第二節(jié) 投資性房地產(chǎn)核算方法轉換
[例題考點提示]
第二部分投資性房地產(chǎn)核算方法改變以及遞延所得稅的問題；
[經(jīng)典例題]
長江公司系上市公司，該公司于2007年12月建造完工的辦公樓作為投資性房地產(chǎn)對外出租，至2009年1月1日，該辦公樓的原價為3300萬，已計提折舊120萬，已計提減值準備180萬，2009年一月一日，長江公司決定采用公允價值對出租的辦公樓進行后續(xù)計量，該辦公樓2009年1月1日的公允價值為2800萬預案，該公司按凈利的10%計提盈余公積，適用的所得稅稅率為33%.2009年12月31日，該辦公樓的公允價值為2900萬，假定2009年1月1日前無法取得該辦公樓的公允價值。
要求：
（1） 編織長江公司2009年1月1日會計政策變更的會計分錄。
（2） 將2009年1月1日的資產(chǎn)負載表部分項目的調整數(shù)填入下表。
（3） 編織2009年12月31日投資性房地產(chǎn)公允價值變動及遞延所得稅的會計分錄。
[例題答案]
（1）借：投資性房地產(chǎn)-成本2800
投資性房地產(chǎn)累計折舊120
投資性房地產(chǎn)減值準備180
遞延所得稅資產(chǎn)66
利潤分配-未分配利潤134
貸：投資性房地產(chǎn) 3300
借：盈余公積 13.4
貸：利潤分配-未分配利潤 13.4
（2）2009年1月1日資產(chǎn)負債表部分項目的調整
項目 金額（萬元）調增（+）調減（-）
投資性房地產(chǎn)累計折舊 -120
投資性房地產(chǎn)減值準備 -180
投資性房地產(chǎn) -500
遞延所得稅資產(chǎn) +66
盈余公積 -13.4
未分配利潤 -120.6
（3）2009年12月31日：
由于稅法仍然計提折舊，所以應該確認為遞延所得稅負債：
借：所得稅費用 120×33％＝39.6
貸：遞延所得稅資產(chǎn) 39.6
借：投資性房地產(chǎn)-公允價值變動 100
貸：公允價值變動損益 100
借：所得稅費用 33
貸：遞延所得稅資產(chǎn) 33
[例題總結與延伸]
此題涉及到第23章會計政策變更。是第8章與第23章的結合。此處比教材P156例8-9多了一個所得稅的問題，那么考慮一下，如果此處的2009年1月1日的公允價值是3200萬元，那么該如何做帳
（2）借：投資性房地產(chǎn)-成本3200
投資性房地產(chǎn)累計折舊120
投資性房地產(chǎn)減值準備180
貸：投資性房地產(chǎn) 3300
遞延所得稅負債?。?00－180）×33％＝6.6
遞延所得稅資產(chǎn) 180×33％＝59.4（因為之前確認了減值180，那么存在遞延所得稅資產(chǎn)180×33％＝59.4，所以應該先轉回）
利潤分配-未分配利潤134
借：利潤分配-未分配利潤 13.4
貸：盈余公積 13.4
到了2009年12月31日公允價值為2900
由于年底稅法依然要計算折舊，因此形成了應納稅暫時性差異，確認遞延所得稅負債：
借：所得稅費用 120×33％＝39.6
貸：遞延所得稅負債 39.6
借：公允價值變動損益 300
貸：投資性房地產(chǎn)-公允價值變動 300
借：遞延所得稅負債 46.2
遞延所得稅資產(chǎn) 52.8
貸：所得稅費用 99
[知識點理解與總結]
1、首先需要注意的是核算方法只能夠由成本模式轉換為公允價值模式，而公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)不能轉換為成本模式計量的投資性房地產(chǎn)。
2、成本模式轉換為公允價值模式的處理。會計上是作為政策變更處理的，也就是對于轉換的時候公允價值和賬面價值的差額要調整期初的留存收益，還有能夠追溯的最早的列報前期的留存收益。所謂的列報前期，就是資產(chǎn)負債表上所能追溯到的最早年度，一般情況下資產(chǎn)負債表只提供兩年的比較數(shù)據(jù)，那么最早能夠追溯到報告年度的上年度的期初留存收益。一般情況下考試中只需要掌握對于報告年度期初留存收益的調整就可以了。
轉換的時候公允價值和賬面價值的差額需要調整期初留存收益，相應的涉及到了遞延所得稅的處理。因為該項資產(chǎn)并沒有處置，所以之前確認的遞延所得稅不能夠轉換，因為轉換的時候公允價值和當年的賬面價值往往是有差額的，那么新的暫時性差異要作為之前遞延所得稅的轉回或者是繼續(xù)確認遞延所得稅。確認遞延所得稅的時候，因為政策變更是對于留存收益的調整，所以確認遞延所得稅也需要調整留存收益。
「例題」20×7年，甲企業(yè)將一棟寫字樓對外出租，采用成本模式進行后續(xù)計量。20×9年2月1日，假設甲企業(yè)持有的投資性房地產(chǎn)滿足采用公允價值模式條件，甲企業(yè)決定采用公允價值模式計量對該寫字樓進行后續(xù)計量。20×9年2月1日，該寫字樓的原價為9 000萬元，已計提折舊270萬元，賬面價值為8 730萬元，公允價值為9 500萬元。甲企業(yè)按凈利潤的10%計提盈余公積。
甲企業(yè)的賬務處理如下：
借：投資性房地產(chǎn)——成本 95 000 000
累計折舊 2 700 000
貸：投資性房地產(chǎn) 90 000 000
利潤分配——未分配利潤 6 930 000
盈余公積 770 000
借：利潤分配——未分配利潤 228.69
盈余公積 25.41
貸：遞延所得稅負債 770×33％＝254.1
如果該項投資性房地產(chǎn)存在減值的，之前確認了遞延所得稅資產(chǎn)100×33％＝33，那么本題中公允價值高于賬面價值＝870萬，確認遞延所得稅的時候應該先確認遞延所得稅資產(chǎn)轉回33，剩余部分確認遞延所得稅負債：
借：利潤分配——未分配利潤 228.69
盈余公積 25.41
貸：遞延所得稅負債?。?70－100）×33％＝254.1
遞延所得稅資產(chǎn) 33＝100×33％
[容易犯錯的地方]
我覺得此處的錯誤還是主要注意，遞延所得稅的問題，如何計算，強烈建議此處在參考我總結的第三章第一節(jié)，以公允價值變動記入當期損益的金融資產(chǎn)。那里的遞延所得稅的問題，就是一句話"不是一家人，不進一家門"遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債的結轉問題。
[錯題舉例]
甲企業(yè)2008年1月1日外購一建筑物，含稅售價500萬，該建筑用于出租，年租金20萬，每年年初收取。該企業(yè)采用公允價值模式對其進行后續(xù)計量。2008年12月31日該建筑物的公允價值為520萬元，2009年12月31日該建筑物的公允價值為510萬，2010年1月1日甲企業(yè)出售該建筑物，售價510萬，處置時影響損益的金額合計是（ ）萬元。
A.0 B.10 C.20 D.30
正確答案：A
答案解析：處置時的處理是
借：銀行存款 510
貸：其他業(yè)務收入 510
借：其他業(yè)務成本 510
貸：投資性房地產(chǎn)－成本 500
?。蕛r值變動 10
借：公允價值變動損益 10
貸：其他業(yè)務收入 10
計算過程是：收入510-成本510-損益10+收入10=0（萬元
[例題考點提示]
第二部分投資性房地產(chǎn)核算方法改變以及遞延所得稅的問題；
[經(jīng)典例題]
長江公司系上市公司，該公司于2007年12月建造完工的辦公樓作為投資性房地產(chǎn)對外出租，至2009年1月1日，該辦公樓的原價為3300萬，已計提折舊120萬，已計提減值準備180萬，2009年一月一日，長江公司決定采用公允價值對出租的辦公樓進行后續(xù)計量，該辦公樓2009年1月1日的公允價值為2800萬預案，該公司按凈利的10%計提盈余公積，適用的所得稅稅率為33%.2009年12月31日，該辦公樓的公允價值為2900萬，假定2009年1月1日前無法取得該辦公樓的公允價值。
要求：
（1） 編織長江公司2009年1月1日會計政策變更的會計分錄。
（2） 將2009年1月1日的資產(chǎn)負載表部分項目的調整數(shù)填入下表。
（3） 編織2009年12月31日投資性房地產(chǎn)公允價值變動及遞延所得稅的會計分錄。
[例題答案]
（1）借：投資性房地產(chǎn)-成本2800
投資性房地產(chǎn)累計折舊120
投資性房地產(chǎn)減值準備180
遞延所得稅資產(chǎn)66
利潤分配-未分配利潤134
貸：投資性房地產(chǎn) 3300
借：盈余公積 13.4
貸：利潤分配-未分配利潤 13.4
（2）2009年1月1日資產(chǎn)負債表部分項目的調整
項目 金額（萬元）調增（+）調減（-）
投資性房地產(chǎn)累計折舊 -120
投資性房地產(chǎn)減值準備 -180
投資性房地產(chǎn) -500
遞延所得稅資產(chǎn) +66
盈余公積 -13.4
未分配利潤 -120.6
（3）2009年12月31日：
由于稅法仍然計提折舊，所以應該確認為遞延所得稅負債：
借：所得稅費用 120×33％＝39.6
貸：遞延所得稅資產(chǎn) 39.6
借：投資性房地產(chǎn)-公允價值變動 100
貸：公允價值變動損益 100
借：所得稅費用 33
貸：遞延所得稅資產(chǎn) 33
[例題總結與延伸]
此題涉及到第23章會計政策變更。是第8章與第23章的結合。此處比教材P156例8-9多了一個所得稅的問題，那么考慮一下，如果此處的2009年1月1日的公允價值是3200萬元，那么該如何做帳
（2）借：投資性房地產(chǎn)-成本3200
投資性房地產(chǎn)累計折舊120
投資性房地產(chǎn)減值準備180
貸：投資性房地產(chǎn) 3300
遞延所得稅負債?。?00－180）×33％＝6.6
遞延所得稅資產(chǎn) 180×33％＝59.4（因為之前確認了減值180，那么存在遞延所得稅資產(chǎn)180×33％＝59.4，所以應該先轉回）
利潤分配-未分配利潤134
借：利潤分配-未分配利潤 13.4
貸：盈余公積 13.4
到了2009年12月31日公允價值為2900
由于年底稅法依然要計算折舊，因此形成了應納稅暫時性差異，確認遞延所得稅負債：
借：所得稅費用 120×33％＝39.6
貸：遞延所得稅負債 39.6
借：公允價值變動損益 300
貸：投資性房地產(chǎn)-公允價值變動 300
借：遞延所得稅負債 46.2
遞延所得稅資產(chǎn) 52.8
貸：所得稅費用 99
[知識點理解與總結]
1、首先需要注意的是核算方法只能夠由成本模式轉換為公允價值模式，而公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)不能轉換為成本模式計量的投資性房地產(chǎn)。
2、成本模式轉換為公允價值模式的處理。會計上是作為政策變更處理的，也就是對于轉換的時候公允價值和賬面價值的差額要調整期初的留存收益，還有能夠追溯的最早的列報前期的留存收益。所謂的列報前期，就是資產(chǎn)負債表上所能追溯到的最早年度，一般情況下資產(chǎn)負債表只提供兩年的比較數(shù)據(jù)，那么最早能夠追溯到報告年度的上年度的期初留存收益。一般情況下考試中只需要掌握對于報告年度期初留存收益的調整就可以了。
轉換的時候公允價值和賬面價值的差額需要調整期初留存收益，相應的涉及到了遞延所得稅的處理。因為該項資產(chǎn)并沒有處置，所以之前確認的遞延所得稅不能夠轉換，因為轉換的時候公允價值和當年的賬面價值往往是有差額的，那么新的暫時性差異要作為之前遞延所得稅的轉回或者是繼續(xù)確認遞延所得稅。確認遞延所得稅的時候，因為政策變更是對于留存收益的調整，所以確認遞延所得稅也需要調整留存收益。
「例題」20×7年，甲企業(yè)將一棟寫字樓對外出租，采用成本模式進行后續(xù)計量。20×9年2月1日，假設甲企業(yè)持有的投資性房地產(chǎn)滿足采用公允價值模式條件，甲企業(yè)決定采用公允價值模式計量對該寫字樓進行后續(xù)計量。20×9年2月1日，該寫字樓的原價為9 000萬元，已計提折舊270萬元，賬面價值為8 730萬元，公允價值為9 500萬元。甲企業(yè)按凈利潤的10%計提盈余公積。
甲企業(yè)的賬務處理如下：
借：投資性房地產(chǎn)——成本 95 000 000
累計折舊 2 700 000
貸：投資性房地產(chǎn) 90 000 000
利潤分配——未分配利潤 6 930 000
盈余公積 770 000
借：利潤分配——未分配利潤 228.69
盈余公積 25.41
貸：遞延所得稅負債 770×33％＝254.1
如果該項投資性房地產(chǎn)存在減值的，之前確認了遞延所得稅資產(chǎn)100×33％＝33，那么本題中公允價值高于賬面價值＝870萬，確認遞延所得稅的時候應該先確認遞延所得稅資產(chǎn)轉回33，剩余部分確認遞延所得稅負債：
借：利潤分配——未分配利潤 228.69
盈余公積 25.41
貸：遞延所得稅負債?。?70－100）×33％＝254.1
遞延所得稅資產(chǎn) 33＝100×33％
[容易犯錯的地方]
我覺得此處的錯誤還是主要注意，遞延所得稅的問題，如何計算，強烈建議此處在參考我總結的第三章第一節(jié)，以公允價值變動記入當期損益的金融資產(chǎn)。那里的遞延所得稅的問題，就是一句話"不是一家人，不進一家門"遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債的結轉問題。
[錯題舉例]
甲企業(yè)2008年1月1日外購一建筑物，含稅售價500萬，該建筑用于出租，年租金20萬，每年年初收取。該企業(yè)采用公允價值模式對其進行后續(xù)計量。2008年12月31日該建筑物的公允價值為520萬元，2009年12月31日該建筑物的公允價值為510萬，2010年1月1日甲企業(yè)出售該建筑物，售價510萬，處置時影響損益的金額合計是（ ）萬元。
A.0 B.10 C.20 D.30
正確答案：A
答案解析：處置時的處理是
借：銀行存款 510
貸：其他業(yè)務收入 510
借：其他業(yè)務成本 510
貸：投資性房地產(chǎn)－成本 500
?。蕛r值變動 10
借：公允價值變動損益 10
貸：其他業(yè)務收入 10
計算過程是：收入510-成本510-損益10+收入10=0（萬元