下面是出國(guó)留學(xué)網(wǎng)提供的審計(jì)報(bào)告，歡迎閱讀。
1.什么是審計(jì)報(bào)告，其作用是什么?
審計(jì)報(bào)告是注冊(cè)會(huì)計(jì)師根據(jù)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的要求，在實(shí)施了必要的審計(jì)程序后出具的，用于對(duì)被審計(jì)單位年度會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見的書面文件。審計(jì)報(bào)告是審計(jì)工作的最終成果，具有法定證明效力。
注冊(cè)會(huì)計(jì)師簽發(fā)的審計(jì)報(bào)告，主要具有鑒證、保護(hù)和證明三方面的作用。
(1)鑒證作用。注冊(cè)會(huì)計(jì)師簽發(fā)的審計(jì)報(bào)告，是以超然獨(dú)立的第三者身份，對(duì)被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表合法性、公允性及會(huì)計(jì)處理方法的一貫性發(fā)表意見。這種意見，具有鑒證作用，得到了政府及其各部門和社會(huì)各界的普遍認(rèn)可。會(huì)計(jì)報(bào)表是否合法、公允，主要依據(jù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)報(bào)告作出判斷。上市公司的股東以及潛在的投資者，主要依據(jù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)報(bào)告，來判斷上市公司的會(huì)計(jì)報(bào)表是否公允地反映了財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，以進(jìn)行投資決策等。
(2)保護(hù)作用。注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過審計(jì)，可以對(duì)被審計(jì)單位出具不同類型審計(jì)意見的審計(jì)報(bào)告，以提高或降低會(huì)計(jì)報(bào)表信息使用者對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的依賴程度，能夠在一定程度上對(duì)被審計(jì)單位的財(cái)產(chǎn)、債權(quán)人和股東的權(quán)益及公司利害關(guān)系人的利益起到保護(hù)作用。在進(jìn)行投資之前，投資者必須要查閱投資公司的會(huì)計(jì)報(bào)表和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)報(bào)告，了解上市公司的經(jīng)營(yíng)情況和財(cái)務(wù)狀況。
(3)證明作用。審計(jì)報(bào)告是對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師任務(wù)完成情況及其結(jié)果所做的總結(jié)，它可以表明審計(jì)工作的質(zhì)量并明確注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)責(zé)任。通過審計(jì)報(bào)告，可以證明注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)責(zé)任的履行情況。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)責(zé)任，是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)對(duì)其出具的審計(jì)報(bào)告的真實(shí)性、合法性負(fù)責(zé)。審計(jì)報(bào)告的真實(shí)性是指審計(jì)報(bào)告應(yīng)如實(shí)反映注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)范圍、審計(jì)依據(jù)、已實(shí)施的審計(jì)程序和應(yīng)發(fā)表的審計(jì)意見。審計(jì)報(bào)告的合法性是指審計(jì)報(bào)告的編制和出具必須符合注冊(cè)會(huì)計(jì)師法和獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定。
2.我國(guó)審計(jì)報(bào)告的內(nèi)容包括什么?
根據(jù)中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第7號(hào)--審計(jì)報(bào)告》的規(guī)定，我國(guó)審計(jì)報(bào)告的基本內(nèi)容包括：
(1)標(biāo)題：審計(jì)報(bào)告的標(biāo)題應(yīng)統(tǒng)一規(guī)范為"審計(jì)報(bào)告"。
(2)收件人：即委托注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行審計(jì)的委托人。審計(jì)報(bào)告應(yīng)載明收件人的全稱，如"XX股份有限公司全體股東"等。
(3)范圍段：審計(jì)報(bào)告的范圍段應(yīng)說明以下內(nèi)容：已審計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表的名稱;反映的日期或期間;會(huì)計(jì)責(zé)任與審計(jì)責(zé)任;審計(jì)依據(jù)，即"中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則";已實(shí)施的主要審計(jì)程序。
(4)意見段：在審計(jì)報(bào)告的意見段中應(yīng)該說明：會(huì)計(jì)報(bào)表的編制是否符合《公司會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和國(guó)家其他有關(guān)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)法規(guī)的規(guī)定;會(huì)計(jì)報(bào)表在所有重大方面是否公允地反映了被審計(jì)單位資產(chǎn)負(fù)債表日的財(cái)務(wù)狀況和所審計(jì)期間的經(jīng)營(yíng)成果、現(xiàn)金流量情況;會(huì)計(jì)處理方法的選用是否遵循了一貫性原則。
當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的是保留意見、否定意見或拒絕表示意見的審計(jì)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)在意見段之前再增加說明段。在說明段中，應(yīng)當(dāng)清楚地說明所持意見的理由。當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的是無(wú)保留意見的審計(jì)報(bào)告時(shí)，如果認(rèn)為必要，也可以在意見段之后，增加對(duì)重要事項(xiàng)的說明。
(5)簽章和會(huì)計(jì)師事務(wù)所地址：審計(jì)報(bào)告必須由注冊(cè)會(huì)計(jì)師簽名、蓋章、加蓋會(huì)計(jì)師事務(wù)所公章，并標(biāo)明會(huì)計(jì)師事務(wù)所的地址。
(6)報(bào)告日期：審計(jì)報(bào)告日期是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師完成外勤審計(jì)工作的日期。
此外，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在出具審計(jì)報(bào)告時(shí)，應(yīng)同時(shí)附送已審計(jì)的被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)報(bào)表。
3.如何根據(jù)審計(jì)報(bào)告的條件、格式和措詞來判斷其類型?
根據(jù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)結(jié)論及所發(fā)表的審計(jì)意見，可將審計(jì)報(bào)告分為以下四種：無(wú)保留意見審計(jì)報(bào)告(其中又包括和無(wú)保留帶說明段兩種)、保留意見審計(jì)報(bào)告、否定意見審計(jì)報(bào)告、拒絕表示意見審計(jì)報(bào)告。
注冊(cè)會(huì)計(jì)師經(jīng)過審計(jì)后，認(rèn)為被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表同時(shí)符合了合法性、公允性、一貫性，審計(jì)過程中審計(jì)范圍未受限制，也不存在應(yīng)調(diào)整而未調(diào)整的事項(xiàng)，就應(yīng)出具標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見的審計(jì)報(bào)告時(shí)。在格式方面，這類審計(jì)報(bào)告包括范圍段和意見段，沒有說明段。在措詞上，一般?quot;我們認(rèn)為"的術(shù)語(yǔ)作為意見段的開頭，以表明本段內(nèi)容為注冊(cè)會(huì)計(jì)師提出的意見，并表示承擔(dān)對(duì)該審計(jì)意見的責(zé)任。在對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的反映內(nèi)容是否公允提出審計(jì)意見時(shí)，一般使用"在所有重大方面公允地反映了"的術(shù)語(yǔ)，因?yàn)槿藗円哑胀ㄕJ(rèn)識(shí)到會(huì)計(jì)報(bào)表不可能做到完全正確和絕對(duì)公允，所以審計(jì)報(bào)告中不會(huì)使用"完全正確"、"絕對(duì)公允"等詞匯，但也不會(huì)使用"大致反映"、"基本反映"等模糊不清、態(tài)度暖昧的術(shù)語(yǔ)。
當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具無(wú)保留意見的審計(jì)報(bào)告時(shí)，如果認(rèn)為必要，可以在意見段之后增加說明段，增加對(duì)重要事項(xiàng)的說明。
當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過審計(jì)，認(rèn)為被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表存在以下三類問題：個(gè)別重要的未調(diào)整事項(xiàng)、審計(jì)范圍受到局部限制、個(gè)別重要的不符合一貫性原則的事項(xiàng)時(shí)，應(yīng)在審計(jì)意見中加以保留。注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具保留意見的審計(jì)報(bào)告時(shí)，應(yīng)于意見段之前另設(shè)說明段，以說明所持保留意見的理由，并在意見段中使用"除存在上述問題以外"、"除上述問題造成的影響以外"或"除上述情況待定以外"等術(shù)語(yǔ)。除使用保留意見的特定術(shù)語(yǔ)之外，其余應(yīng)該使用無(wú)保留意見的審計(jì)報(bào)告的術(shù)語(yǔ)，表示其他事項(xiàng)已做了公允的反映。
當(dāng)未調(diào)整事項(xiàng)、未確定事項(xiàng)、違反一貫性原則的事項(xiàng)等對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的影響程度在一定范圍內(nèi)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以發(fā)表保留意見。但是如果其影響程度超出一定范圍，以致會(huì)計(jì)報(bào)表無(wú)法被接受，被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)報(bào)表已失去其價(jià)值，注冊(cè)會(huì)計(jì)師就不能發(fā)表保留意見，又不應(yīng)不發(fā)表意見，而只能發(fā)表否定意見。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在出具否定意見的審計(jì)報(bào)告時(shí)，應(yīng)于意見段之前另設(shè)說明段，說明所持否定意見的理由，并在意見段中使?quot;由于上述問題造成重大影響"、"由于受到前段所述事項(xiàng)的影響"等專業(yè)術(shù)語(yǔ)，并指出會(huì)計(jì)報(bào)表"不能公允地反映"、"不符合……規(guī)定"等問題。
注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)過程中，由于審計(jì)范圍受到委托人、被審計(jì)單位或客觀環(huán)境的嚴(yán)重限制，不能獲取必要的審計(jì)證據(jù)，以致無(wú)法對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表整體反映發(fā)表審計(jì)意見時(shí)，應(yīng)當(dāng)出具拒絕表示意見的審計(jì)報(bào)告。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在出具拒絕表示意見的審計(jì)報(bào)告時(shí)，應(yīng)于意見段之前另設(shè)說明段，以說明所持拒絕表示意見的理由，并在意見段中使?;由于審計(jì)范圍受到嚴(yán)重限制"、"由于無(wú)法實(shí)施必要的審計(jì)程序"、"由于無(wú)法獲取必要的審計(jì)證據(jù)"等術(shù)語(yǔ)，并指出"我們無(wú)法對(duì)上述會(huì)計(jì)報(bào)表整體反映發(fā)表審計(jì)意見"。
4.什么是無(wú)保留意見審計(jì)報(bào)告，它能說明什么問題?
無(wú)保留意見審計(jì)報(bào)告，是注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表不帶說明段的無(wú)保留意見審計(jì)報(bào)告。無(wú)保留意見是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)報(bào)表，依照《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》的要求進(jìn)行審查后確認(rèn)：會(huì)計(jì)報(bào)表的編制符合《公司會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》及國(guó)家其他有關(guān)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)法規(guī)的規(guī)定;會(huì)計(jì)報(bào)表在所有重大方面公允地反映了被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量;會(huì)計(jì)處理方法的選用遵循了一貫性原則;其審計(jì)已按照《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》的要求，實(shí)施了必要的審計(jì)程序，在審計(jì)過程中未受阻礙和限制;被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表不存在應(yīng)調(diào)整而未予調(diào)整的重要事項(xiàng)。因而對(duì)被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)報(bào)表無(wú)保留地表示滿意。例如：
××××××公司全體股東：
我們接受委托，審計(jì)了貴公司合并及母公司2000年12月31日的資產(chǎn)負(fù)債表，2000年度的利潤(rùn)表及利潤(rùn)分配表。這些會(huì)計(jì)報(bào)表由貴公司負(fù)責(zé)，我們的責(zé)任是對(duì)這些會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見。我們的審計(jì)是依據(jù)《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》進(jìn)行的。在審計(jì)過程中，我們結(jié)合貴公司的實(shí)際情況，實(shí)施了包括抽查會(huì)計(jì)記錄等我們認(rèn)為必要的審計(jì)程序。
我們認(rèn)為，上述會(huì)計(jì)報(bào)表符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《股份有限公司會(huì)計(jì)制度》的規(guī)定，在所有重大方面公允地反映了貴公司2000年12月31日的財(cái)務(wù)狀況以及2000年度的經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量情況，會(huì)計(jì)處理方法的選用遵循了一貫性原則。
××××會(huì)計(jì)師事務(wù)所有限公司 中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師××
2001年×月×日
無(wú)保留意見意味著注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為會(huì)計(jì)報(bào)表的反映是公允的，能滿足非特定多數(shù)的利害關(guān)系人的共同需要，并對(duì)發(fā)表的意見負(fù)責(zé)。無(wú)保留意見也是委托人最希望獲得的審計(jì)意見，表明被審計(jì)單位的內(nèi)部控制制度較為完善，可以使審計(jì)報(bào)告的使用者對(duì)被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量具有較高的信賴。
但注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)表的是自己的判斷或意見，不能對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的合法性、公允性和一貫性做出絕對(duì)保證，以避免會(huì)計(jì)報(bào)表使用人產(chǎn)生誤解，同時(shí)也可明確注冊(cè)會(huì)計(jì)師僅僅承擔(dān)審計(jì)責(zé)任，而并不減除被審計(jì)單位對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表承擔(dān)會(huì)計(jì)責(zé)任。
5.什么是無(wú)保留意見帶說明審計(jì)報(bào)告，它能說明什么問題?
當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具無(wú)保留意見的審計(jì)報(bào)告時(shí)，說明注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為需要增加說明段，以對(duì)下述重要事項(xiàng)作出說明：
(1)重大不確定事項(xiàng)。如遞延費(fèi)用的可收回性、所得稅糾紛或訴訟案的或有事項(xiàng)、大宗應(yīng)收帳款的變現(xiàn)能力、所需融資款項(xiàng)是否能繼續(xù)利用、連續(xù)出現(xiàn)巨額營(yíng)業(yè)虧損或營(yíng)運(yùn)資本減少、公司無(wú)力支付到期債務(wù)、出現(xiàn)未保險(xiǎn)的地震、洪水災(zāi)害損失等。
在發(fā)生重大不確定事項(xiàng)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)查明被審計(jì)單位在會(huì)計(jì)報(bào)表及其附注中，對(duì)有關(guān)事實(shí)是否作了披露，披露是否充分。但是，如果上述不確定事項(xiàng)發(fā)生的可能性較大，該事項(xiàng)又是重要的，即使會(huì)計(jì)報(bào)表附注中已作了充分披露，注冊(cè)會(huì)計(jì)師亦應(yīng)在審計(jì)報(bào)告中增加說明段，說明該不確定事項(xiàng)。
說明段的目的在于向會(huì)計(jì)報(bào)表使用者就不確定事項(xiàng)做出特別說明。雖然這些不確定事項(xiàng)在會(huì)計(jì)報(bào)表中已作了直接披露，或者通過對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的仔細(xì)閱讀就可以了解到，但注冊(cè)會(huì)計(jì)師仍有必要在審計(jì)報(bào)告中提醒讀者，在閱讀會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)不應(yīng)忽視這些不確定事項(xiàng)。
(2)一貫性的例外事項(xiàng)。假如被審計(jì)單位會(huì)計(jì)政策或其會(huì)計(jì)處理方法要改變，應(yīng)當(dāng)對(duì)這種改變的性質(zhì)和影響做出充分說明。當(dāng)被審計(jì)單位出現(xiàn)上述變動(dòng)，且注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為這種變動(dòng)是合理的，就應(yīng)在審計(jì)報(bào)告的意見段之后增加說明段，說明這種改變的性質(zhì)，向?qū)徲?jì)報(bào)告使用者說明這一變更。
(3)注冊(cè)會(huì)計(jì)師同意偏離已頒布的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。在特殊情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為，被審計(jì)單位對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的偏離是必要的，是為了更公允地反映經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的性質(zhì)，從而避免會(huì)計(jì)報(bào)表使用者的誤解。如被審計(jì)單位在可預(yù)知其債務(wù)人將要破產(chǎn)而無(wú)法償還其債務(wù)時(shí)，應(yīng)增加壞賬準(zhǔn)備數(shù)額。此時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)要求被審計(jì)單位在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中進(jìn)行披露，并在審計(jì)報(bào)告的意見段之后增加說明段，對(duì)這一偏離予以揭示。
(4)強(qiáng)調(diào)某一事項(xiàng)。在某些特定情況下，盡管注冊(cè)會(huì)計(jì)師打算發(fā)表無(wú)保留意見，但仍想強(qiáng)調(diào)某個(gè)有關(guān)會(huì)計(jì)報(bào)表的具體事項(xiàng)，如與關(guān)聯(lián)公司的重要交易以及影響會(huì)計(jì)報(bào)表可比性的會(huì)計(jì)事項(xiàng)等。類似這種說明性信息就應(yīng)在審計(jì)報(bào)告的意見段之后增加說明段，單獨(dú)進(jìn)行說明。
(5)涉及其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作。注冊(cè)會(huì)計(jì)師有時(shí)要依賴別的會(huì)計(jì)師事務(wù)所的注冊(cè)會(huì)計(jì)師代為完成部分審計(jì)工作。若對(duì)其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作無(wú)法進(jìn)行復(fù)查，或由其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師代為審核的部分在整個(gè)會(huì)計(jì)報(bào)表中很重要，應(yīng)采用在審計(jì)報(bào)告的意見段之后增加說明段，在說明段中說明其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作。
(6)被審計(jì)單位對(duì)外披露信息的重大差異。被審計(jì)單位除公布已審計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表和審計(jì)報(bào)告之外，還可能向公眾公布總經(jīng)理陳述書等信息資料。一般情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師沒有責(zé)任證實(shí)會(huì)計(jì)報(bào)表及其附注之外的信息。但為了保護(hù)公司投資者及其他利害關(guān)系人的利益，避免卷入訴訟糾紛之中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常會(huì)閱讀這些信息資料，并考慮其與會(huì)計(jì)報(bào)表中的信息有無(wú)重大差異。如存在重大差異，且該差異不是已審計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表所造成的，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的意見仍然可以是無(wú)保留的，但應(yīng)在審計(jì)報(bào)告的意見段之后增加說明段，說明出現(xiàn)的差異。
例如，在下面的審計(jì)報(bào)告中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在意見段后增加了說明段，強(qiáng)調(diào)他認(rèn)為重要的應(yīng)提醒投資者注意的事項(xiàng)。
××××××公司全體股東：
我們接受委托，審計(jì)了貴公司合并及母公司2000年12月31日的資產(chǎn)負(fù)債表，2000年度的利潤(rùn)表及利潤(rùn)分配表。這些會(huì)計(jì)報(bào)表由貴公司負(fù)責(zé)，我們的責(zé)任是對(duì)這些會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見。我們的審計(jì)是依據(jù)《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》進(jìn)行的。在審計(jì)過程中，我們結(jié)合貴公司的實(shí)際情況，實(shí)施了包括抽查會(huì)計(jì)記錄等我們認(rèn)為必要的審計(jì)程序。
我們認(rèn)為，上述會(huì)計(jì)報(bào)表符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《股份有限公司會(huì)計(jì)制度》的規(guī)定，在所有重大方面公允地反映了貴公司2000年12月31日的財(cái)務(wù)狀況以及2000年度的經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量情況，會(huì)計(jì)處理方法的選用遵循了一貫性原則。
此外，我們注意到：貴公司2000年因與××集團(tuán)公司實(shí)施資產(chǎn)置換沖回壞帳準(zhǔn)備6,502.75萬(wàn)元，計(jì)入2000年度利潤(rùn)總額。
××××會(huì)計(jì)師事務(wù)所有限公司 中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師××
2001年×月×日
6.什么是保留意見審計(jì)報(bào)告，如何分析?
保留意見是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的反映有所保留的審計(jì)意見，一般是由于某些事項(xiàng)的存在，使無(wú)保留意見的條件不完全具備，影響了被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表的表達(dá)，因而注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)無(wú)保留意見加以修正，對(duì)影響事項(xiàng)提出保留意見，并表示對(duì)該意見負(fù)責(zé)。
注冊(cè)會(huì)計(jì)師經(jīng)過審計(jì)后，出具了保留意見的審計(jì)報(bào)告，說明注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表的反映就其整體而言是恰當(dāng)?shù)?，但還存在著下述情況之一：
(1)個(gè)別重要財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)事項(xiàng)的處理或個(gè)別重要會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目的編制不符合《公司會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》及國(guó)家其他有關(guān)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)法規(guī)的規(guī)定，被審計(jì)單位拒絕進(jìn)行調(diào)整。即被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)處理方法與注冊(cè)會(huì)計(jì)師的看法不一致，又不愿進(jìn)行調(diào)整，而且這種不一致所產(chǎn)生的差異能夠準(zhǔn)確地計(jì)量。一般來說，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)過程中提出的應(yīng)予調(diào)整的項(xiàng)目，被審計(jì)單位已經(jīng)做了處理的，如調(diào)整本年度會(huì)計(jì)報(bào)表，或在不便調(diào)整時(shí)，在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中加以反映的，審計(jì)報(bào)告中就不再表示保留，只在相應(yīng)的審計(jì)工作底稿中列示。但被審計(jì)單位對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為比較重要的審計(jì)調(diào)整事項(xiàng)不進(jìn)行調(diào)整，注冊(cè)會(huì)計(jì)應(yīng)將這些對(duì)審計(jì)意見有較大影響的內(nèi)容在審計(jì)報(bào)告中明確提出，并說明理由，指出這此調(diào)整對(duì)被審計(jì)單位提供的會(huì)計(jì)報(bào)表可能產(chǎn)生的影響。
(2)因?qū)徲?jì)范圍受到重要的局部限制，無(wú)法按照獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的要求取得應(yīng)有的審計(jì)證據(jù)。即注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)過程中應(yīng)實(shí)施的審計(jì)程序，由于審計(jì)范圍受到局部限制而無(wú)法實(shí)施，也難于實(shí)施必要的替代審計(jì)程序，而且無(wú)法實(shí)施的審計(jì)程序?qū)Ρ粚徲?jì)程序?qū)Ρ粚徲?jì)單位的會(huì)計(jì)報(bào)表可能產(chǎn)生影響。
(3)個(gè)別重要會(huì)計(jì)處理方法的選用不符合一貫性原則。即被審計(jì)單位的個(gè)別會(huì)計(jì)處理方法雖符合《公司會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》及國(guó)家其他有關(guān)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)法規(guī)的規(guī)定，但前后期不一致，而且這種不一致導(dǎo)致對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表反映的影響是可以計(jì)量的。
例如，在下面的審計(jì)報(bào)告中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在意見段之前增加說明段，說明不能公允反映公司財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的事項(xiàng)，并在意見段中使用了"除上述情況外"的術(shù)語(yǔ)。
××××公司全體股東：
我們接受委托，審計(jì)了貴公司2000年12月31日的資產(chǎn)負(fù)債表及合并資產(chǎn)負(fù)債表、2000年度的利潤(rùn)表及合并利潤(rùn)表、2000年度利潤(rùn)分配表及合并利潤(rùn)分配表、2000年度的現(xiàn)金流量表及合并現(xiàn)金流量表。這些會(huì)計(jì)報(bào)表由貴公司負(fù)責(zé)，我們的責(zé)任是對(duì)這些會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見。我們的審計(jì)是依據(jù)《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》進(jìn)行的。在審計(jì)過程中，我們結(jié)合貴公司的實(shí)際情況，實(shí)施了包括抽查會(huì)計(jì)記錄等我們認(rèn)為必要的審計(jì)程序。
經(jīng)過審計(jì)，我們發(fā)現(xiàn)：貴公司所屬××設(shè)備制造廠、××運(yùn)輸總公司、××廣告裝飾公司、××物資貿(mào)易公司、××成套設(shè)備廠、××進(jìn)出口公司、××有色焊接材料廠等七家子公司，因已無(wú)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力，且不能提供完整的財(cái)務(wù)資料，貴公司未將其納入合并報(bào)表范圍，同時(shí)對(duì)該投資按50%提取長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備，導(dǎo)致貴公司本年度投資收益減少16,120,958.27元。因該七家公司不能提供完整的財(cái)務(wù)資料，我們無(wú)法實(shí)施必要的審計(jì)程序確認(rèn)其價(jià)值。
我們認(rèn)為，除上述情況外，上述會(huì)計(jì)報(bào)表符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《股份有限公司會(huì)計(jì)制度》的有關(guān)規(guī)定，在所有重大方面公允地反映了貴公司2000年12月31日的財(cái)務(wù)狀況及2000年度的經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量情況，會(huì)計(jì)處理方法的選用遵循了一貫性原則。
××××會(huì)計(jì)師事務(wù)所有限公司 中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師××
2001年×月×日
7.如何分析否定意見審計(jì)報(bào)告?
所謂發(fā)表否定意見是指與無(wú)保留意見相反，提出否定會(huì)計(jì)報(bào)表公允地反映被審計(jì)單位財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量的審計(jì)意見。當(dāng)未調(diào)整事項(xiàng)、未確定事項(xiàng)、違反一貫性原則的事項(xiàng)等對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的影響程度超出一定范圍，以致會(huì)計(jì)報(bào)表無(wú)法被接受，被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)報(bào)表已失去其價(jià)值，注冊(cè)會(huì)計(jì)師就不能發(fā)表保留意見，又不應(yīng)不發(fā)表意見，而只能發(fā)表否定意見。
注冊(cè)會(huì)計(jì)師經(jīng)過審計(jì)后，認(rèn)為被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)報(bào)表存在下述情況之一時(shí)，應(yīng)當(dāng)出具否定意見的審計(jì)報(bào)告：
(1)會(huì)計(jì)處理方法的選用嚴(yán)重違反《公司會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》及國(guó)家其他有關(guān)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)法規(guī)的規(guī)定，被審計(jì)單位拒絕進(jìn)行調(diào)整;
(2)會(huì)計(jì)報(bào)表嚴(yán)重歪曲了被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量，被審計(jì)單位拒絕進(jìn)行調(diào)整;
(3)公司的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力已受到重大影響。
2000年的年報(bào)披露中，只有PT網(wǎng)點(diǎn)被出具否定意見審計(jì)報(bào)告，以此為例：
上海商業(yè)網(wǎng)點(diǎn)發(fā)展實(shí)業(yè)股份有限公司全體股東：
我們接受委托，審計(jì)了貴公司2000 年12 月31 日的資產(chǎn)負(fù)債表和合并資產(chǎn)負(fù)債表、2000年度的利潤(rùn)及利潤(rùn)分配表和合并利潤(rùn)及利潤(rùn)分配表以及現(xiàn)金流量表和合并現(xiàn)金流量表。這些會(huì)計(jì)報(bào)表由貴公司負(fù)責(zé)，我們的責(zé)任是對(duì)這些會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見。我們的審計(jì)是依據(jù)《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》進(jìn)行的，在審計(jì)過程中，我們結(jié)合貴公司實(shí)際情況，實(shí)施了包括抽查會(huì)計(jì)記錄
等我們認(rèn)為必要的審計(jì)程序。
如貴公司會(huì)計(jì)報(bào)表附注七及附注十所示，截止2001 年3 月26 日，貴公司已發(fā)生的或有事項(xiàng)、承諾事項(xiàng)及重大事項(xiàng)如下：
1、截止2000 年12 月31 日，未能歸還的逾期借款本金總額為58,197 萬(wàn)元，包括法院已判決但仍未歸還的逾期借款29,396 萬(wàn)元;
2、截止2000 年12 月31 日，對(duì)外提供信用擔(dān)保9,779 萬(wàn)元及940.95 萬(wàn)美元(均為1998 年12.月31 日以前發(fā)生數(shù))，其中為江蘇銀信實(shí)業(yè)發(fā)展公司在中國(guó)農(nóng)業(yè)銀行江蘇省分行陽(yáng)光支行的信
用證開證作出不可撤消的五項(xiàng)擔(dān)?？傤~為940.95 萬(wàn)美元，因該五筆信用證項(xiàng)下債務(wù)已逾期且已轉(zhuǎn)為押匯，其中四筆擔(dān)保金額746.87 萬(wàn)美元及利息已被開證行于1998 年12 月15 日來函催討;
3、截止2000 年12 月31 日，對(duì)外財(cái)產(chǎn)抵押共計(jì)13,699.70 萬(wàn)元;
4、截止2001 年3 月26 日，正在進(jìn)行的未決訴訟和已判決但尚未執(zhí)行完畢的訴訟共計(jì)約55,755萬(wàn)元。
由于貴公司或有事項(xiàng)、承諾事項(xiàng)及重大事項(xiàng)涉及金額巨大，且貴公司1997 年度、1998年度、1999 年度及2000 年度產(chǎn)生巨額虧損，導(dǎo)致貴公司2000 年12 月31 日的凈資產(chǎn)為負(fù)數(shù)，主要財(cái)務(wù)指標(biāo)顯示其財(cái)務(wù)狀況嚴(yán)重惡化，存在巨額逾期債務(wù)無(wú)法償還，因此貴公司的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力已受到極大影響。
我們認(rèn)為，由于貴公司依據(jù)持續(xù)經(jīng)營(yíng)的假設(shè)編制的會(huì)計(jì)報(bào)表缺乏合理性，上述會(huì)計(jì)報(bào)表未能公允地反映貴公司2000 年12 月31 日的財(cái)務(wù)狀況以及2000 年度的經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量情況。
上海眾華滬銀會(huì)計(jì)師事務(wù)所 中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師：孫 勇
中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師：傅林生
中國(guó)·上海 2001 年4 月17 日
8.什么是拒絕表示意見審計(jì)報(bào)告，如何分析?
拒絕表示意見是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師說明其對(duì)被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)報(bào)表不能發(fā)表意見，也即對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表不發(fā)表包括肯定、否定和保留的審計(jì)意見。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)過程中，由于審計(jì)范圍受到委托人、被審計(jì)單位或客觀環(huán)境的嚴(yán)重限制，不能獲取必要的審計(jì)證據(jù)，或?qū)镜某掷m(xù)經(jīng)營(yíng)能力表示懷疑，以致無(wú)法對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表整體反映發(fā)表審計(jì)意見時(shí)，應(yīng)當(dāng)出具拒絕表示意見的審計(jì)報(bào)告。
注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具拒絕表示意見的審計(jì)報(bào)告，是注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施了必要的審計(jì)程序后發(fā)表審計(jì)意見的一種方式。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師已能確定應(yīng)當(dāng)出具保留意見或否定意見的審計(jì)報(bào)告，不得以拒絕表示意見的審計(jì)報(bào)告來代替。保留意見或否定意見是注冊(cè)會(huì)計(jì)師在取得充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)后形成的，由于被審計(jì)單位存在某些未調(diào)整事項(xiàng)或未確定事項(xiàng)等，按其影響的嚴(yán)重程度而表示保留或否定的意見，并不是無(wú)法判斷使用的措辭或問題的歸屬。拒絕表示意見是由于某些限制而未對(duì)某些重要事項(xiàng)取得證據(jù)，沒有完成取證工作，使得注冊(cè)會(huì)計(jì)師無(wú)法判斷問題的歸屬。
下面是一則因注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)公司的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力表示懷疑而出具拒絕表示意見審計(jì)報(bào)告的例子：
××××公司全體股東：
我們接受委托，審計(jì)了貴公司一九九九年十二月三十一日的資產(chǎn)負(fù)債表及合并資產(chǎn)負(fù)債表與一九九九年度的利潤(rùn)及利潤(rùn)分配表、合并利潤(rùn)及利潤(rùn)分配表和現(xiàn)金流量表及合并現(xiàn)金流量表。這些會(huì)計(jì)報(bào)表由貴公司負(fù)責(zé)，我們的責(zé)任是對(duì)這些會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見。我們的審計(jì)是依據(jù)《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》進(jìn)行的，在審計(jì)過程中，我們結(jié)合貴公司實(shí)際情況，實(shí)施了包括抽查會(huì)計(jì)記錄等我們認(rèn)為必要的審計(jì)程序。
由于貴公司內(nèi)部控制的重大缺陷，巨額逾期借款及或有損失的存在，應(yīng)收款項(xiàng)回收困難，現(xiàn)金入不敷出，絕大部分固定資產(chǎn)處置權(quán)受到限制，生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)全部停止;同時(shí)亦未對(duì)一九九九年十二月三十一日資產(chǎn)、負(fù)債帳項(xiàng)作出在持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力存在重大不確定性情況下所必需的調(diào)整，故對(duì)于貴公司持續(xù)經(jīng)營(yíng)的合理性，我們難以作出判斷。
我們認(rèn)為，由于不能確定上述重大事項(xiàng)對(duì)貴公司一九九九年度合并會(huì)計(jì)報(bào)表整體反映的影響程度，因此，我們無(wú)法對(duì)上述合并會(huì)計(jì)報(bào)表是否符合中華人民共和國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》及《股份有限公司會(huì)計(jì)制度》的有關(guān)規(guī)定，以及是否公允地反映了貴公司一九九九年十二月三十一日的財(cái)務(wù)狀況及合并財(cái)務(wù)狀況與一九九九年度的經(jīng)營(yíng)成果及合并經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量及合并現(xiàn)金流量發(fā)表審計(jì)意見。
××××會(huì)計(jì)師事務(wù)所有限公司 中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師××
2001年×月×日
9.透過現(xiàn)象看本質(zhì)--分析非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告
我們一般將除標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留審計(jì)報(bào)告以外的其他四種審計(jì)報(bào)告稱為非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告，即：無(wú)保留帶說明段審計(jì)報(bào)告、保留意見審計(jì)報(bào)告、否定意見審計(jì)報(bào)告、拒絕表示意見審計(jì)報(bào)告。
非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告是如何出具的呢?一般情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)上市公司進(jìn)行審計(jì)時(shí)，都會(huì)按照審計(jì)準(zhǔn)則并依據(jù)一定的審計(jì)程序，對(duì)上市公司的財(cái)務(wù)報(bào)表的合法性、公允性作出評(píng)價(jià)。在審計(jì)過程中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能會(huì)或多或少地發(fā)現(xiàn)一些上市公司帳務(wù)處理過程中有損報(bào)表合法性、公允性的因素(這些因素可能是上市公司有意或無(wú)意留下的)，并會(huì)給上市公司提出調(diào)整要求。如果上市公司根據(jù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師意見進(jìn)行了調(diào)整，那么注冊(cè)會(huì)計(jì)師會(huì)出具無(wú)保留意見審計(jì)報(bào)告;如果上市公司拒絕按注冊(cè)會(huì)計(jì)師意見對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行調(diào)整，那么注冊(cè)會(huì)計(jì)師就會(huì)根據(jù)需要調(diào)整的因素對(duì)報(bào)表公允性、合法性影響程度的大小，決定是否出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告，并與上市公司進(jìn)行討價(jià)還價(jià)。根據(jù)我國(guó)公司治理結(jié)構(gòu)的現(xiàn)狀及其對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)獨(dú)立性的嚴(yán)重影響，可以得出的結(jié)論是--上市公司一般不會(huì)允許注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)其報(bào)告出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告的;而一旦一家上市公司被出具了非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告，那么報(bào)告"說明段"里所透露的信息就非常值得投資者和有關(guān)部門高度關(guān)注了。
根據(jù)長(zhǎng)城證券研發(fā)中心的報(bào)告，2000年度被出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告的上市公司，保留意見的焦點(diǎn)主要集中在重大事項(xiàng)說明、損益的確定、資產(chǎn)質(zhì)量的判定、會(huì)計(jì)核算方法的改變和報(bào)告主題的改變、持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力和審計(jì)范圍受限等7個(gè)方面。投資者可以從這些保留意見中得到的最重要、最有用的信息是--這些意見是否已經(jīng)影響、并在多大程度上影響了特定上市公司當(dāng)年損益的確定?是否會(huì)影響到過去和未來該上市公司損益的確定?影響的程度有多大?進(jìn)一步地，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的保留意見所揭示的因素對(duì)上市公司影響重大，那么這種影響是否已經(jīng)威脅到了該上市公司的發(fā)展前景、甚至威脅到了上市公司的可持續(xù)發(fā)展?……總之，結(jié)合被出具保留意見上市公司報(bào)表內(nèi)容，深入分析保留意見背后所包含上市公司的實(shí)質(zhì)性內(nèi)容和深層次趨勢(shì)，才是投資者應(yīng)該從非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告中得到的重要信息。
例如某上市公司2000年度被出具了有解釋說明的無(wú)保留意見的審計(jì)報(bào)告，該公司當(dāng)年實(shí)現(xiàn)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入約17億元，利潤(rùn)總額約1.5億元，這樣的業(yè)績(jī)應(yīng)該說還算不錯(cuò)的。但是，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的說明段卻非常值得注意--該上市公司的集團(tuán)銷售公司已經(jīng)累積欠其約7億元的貨款，而且該銷售公司已經(jīng)出現(xiàn)了連續(xù)數(shù)年的虧損。進(jìn)一步的數(shù)據(jù)顯示，該上市公司的關(guān)聯(lián)企業(yè)對(duì)其貨款的累計(jì)應(yīng)收帳款合計(jì)已經(jīng)高達(dá)約10億元。對(duì)此，投資者就要多問幾個(gè)為什么了：該上市公司的對(duì)外銷售是否主要依靠集團(tuán)公司?在多大程度上依靠?它是否具有自己健全的銷售網(wǎng)絡(luò)?在與關(guān)聯(lián)企業(yè)的銷售往來中，是否存在不合理的關(guān)聯(lián)交易?已經(jīng)出現(xiàn)連續(xù)虧損的集團(tuán)銷售公司是否能歸還巨額貨款?這些問題的答案，將直接影響對(duì)該上市公司贏利能力的評(píng)價(jià)和其歷年報(bào)告利潤(rùn)的含金量，還將直接影響到對(duì)其獨(dú)立經(jīng)營(yíng)能力的評(píng)價(jià)。
還有一種特別值得關(guān)注的保留意見--審計(jì)范圍受限。某上市公司合并報(bào)表帳面報(bào)告為盈利，但注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的報(bào)告里有"無(wú)法對(duì)該公司某某子公司實(shí)施實(shí)地審?quot;的說明。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的這一說明極為關(guān)鍵，經(jīng)驗(yàn)豐富的投資者幾乎以此就可以判斷這家上市公司的"貓膩"就在這家沒法讓會(huì)計(jì)師實(shí)地審計(jì)的子公司身上--如果這家子公司具有良好的盈利能力，恐怕不會(huì)成為審計(jì)受限范圍吧?
如果一家公司被出具拒絕表示意見或否定意見審計(jì)報(bào)告，其資產(chǎn)狀況肯定已經(jīng)到了惡化的境地了。值得我們關(guān)注的是被出具保留意見類報(bào)告的上市公司，往往在說明段的背后，正是其將來可能出現(xiàn)重大不良逆轉(zhuǎn)的導(dǎo)火繩。