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2018年注冊會計師《稅法》第八章要點
第八章 土地增值稅法
一、納稅義務人
轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上建筑物及附著物并取得收入的單位和個人。包括外資企業(yè)和外籍個人。
二、征稅范圍的界定掌握(同時滿足三個標準)
1.所有權(quán)是否為國家所有。(必須是國有土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓，集體土地使用權(quán)不得轉(zhuǎn)讓。將集體土地轉(zhuǎn)讓的，應在有關部門處理、補辦土地征用或出讓手續(xù)變?yōu)閲宜兄?，再納入土地增值稅的征稅范圍。)
2.產(chǎn)權(quán)是否發(fā)生轉(zhuǎn)讓。一級市場出讓行為是國家轉(zhuǎn)讓，不納稅;二級市場轉(zhuǎn)讓要納稅。
3.是否取得收入。(包括貨幣、實物收入)
三、對具體情況的判定
1.以出售方式
①將生地變熟地(通水、通電、通路、平整)再將空地賣出去，應納入征稅范圍
②房地產(chǎn)開發(fā)建造后出售，既發(fā)生產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓又取得了收入，應納入征稅范圍。
③存量房地產(chǎn)的買賣。既發(fā)生產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓又取得了收入，應納入征稅范圍，原土地使用權(quán)無償劃撥的，還應補交土地出讓金。
2.以繼承、贈與方式轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的，并沒有因權(quán)屬的轉(zhuǎn)讓而取得任何收入，不屬于地土增值稅的征稅范圍
3.房地產(chǎn)的出租。出租人雖取得了收入，但沒發(fā)生產(chǎn)權(quán)、使用權(quán)轉(zhuǎn)讓，因此不屬于征稅范圍。
4.房地產(chǎn)的抵押。在抵押期間不征收土地增值稅，對于以房地產(chǎn)抵債而發(fā)生房地產(chǎn)權(quán)屬轉(zhuǎn)讓的，應列入征稅范圍。
5.房地產(chǎn)的:)。既發(fā)生了產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移，又取得了實物形態(tài)的收入，屬于征稅范圍。但對個人之間互換自有居住用房地產(chǎn)的，經(jīng)核實可免征土地增值稅。(注意：在征稅范圍內(nèi)，但是免稅!)
6.以房地產(chǎn)投資、聯(lián)營的，將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到所投企業(yè)中時，暫免征收(因為是將所有權(quán)轉(zhuǎn)換成了股權(quán)，并沒有完全轉(zhuǎn)讓);對投資企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)將上述再轉(zhuǎn)讓的，應征收。
對比房產(chǎn)稅：對于以房產(chǎn)投資聯(lián)營，投資者參與投資利潤分紅，共擔風險的，按房產(chǎn)余值作為計稅依據(jù)計征房產(chǎn)稅;對以房產(chǎn)投資，收取固定收入，不承擔聯(lián)營風險的，實際是以聯(lián)營名義取得租金，應由出租方按租金收入計繳房產(chǎn)稅。
7.合作建房。一方出地，一方出資金，建成后按比例分房自用的，暫免征收土地增值稅;建成后轉(zhuǎn)讓的，應征收土地增值稅。
8.企業(yè)兼并轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)，暫免征收土地增值稅。
9.房地產(chǎn)的代建房行為不屬于征稅范圍。
10.重新評估增值的，不屬于征稅范圍。因為，產(chǎn)權(quán)沒變。
四、扣除項目
1.取得土地使用權(quán)支付的金額：
(1)納稅人為取得土地使用權(quán)所支付的地價款：以轉(zhuǎn)讓方式取得土地使用權(quán)的，是實際支付的地價款;其他方式取得的，為支付的土地出讓金。
(2)按國家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關登記、過戶手續(xù)費。
2.房地產(chǎn)開發(fā)成本：包括土地的征用及拆遷補償費、前期工 程費、建筑安裝費、基礎設施費、公共配套設施費、開發(fā)間接費用
3.房地產(chǎn)開發(fā)費用：管理費用、銷售費用、財務費用。不能據(jù)實扣除，應按標準扣除
(1)第一種情況：財務費用中利息支出能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分攤并能提供金融機構(gòu)證明的：
①利息支出據(jù)實扣除，但不超過商業(yè)銀行同類同期貸款利率
②其它費用：=(1項支出+2項成本)×5%以內(nèi) (具體標準由省級政府掌握)
房地產(chǎn)開發(fā)費用扣除總額=利息+(1、2項成本之和)×5%
(2)第二種情況：不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分攤或不能提供金融證明的
房地產(chǎn)開發(fā)費用扣除總額=(1、2項成本之和)×10%
4.與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關的稅金
(1)非房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)扣“三稅一費”：營業(yè)稅5%、城市維護建設稅7%/5%/1%、教育費附加3%、印花稅萬分之5——可扣除。
(2)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)只能扣“兩稅一費”：印花稅因列入管理費用中，故不許扣除
5.其他扣除項目：(僅指房地產(chǎn)開發(fā)納稅人)
其他扣除項目金額=(1項支出+2項成本)×20%
6.舊房及建筑物的評估價格：=重置成本價×成新度
轉(zhuǎn)讓舊房的扣除額=評估價+取得土地使用權(quán)所支付的地價款+按國家規(guī)定交納的費用+轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)繳納的稅金。
五、增值額
增值額=轉(zhuǎn)讓收入-扣除項目
對于納稅人有下列情形之一的，按房地產(chǎn)評估價計算征收：
1.隱瞞、虛報成交價的;
2.提供扣除金額不實的;
3.轉(zhuǎn)讓成交價低于評估價又無正當理由的。 六、應納稅額的計算
稅率：是四級超率累進稅率。比率是增值額和扣除項目的比率。
應納稅額=∑(每級距的土地增值額×適用稅率)
或：應納稅額=增值額×適用稅率-扣除項目金額×速算扣除系數(shù)
七、稅收優(yōu)惠
1.納稅人建造普通住宅出售時，增值額未超過扣除項目金額20%的，免征;增值額超過扣除項目金額20%的，就其全部增值額計稅。(20%不是扣除額)
2.對個人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)(自用住房)，凡居住滿5年或以上的，免征;滿3年未滿5年的，減半征收;未滿3年的，不優(yōu)惠。
3.因國家建設需要依法征用收回的房地產(chǎn)，免稅。
八、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算
1.土地增值稅的清算單位
土地增值稅以國家有關部門審批的房地產(chǎn)開發(fā)項目為單位進行清算，對于分期開發(fā)的項目，以分期項目為單位清算。
開發(fā)項目中同時包含普通住宅和非普通住宅的，應分別計算增值額。
2.土地增值稅的清算條件
(1)符合下列情形之一的，納稅人應進行土地增值稅的清算：
①房地產(chǎn)開發(fā)項目全部竣工、完成銷售的;
②整體轉(zhuǎn)讓未竣工決算房地產(chǎn)開發(fā)項目的;
③直接轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的。
(2)符合下列情形之一的，主管稅務機關可要求納稅人進行土地增值稅清算：①已竣工驗收的房地產(chǎn)開發(fā)項目，已轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)建筑面積占整個項目可售建筑面積的比例在85%以上，或該比例雖未超過85%，但剩余的可售建筑面積已經(jīng)出租或自用的;
②取得銷售(預售)許可證滿三年仍未銷售完畢的;
③納稅人申請注銷稅務登記但未辦理土地增值稅清算手續(xù)的;
④省稅務機關規(guī)定的其他情況。
3.非直接銷售和自用房地產(chǎn)的收入確定
(1)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)品用于職工福利、獎勵、對外投資、分配給股東或投資人、抵償債務、換取其他單位和個人的非貨幣性資產(chǎn)等，發(fā)生所有權(quán)轉(zhuǎn)移時應視同銷售房地產(chǎn), 其收入按下列方法和順序確認：
①按本企業(yè)在同一地區(qū)、同一年度銷售的同類房地產(chǎn)的平均價格確定;
②由主管稅務機關參照當?shù)禺斈?、同類房地產(chǎn)的市場價格或評估價值確定。
(2)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將開發(fā)的部分房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為企業(yè)自用或用于出租等商業(yè)用途時，如果產(chǎn)權(quán)未發(fā)生轉(zhuǎn)移，不征收土地增值稅，在稅款清算時不列收入，不扣除相應的成本和費用。
4.土地增值稅的扣除項目
(1)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)辦理土地增值稅清算時計算與清算項目有關的扣除項目金額，應根據(jù)土地增值稅暫行條例第六條及其實施細則第七條的規(guī)定執(zhí)行。除另有規(guī)定外，扣除取得土地使用權(quán)所支付的金額、房地產(chǎn)開發(fā)成本、費用及與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關稅金，須提供合法有效憑證;不能提供合法有效憑證的，不予扣除。
(2)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)辦理土地增值稅清算所附送的前期工程費、建筑安裝工程費、基礎設施費、開發(fā)間接費用的憑證或資料不符合清算要求或不實的，地方稅務機關可參照當?shù)亟ㄔO工程造價管理部門公布的建安造價定額資料，結(jié)合房屋結(jié)構(gòu)、用途、區(qū)位等因素，核定上述四項開發(fā)成本的單位面積金額標準，并據(jù)以計算扣除。具體核定方法由省稅務機關確定。
(3)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)建造的與清算項目配套的居委會和派出所用房、會所、停車場(庫)、物業(yè)管理場所、變電站、熱力站、水廠、文體場館、學校、幼兒園、托兒所、醫(yī)院、郵電通訊等公共設施，按以下原則處理：
①建成后產(chǎn)權(quán)屬于全體業(yè)主所有的，其成本、費用可以扣除;
②建成后無償移交給政府、公用事業(yè)單位用于非營利性社會公共事業(yè)的，其成本、費用可以扣除;
③建成后有償轉(zhuǎn)讓的，應計算收入，并準予扣除成本、費用。
(4)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售已裝修的房屋，其裝修費用可以計入房地產(chǎn)開發(fā)成本。
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的預提費用，除另有規(guī)定外，不得扣除。
(5)屬于多個房地產(chǎn)項目共同的成本費用，應按清算項目可售建筑面積占多個項目可售總建筑面積的比例或其他合理的方法，計算確定清算項目的扣除金額。
5.土地增值稅的核定征收
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)有下列情形之一的，稅務機關可以參照與其開發(fā)規(guī)模和收入水平相近的當?shù)仄髽I(yè)的土地增值稅稅負情況，按不低于預征率的征收率核定征收土地增值稅：
(1)依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定應當設置但未設置賬簿的;
(2)擅自銷毀賬簿或者拒不提供納稅資料的;
(3)雖設置賬簿，但賬目混亂或者成本資料、收入憑證、費用憑證殘缺不全，難以確定轉(zhuǎn)讓收入或扣除項目金額的;
(4)符合土地增值稅清算條件，未按照規(guī)定的期限辦理清算手續(xù)，經(jīng)稅務機關責令限期清算，逾期仍不清算的;
(5)申報的計稅依據(jù)明顯偏低，又無正當理由的。
6.清算后再轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的處理
在土地增值稅清算時未轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)，清算后銷售或有償轉(zhuǎn)讓的，納稅人應按規(guī)定進行土地增值稅的納稅申報，扣除項目金額按清算時的單位建筑面積成本費用乘以銷售或轉(zhuǎn)讓面積計算。
單位建筑面積成本費用=清算時的扣除項目總金額÷清算的總建筑面積
九、納稅地點
1.納稅人是法人的，在房產(chǎn)座落地。
2.納稅人是自然人的，在辦理過戶手續(xù)所在地。
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