第三節(jié) 包含總部資產(chǎn)的資產(chǎn)組減值
[例題考點(diǎn)提示]
資產(chǎn)組減值的認(rèn)定和會計(jì)處理。
[經(jīng)典例題]
大海公司擁有X，Y及Z三個資產(chǎn)組。在2008年末，這三個資產(chǎn)組的賬面價值分別為100萬元，160萬元和200萬元。沒有商譽(yù)。這三個資產(chǎn)組為三條生產(chǎn)線。預(yù)計(jì)使用壽命分別為：10年，20年，20年。釆用直線吧計(jì)提折舊，由于大海公司的竟?fàn)帉κ滞ㄟ^技術(shù)創(chuàng)新推出了更好的同類產(chǎn)品。迎得了市場。從而對大海公司產(chǎn)品產(chǎn)生了重大的不利影響。為此，大海公司于2008年末對各個資產(chǎn)組需要進(jìn)行減值測試。
已知大海公司的經(jīng)營管理活動由總部負(fù)責(zé)?？偛抠Y產(chǎn)包括一棟辦公大樓和一個研發(fā)中心。其中辦公大樓的賬面價值為200萬元。研發(fā)中心的賬面價值為100萬元。其中辦公大樓的賬面價值可以合理一致的基礎(chǔ)上分?jǐn)偟礁髻Y產(chǎn)組。但研發(fā)中心的賬面價值難以在合理和一致的基礎(chǔ)上分?jǐn)偟礁飨嚓P(guān)資產(chǎn)組，對于辦公大樓的賬面價值。企業(yè)根據(jù)各資產(chǎn)組的賬面價值和剩余使用壽命加權(quán)平均計(jì)算的賬面價值分?jǐn)偙壤M(jìn)行分?jǐn)偂?BR> 大海公司計(jì)算得到的資產(chǎn)組X的未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為180萬元。資產(chǎn)組Y的未來現(xiàn)金流量為110萬元。資產(chǎn)組Z的未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為140萬元。
假定：包括研發(fā)中心在內(nèi)的最小資產(chǎn)組組合（大海公司）的未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為580萬元；假定各資產(chǎn)組的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額難以確定。假定總部資產(chǎn)辦公大樓未來現(xiàn)金流量為80萬元。研發(fā)中心未來現(xiàn)金流量為76萬元。
假定（2）：如果包括研發(fā)中心在內(nèi)的最小資產(chǎn)組組合（大海公司）的未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為204萬元，請給出進(jìn)一步的減值分配處理。
要求：（1）計(jì)算確定資產(chǎn)組Z，Y和Z及總部資產(chǎn)是否發(fā)生了減值。如果發(fā)生了減值，則相應(yīng)的減值損失金額是多少？
（2）計(jì)算出總部資產(chǎn)二次資產(chǎn)減值分?jǐn)倳r各個資產(chǎn)組的分?jǐn)倲?shù)。用表格來填列。
（3）做出上述計(jì)提資產(chǎn)減值的賬務(wù)處理。答案的金額單位用萬元表示，結(jié)果保留倆位小數(shù)。（分別按照兩個假定的情況處理）
[例題答案]
（1）在對各資產(chǎn)組進(jìn)行減值測試時，首先應(yīng)當(dāng)認(rèn)定與其相關(guān)的總部資產(chǎn)。由于大海公司的經(jīng)營管理活動由總部負(fù)責(zé)。因此相關(guān)的總部資產(chǎn)包括辦公大樓和研發(fā)中心，考慮到辦公大樓的賬面價值可以在合理和一致的基礎(chǔ)上分?jǐn)傊粮髻Y產(chǎn)組，但是研發(fā)中心的賬面價值難以再合理一致的基礎(chǔ)上分?jǐn)傊粮髻Y產(chǎn)組。因此對于辦公大樓的賬面價值。企業(yè)應(yīng)當(dāng)首先根據(jù)各資產(chǎn)組的賬面價值和剩于使用年限加權(quán)平均法計(jì)算的賬面價值分?jǐn)偙壤M(jìn)行分?jǐn)?，具體如下（單位萬元）：
1）:
項(xiàng)目 資產(chǎn)組X 資產(chǎn)組Y 資產(chǎn)組Z 總計(jì)
各資產(chǎn)組的賬面價值 100 160 200 480
各資產(chǎn)組的剩于使用壽命 10 20 20
按使用壽命計(jì)算的權(quán)重 1 2 2
加權(quán)計(jì)算后的賬面價值 100 320 400 820
[辦公大樓分?jǐn)偙壤ǜ髻Y產(chǎn)組
加權(quán)計(jì)算后的賬面價值/各資產(chǎn)組
加權(quán)平均計(jì)算后的賬面價值合計(jì)] 12.2% 39.02% 48.78% 100%
辦公大樓賬面價值
分?jǐn)偟礁髻Y產(chǎn)組的金額 24.4 78.04 97.56 200
包括分?jǐn)偟霓k公大樓賬面
價值的各資產(chǎn)組賬面價值 124.4 238.04 297.56 660
2）由于資產(chǎn)組X,Y,Z的可收回金額分別為（180,110,140）萬元.而相應(yīng)的賬面價值（包括分?jǐn)偟霓k公大樓賬面價值）分別為124.4萬元,238.04萬元,297.56萬元.資產(chǎn)組Y,Z的可收回金額均低于期賬面價值,應(yīng)當(dāng)分別確認(rèn)128.04萬元和157.56萬元減值損失.并將該損失在辦公大樓和資產(chǎn)組這間進(jìn)行分?jǐn)?根據(jù)分?jǐn)偨Y(jié)果.
因資產(chǎn)組Y發(fā)生減值損失128.04萬元.而導(dǎo)致辦公大樓減值41.98萬元（128.04*78.04/238.04）.導(dǎo)致資產(chǎn)組Y中所包括資產(chǎn)發(fā)生減值86.06萬元（128.04*160/238.04）.
因資產(chǎn)組Z發(fā)生減值損失157.56萬元.而導(dǎo)致辦公大樓減值51.66萬元（157.56*97.56/297.56）.導(dǎo)致資產(chǎn)組Z中所包括資產(chǎn)發(fā)生減值為105.90萬元（157.56*200/297.56）.
3）經(jīng)過減值測試后,資產(chǎn)組X,Y,Z和辦公大樓的賬面價值分別為100萬元.（160-86）74萬元.（200-106）94萬元.（200-42-52）106萬元）.附:（這里都是取整數(shù),去掉了后面的倆位數(shù)點(diǎn),因?yàn)榭紤]到這些是固定資產(chǎn)項(xiàng)目,還是按整數(shù)來計(jì)算好些）.
研發(fā)中心的賬面價值仍為100萬元.由此包括研發(fā)中心在內(nèi)的最小資產(chǎn)組組合（即大海公司）的賬面價值總額為（100+74+94+106）=474萬元.但其可收回金額為580萬元.則沒有發(fā)生減值.不用再進(jìn)行二次分?jǐn)倻p值（包括研發(fā)中心的減值損失）.
根據(jù)上述計(jì)算分析結(jié)果,大海公司X資產(chǎn)組沒有發(fā)生減值.資產(chǎn)組Y和z發(fā)生了減值,應(yīng)當(dāng)對其所包括資產(chǎn)分別確認(rèn)減值86.06萬元和105.90萬元.總部資產(chǎn)中,辦公大樓發(fā)生了減值.應(yīng)當(dāng)確認(rèn)減值94萬元,但是研發(fā)中心沒有發(fā)生減值.
4）會計(jì)分錄:
借:資產(chǎn)減值損失 285.96
貸:固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 －－－－Y資產(chǎn)組 86.06
－－－－Z資產(chǎn)組 105.90
?。?總部資產(chǎn)（辦公大樓） 94
（2）當(dāng)假定其可收回金額為204萬元時,低于其賬面價值（474-204）270萬元.因此大海公司要進(jìn)一步確認(rèn)減值損失（包括研發(fā)中心）.由于總部資產(chǎn)中的辦公大樓和研發(fā)中心未來再金流量為80萬元和76萬元（可以確定的）.則填表如下（單位用萬元）:
項(xiàng)目 資產(chǎn)組X 資產(chǎn)組Y 資產(chǎn)組Z 辦公大樓 研發(fā)中心 總計(jì)
各資產(chǎn)組賬面價值 100 74 94 106 100 474
可收回金額 204
減值損失 270
減值損失分?jǐn)偙壤?21.10% 15.61% 19.83% 22.36% 21.10% 100%
分?jǐn)倻p值損失 56.97 42.15 53.54 26 24 202.66
分?jǐn)偤筚~面價值 43.03 31.85 40.46 80 76
尚未分?jǐn)偟臏p值損失 67.34
二次分?jǐn)偙壤?37.31% 27.61% 35.09%
二次分?jǐn)倻p值損失 25.12 18.59 23.63
二次分?jǐn)偤髴?yīng)確認(rèn)
減值損失總額 82.09 60.74 77.17
二次分?jǐn)偤筚~面價值 17.91 13.26 16.83 80 76 204
（3）賬務(wù)處理:
借：資產(chǎn)減值損失 220
貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 －－－－資產(chǎn)組X 82.09
－－－－-資產(chǎn)組Y 60.74
?。?資產(chǎn)組Z 77.17
[例題總結(jié)與延伸]
包含總部資產(chǎn)的資產(chǎn)組減值問題比較麻煩，因?yàn)樯婕暗娇偛抠Y產(chǎn)的分?jǐn)倖栴}：如果總部資產(chǎn)可以合理分?jǐn)偟劫Y產(chǎn)組，那么減值的計(jì)算和確認(rèn)是比較簡單的；如果總部資產(chǎn)不能夠合理分?jǐn)偟劫Y產(chǎn)組，那么就需要另外考慮了。
總部資產(chǎn)分?jǐn)偟姆椒ㄊ前凑召Y產(chǎn)組的賬面價值為基礎(chǔ)計(jì)算的權(quán)數(shù)來確定。至于權(quán)數(shù)問題需要注意一點(diǎn)：有的權(quán)數(shù)確定基本上按照賬面價值為比例，但是有的是按照年數(shù)為基礎(chǔ)確定的新的賬面價值為基礎(chǔ)確定分配比例。這里主要是考慮到有的資產(chǎn)賬面價值和使用年限和其他的資產(chǎn)存在很大的差異，那么為了考慮到使用年限和價值的關(guān)系，權(quán)數(shù)的確定上考慮了年限的問題，比如其他的固定資產(chǎn)使用年限為10年，有一項(xiàng)資產(chǎn)使用年限為5年，那么計(jì)算權(quán)數(shù)的時候應(yīng)該是把賬面價值乘以資產(chǎn)之間使用年限的商數(shù)，那么新的賬面價值就相當(dāng)于這個資產(chǎn)如果使用十年的話賬面價值相當(dāng)于多少，正是基于這樣一個考慮，以年限為基礎(chǔ)的新的權(quán)數(shù)計(jì)算方法才得以出現(xiàn)。那么我們在實(shí)際做題的時候都要把原來的賬面價值調(diào)整到年限大體一致的新的賬面價值作為權(quán)數(shù)的計(jì)算基礎(chǔ)。
包含總部資產(chǎn)的減值問題主要掌握一下上面說的方法，如果能確定總部資產(chǎn)分?jǐn)偟?，那么減值損失問題就容易解決。對于不能有效分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)，應(yīng)該和所有的資產(chǎn)組結(jié)合判斷為一個整體的資產(chǎn)組，那么根據(jù)一般資產(chǎn)的減值認(rèn)定方法來確定應(yīng)該計(jì)提的減值。另外如果單項(xiàng)資產(chǎn)組有自己的現(xiàn)金流量的，那么減值也是有分?jǐn)傁揞~的，如果超過了這個限額就涉及到了減值二次分配的問題了。
[知識點(diǎn)理解與總結(jié)]
1、總部資產(chǎn)分?jǐn)偟劫Y產(chǎn)組要注意一下分?jǐn)偙壤拇_定問題，基本上掌握賬面價值為基礎(chǔ)的確定方式，至于年限存在很大差異的資產(chǎn)，以年限為基礎(chǔ)地額權(quán)數(shù)確定也需要了解一下。比如各項(xiàng)資產(chǎn)的使用年限不一致，選擇一個作為權(quán)數(shù)為1，那么其他的年限以這個年限為基準(zhǔn)計(jì)算出各自的權(quán)數(shù)，用權(quán)數(shù)乘以各自的賬面價值，得出的就是加權(quán)計(jì)算后的賬面價值，以這個賬面價值作為分?jǐn)倻p值的基礎(chǔ)，然后再計(jì)算出各自的新的賬面價值。
如果一項(xiàng)資產(chǎn)存在可收回金額的，那么減值的分?jǐn)傤~度是有限制的，分?jǐn)倻p值后的賬面價值不能夠低于該項(xiàng)資產(chǎn)的可收回金額，那么這個減值的額度就是該項(xiàng)資產(chǎn)的分?jǐn)倻p值的限額。
2、關(guān)于總部資產(chǎn)減值的處理方法：
（1）對于總部資產(chǎn)中部分可以合理分?jǐn)偟劫Y產(chǎn)組的情況，關(guān)鍵問題是分?jǐn)偙壤拇_認(rèn)和減值的確認(rèn)，在減值的確認(rèn)上基本沒有什么難點(diǎn)，重點(diǎn)需要注意減值在資產(chǎn)組和分?jǐn)偟劫Y產(chǎn)組的總部資產(chǎn)的減值分?jǐn)偵?，基本上按照賬面價值為基礎(chǔ)來確定分?jǐn)偙壤?BR> （2）對于總部資產(chǎn)中部分不能合理分?jǐn)偟劫Y產(chǎn)組的情況。首先是考慮能夠合理分?jǐn)偟劫Y產(chǎn)組的總部資產(chǎn)減值問題，通過比較各個分?jǐn)偭丝偛抠Y產(chǎn)的資產(chǎn)組的減值，按照上面第一點(diǎn)來確認(rèn)減值后得出各個資產(chǎn)組的心得額賬面價值。
然后把不能分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)和各個資產(chǎn)組合并確認(rèn)為一個大的資產(chǎn)組，那么根據(jù)可收回金額與賬面價值的比較來確定減值，然后根據(jù)賬面價值為基礎(chǔ)確定分?jǐn)偙壤?BR> （3）需要注意的是對于各個資產(chǎn)組來說，各自的現(xiàn)金流量已經(jīng)給出了，這個現(xiàn)金流量是這個資產(chǎn)組考慮了可以分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)以后的現(xiàn)金流量，按照道理來說資產(chǎn)組現(xiàn)金流量和包含了總部資產(chǎn)的現(xiàn)金流量是沒有關(guān)系的，但是如果深層次想一下的話，各個資產(chǎn)組其實(shí)就是總部管理下的一個個小的單位，那么必然是體現(xiàn)了包含總部資產(chǎn)在內(nèi)的整體的盈利能力，那么這個現(xiàn)金流量其實(shí)就是考慮了總部資產(chǎn)在內(nèi)的現(xiàn)金流量。
對于各個資產(chǎn)組和不可分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)聯(lián)合組成的資產(chǎn)組來說，這個時候的現(xiàn)金流量一般可以認(rèn)定為是各個資產(chǎn)組的現(xiàn)金流量的綜合。嚴(yán)格的說各個資產(chǎn)組的現(xiàn)金流量是考慮了整個總部資產(chǎn)在內(nèi)的現(xiàn)金流量，那么在比較可以分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)減值的時候，用這個包含了所有的總部資產(chǎn)因素的現(xiàn)金流量是不太合適的，但是正是因?yàn)榭偛抠Y產(chǎn)有一部分不能合理分?jǐn)?，那么也決定了現(xiàn)金流量部分是不能夠區(qū)分總部資產(chǎn)的影響的。所以從減值認(rèn)定的可行性上來看，只能按照教材中給出的處理方法來進(jìn)行。
3、關(guān)于教材197頁的例題的處理。很多考生對于最后一段的現(xiàn)金流量有問題，提問說如果整體資產(chǎn)組的現(xiàn)金流量小于1440怎么辦？應(yīng)該說不可能有這樣的情況出現(xiàn)，整體資產(chǎn)組的現(xiàn)金流量不可能比耽擱相加小。那么也不需要考慮小于1440以后的總部資產(chǎn)減值確認(rèn)問題。所以在考慮問題的時候要注意前后的邏輯關(guān)系，不符合邏輯關(guān)系的問題只會讓自己在學(xué)習(xí)的時候浪費(fèi)時間。
[容易犯錯的地方]
1.這里面要弄清楚資產(chǎn)的賬面價值和可收回金額的比較看是否發(fā)生了減值時,一定要把可收回金額是怎樣來確定的先弄明白.
當(dāng)發(fā)生了減值時,如果有包括總部資產(chǎn)的,且題目中給出了總部資產(chǎn)賬面價值可以在合理和一致的基礎(chǔ)上分?jǐn)傊粮鱾€資產(chǎn)組的情況下.先把總部資產(chǎn)的賬面價值分?jǐn)偟劫Y產(chǎn)組,計(jì)算每個資產(chǎn)組賬面價值（含分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)）.再把各資產(chǎn)組分別與可收回金額比較確定其是否減值.若資產(chǎn)組減值,則將減值部分分?jǐn)偟劫Y產(chǎn)組本身和總部資產(chǎn).
2.對于資產(chǎn)組不能合理和一致的基礎(chǔ)分?jǐn)偟皆撡Y產(chǎn)組的,應(yīng)當(dāng)按照下列步驟處理.計(jì)算不考慮總部資產(chǎn)的各資產(chǎn)組的賬面價值.其次把各資產(chǎn)組分別與其可收回金額比較,確定其是否減值.再次確定包含總部資產(chǎn)的資產(chǎn)組組合的賬面價值.最后,若資產(chǎn)組組合減值則將減值部分分?jǐn)偟礁髻Y產(chǎn)組總部資產(chǎn).再比較所認(rèn)定的資產(chǎn)組組合的賬面價值（包括已分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)的賬面價值部分）和可收回金額.并按照前述有關(guān)資產(chǎn)組減值測試的順序和方法處理.
3.這里要一步一步的去理清楚,如果前面的一個數(shù)錯算了,后面的全部都錯,所以做題目時一定要細(xì)心和耐心,尤及在涉及到二次分?jǐn)傎Y產(chǎn)減值的地方更是繁瑣.
[錯題舉例]
1.關(guān)于資產(chǎn)可收回金額的計(jì)量,下列說法中正確的有（C D）
A.可收回金額應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的銷售凈價減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之較高者確定.
B.可收回金額應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的銷售凈價減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較低者確定的.
C.可收回金額應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定的.
D.資產(chǎn)的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值,只要有一項(xiàng)超過了資產(chǎn)的賬面價值,就表明資產(chǎn)沒有發(fā)生減值,不需再估計(jì)另一項(xiàng)金額.
E.可收回金額應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較低者確定的.
解析:是公允價值而不是銷售凈價.是較高者而不是較低者.
2.關(guān)于"資產(chǎn)減值準(zhǔn)則”中規(guī)范的資產(chǎn)減值損失的確定,下列說法中正確的有（A B C）.
A.可收回金額的計(jì)量結(jié)果表明,資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值的,應(yīng)當(dāng)將資產(chǎn)的賬面價值減記到可收回金額.減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失.計(jì)入當(dāng)期損益.同時計(jì)提相應(yīng)的資產(chǎn)減值損失.
B.資產(chǎn)減值損失確認(rèn)后,減值資產(chǎn)的折舊或者攤銷費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在未來期間作相應(yīng)調(diào)整,以使該資產(chǎn)在剩余使用壽命內(nèi),系統(tǒng)地分?jǐn)傉{(diào)整后的資產(chǎn)賬面價值（扣除預(yù)計(jì)凈殘值）.
C資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn),在以后會計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回.
D.確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失,在以后的會計(jì)期間可以轉(zhuǎn)回.
E.確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失,在處置資產(chǎn)時也不可以轉(zhuǎn)回.
解析:資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn),在以后會計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回,但處置資產(chǎn)時應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備.
[例題考點(diǎn)提示]
資產(chǎn)組減值的認(rèn)定和會計(jì)處理。
[經(jīng)典例題]
大海公司擁有X，Y及Z三個資產(chǎn)組。在2008年末，這三個資產(chǎn)組的賬面價值分別為100萬元，160萬元和200萬元。沒有商譽(yù)。這三個資產(chǎn)組為三條生產(chǎn)線。預(yù)計(jì)使用壽命分別為：10年，20年，20年。釆用直線吧計(jì)提折舊，由于大海公司的竟?fàn)帉κ滞ㄟ^技術(shù)創(chuàng)新推出了更好的同類產(chǎn)品。迎得了市場。從而對大海公司產(chǎn)品產(chǎn)生了重大的不利影響。為此，大海公司于2008年末對各個資產(chǎn)組需要進(jìn)行減值測試。
已知大海公司的經(jīng)營管理活動由總部負(fù)責(zé)?？偛抠Y產(chǎn)包括一棟辦公大樓和一個研發(fā)中心。其中辦公大樓的賬面價值為200萬元。研發(fā)中心的賬面價值為100萬元。其中辦公大樓的賬面價值可以合理一致的基礎(chǔ)上分?jǐn)偟礁髻Y產(chǎn)組。但研發(fā)中心的賬面價值難以在合理和一致的基礎(chǔ)上分?jǐn)偟礁飨嚓P(guān)資產(chǎn)組，對于辦公大樓的賬面價值。企業(yè)根據(jù)各資產(chǎn)組的賬面價值和剩余使用壽命加權(quán)平均計(jì)算的賬面價值分?jǐn)偙壤M(jìn)行分?jǐn)偂?BR> 大海公司計(jì)算得到的資產(chǎn)組X的未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為180萬元。資產(chǎn)組Y的未來現(xiàn)金流量為110萬元。資產(chǎn)組Z的未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為140萬元。
假定：包括研發(fā)中心在內(nèi)的最小資產(chǎn)組組合（大海公司）的未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為580萬元；假定各資產(chǎn)組的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額難以確定。假定總部資產(chǎn)辦公大樓未來現(xiàn)金流量為80萬元。研發(fā)中心未來現(xiàn)金流量為76萬元。
假定（2）：如果包括研發(fā)中心在內(nèi)的最小資產(chǎn)組組合（大海公司）的未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為204萬元，請給出進(jìn)一步的減值分配處理。
要求：（1）計(jì)算確定資產(chǎn)組Z，Y和Z及總部資產(chǎn)是否發(fā)生了減值。如果發(fā)生了減值，則相應(yīng)的減值損失金額是多少？
（2）計(jì)算出總部資產(chǎn)二次資產(chǎn)減值分?jǐn)倳r各個資產(chǎn)組的分?jǐn)倲?shù)。用表格來填列。
（3）做出上述計(jì)提資產(chǎn)減值的賬務(wù)處理。答案的金額單位用萬元表示，結(jié)果保留倆位小數(shù)。（分別按照兩個假定的情況處理）
[例題答案]
（1）在對各資產(chǎn)組進(jìn)行減值測試時，首先應(yīng)當(dāng)認(rèn)定與其相關(guān)的總部資產(chǎn)。由于大海公司的經(jīng)營管理活動由總部負(fù)責(zé)。因此相關(guān)的總部資產(chǎn)包括辦公大樓和研發(fā)中心，考慮到辦公大樓的賬面價值可以在合理和一致的基礎(chǔ)上分?jǐn)傊粮髻Y產(chǎn)組，但是研發(fā)中心的賬面價值難以再合理一致的基礎(chǔ)上分?jǐn)傊粮髻Y產(chǎn)組。因此對于辦公大樓的賬面價值。企業(yè)應(yīng)當(dāng)首先根據(jù)各資產(chǎn)組的賬面價值和剩于使用年限加權(quán)平均法計(jì)算的賬面價值分?jǐn)偙壤M(jìn)行分?jǐn)?，具體如下（單位萬元）：
1）:
項(xiàng)目 資產(chǎn)組X 資產(chǎn)組Y 資產(chǎn)組Z 總計(jì)
各資產(chǎn)組的賬面價值 100 160 200 480
各資產(chǎn)組的剩于使用壽命 10 20 20
按使用壽命計(jì)算的權(quán)重 1 2 2
加權(quán)計(jì)算后的賬面價值 100 320 400 820
[辦公大樓分?jǐn)偙壤ǜ髻Y產(chǎn)組
加權(quán)計(jì)算后的賬面價值/各資產(chǎn)組
加權(quán)平均計(jì)算后的賬面價值合計(jì)] 12.2% 39.02% 48.78% 100%
辦公大樓賬面價值
分?jǐn)偟礁髻Y產(chǎn)組的金額 24.4 78.04 97.56 200
包括分?jǐn)偟霓k公大樓賬面
價值的各資產(chǎn)組賬面價值 124.4 238.04 297.56 660
2）由于資產(chǎn)組X,Y,Z的可收回金額分別為（180,110,140）萬元.而相應(yīng)的賬面價值（包括分?jǐn)偟霓k公大樓賬面價值）分別為124.4萬元,238.04萬元,297.56萬元.資產(chǎn)組Y,Z的可收回金額均低于期賬面價值,應(yīng)當(dāng)分別確認(rèn)128.04萬元和157.56萬元減值損失.并將該損失在辦公大樓和資產(chǎn)組這間進(jìn)行分?jǐn)?根據(jù)分?jǐn)偨Y(jié)果.
因資產(chǎn)組Y發(fā)生減值損失128.04萬元.而導(dǎo)致辦公大樓減值41.98萬元（128.04*78.04/238.04）.導(dǎo)致資產(chǎn)組Y中所包括資產(chǎn)發(fā)生減值86.06萬元（128.04*160/238.04）.
因資產(chǎn)組Z發(fā)生減值損失157.56萬元.而導(dǎo)致辦公大樓減值51.66萬元（157.56*97.56/297.56）.導(dǎo)致資產(chǎn)組Z中所包括資產(chǎn)發(fā)生減值為105.90萬元（157.56*200/297.56）.
3）經(jīng)過減值測試后,資產(chǎn)組X,Y,Z和辦公大樓的賬面價值分別為100萬元.（160-86）74萬元.（200-106）94萬元.（200-42-52）106萬元）.附:（這里都是取整數(shù),去掉了后面的倆位數(shù)點(diǎn),因?yàn)榭紤]到這些是固定資產(chǎn)項(xiàng)目,還是按整數(shù)來計(jì)算好些）.
研發(fā)中心的賬面價值仍為100萬元.由此包括研發(fā)中心在內(nèi)的最小資產(chǎn)組組合（即大海公司）的賬面價值總額為（100+74+94+106）=474萬元.但其可收回金額為580萬元.則沒有發(fā)生減值.不用再進(jìn)行二次分?jǐn)倻p值（包括研發(fā)中心的減值損失）.
根據(jù)上述計(jì)算分析結(jié)果,大海公司X資產(chǎn)組沒有發(fā)生減值.資產(chǎn)組Y和z發(fā)生了減值,應(yīng)當(dāng)對其所包括資產(chǎn)分別確認(rèn)減值86.06萬元和105.90萬元.總部資產(chǎn)中,辦公大樓發(fā)生了減值.應(yīng)當(dāng)確認(rèn)減值94萬元,但是研發(fā)中心沒有發(fā)生減值.
4）會計(jì)分錄:
借:資產(chǎn)減值損失 285.96
貸:固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 －－－－Y資產(chǎn)組 86.06
－－－－Z資產(chǎn)組 105.90
?。?總部資產(chǎn)（辦公大樓） 94
（2）當(dāng)假定其可收回金額為204萬元時,低于其賬面價值（474-204）270萬元.因此大海公司要進(jìn)一步確認(rèn)減值損失（包括研發(fā)中心）.由于總部資產(chǎn)中的辦公大樓和研發(fā)中心未來再金流量為80萬元和76萬元（可以確定的）.則填表如下（單位用萬元）:
項(xiàng)目 資產(chǎn)組X 資產(chǎn)組Y 資產(chǎn)組Z 辦公大樓 研發(fā)中心 總計(jì)
各資產(chǎn)組賬面價值 100 74 94 106 100 474
可收回金額 204
減值損失 270
減值損失分?jǐn)偙壤?21.10% 15.61% 19.83% 22.36% 21.10% 100%
分?jǐn)倻p值損失 56.97 42.15 53.54 26 24 202.66
分?jǐn)偤筚~面價值 43.03 31.85 40.46 80 76
尚未分?jǐn)偟臏p值損失 67.34
二次分?jǐn)偙壤?37.31% 27.61% 35.09%
二次分?jǐn)倻p值損失 25.12 18.59 23.63
二次分?jǐn)偤髴?yīng)確認(rèn)
減值損失總額 82.09 60.74 77.17
二次分?jǐn)偤筚~面價值 17.91 13.26 16.83 80 76 204
（3）賬務(wù)處理:
借：資產(chǎn)減值損失 220
貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 －－－－資產(chǎn)組X 82.09
－－－－-資產(chǎn)組Y 60.74
?。?資產(chǎn)組Z 77.17
[例題總結(jié)與延伸]
包含總部資產(chǎn)的資產(chǎn)組減值問題比較麻煩，因?yàn)樯婕暗娇偛抠Y產(chǎn)的分?jǐn)倖栴}：如果總部資產(chǎn)可以合理分?jǐn)偟劫Y產(chǎn)組，那么減值的計(jì)算和確認(rèn)是比較簡單的；如果總部資產(chǎn)不能夠合理分?jǐn)偟劫Y產(chǎn)組，那么就需要另外考慮了。
總部資產(chǎn)分?jǐn)偟姆椒ㄊ前凑召Y產(chǎn)組的賬面價值為基礎(chǔ)計(jì)算的權(quán)數(shù)來確定。至于權(quán)數(shù)問題需要注意一點(diǎn)：有的權(quán)數(shù)確定基本上按照賬面價值為比例，但是有的是按照年數(shù)為基礎(chǔ)確定的新的賬面價值為基礎(chǔ)確定分配比例。這里主要是考慮到有的資產(chǎn)賬面價值和使用年限和其他的資產(chǎn)存在很大的差異，那么為了考慮到使用年限和價值的關(guān)系，權(quán)數(shù)的確定上考慮了年限的問題，比如其他的固定資產(chǎn)使用年限為10年，有一項(xiàng)資產(chǎn)使用年限為5年，那么計(jì)算權(quán)數(shù)的時候應(yīng)該是把賬面價值乘以資產(chǎn)之間使用年限的商數(shù)，那么新的賬面價值就相當(dāng)于這個資產(chǎn)如果使用十年的話賬面價值相當(dāng)于多少，正是基于這樣一個考慮，以年限為基礎(chǔ)的新的權(quán)數(shù)計(jì)算方法才得以出現(xiàn)。那么我們在實(shí)際做題的時候都要把原來的賬面價值調(diào)整到年限大體一致的新的賬面價值作為權(quán)數(shù)的計(jì)算基礎(chǔ)。
包含總部資產(chǎn)的減值問題主要掌握一下上面說的方法，如果能確定總部資產(chǎn)分?jǐn)偟?，那么減值損失問題就容易解決。對于不能有效分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)，應(yīng)該和所有的資產(chǎn)組結(jié)合判斷為一個整體的資產(chǎn)組，那么根據(jù)一般資產(chǎn)的減值認(rèn)定方法來確定應(yīng)該計(jì)提的減值。另外如果單項(xiàng)資產(chǎn)組有自己的現(xiàn)金流量的，那么減值也是有分?jǐn)傁揞~的，如果超過了這個限額就涉及到了減值二次分配的問題了。
[知識點(diǎn)理解與總結(jié)]
1、總部資產(chǎn)分?jǐn)偟劫Y產(chǎn)組要注意一下分?jǐn)偙壤拇_定問題，基本上掌握賬面價值為基礎(chǔ)的確定方式，至于年限存在很大差異的資產(chǎn)，以年限為基礎(chǔ)地額權(quán)數(shù)確定也需要了解一下。比如各項(xiàng)資產(chǎn)的使用年限不一致，選擇一個作為權(quán)數(shù)為1，那么其他的年限以這個年限為基準(zhǔn)計(jì)算出各自的權(quán)數(shù)，用權(quán)數(shù)乘以各自的賬面價值，得出的就是加權(quán)計(jì)算后的賬面價值，以這個賬面價值作為分?jǐn)倻p值的基礎(chǔ)，然后再計(jì)算出各自的新的賬面價值。
如果一項(xiàng)資產(chǎn)存在可收回金額的，那么減值的分?jǐn)傤~度是有限制的，分?jǐn)倻p值后的賬面價值不能夠低于該項(xiàng)資產(chǎn)的可收回金額，那么這個減值的額度就是該項(xiàng)資產(chǎn)的分?jǐn)倻p值的限額。
2、關(guān)于總部資產(chǎn)減值的處理方法：
（1）對于總部資產(chǎn)中部分可以合理分?jǐn)偟劫Y產(chǎn)組的情況，關(guān)鍵問題是分?jǐn)偙壤拇_認(rèn)和減值的確認(rèn)，在減值的確認(rèn)上基本沒有什么難點(diǎn)，重點(diǎn)需要注意減值在資產(chǎn)組和分?jǐn)偟劫Y產(chǎn)組的總部資產(chǎn)的減值分?jǐn)偵?，基本上按照賬面價值為基礎(chǔ)來確定分?jǐn)偙壤?BR> （2）對于總部資產(chǎn)中部分不能合理分?jǐn)偟劫Y產(chǎn)組的情況。首先是考慮能夠合理分?jǐn)偟劫Y產(chǎn)組的總部資產(chǎn)減值問題，通過比較各個分?jǐn)偭丝偛抠Y產(chǎn)的資產(chǎn)組的減值，按照上面第一點(diǎn)來確認(rèn)減值后得出各個資產(chǎn)組的心得額賬面價值。
然后把不能分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)和各個資產(chǎn)組合并確認(rèn)為一個大的資產(chǎn)組，那么根據(jù)可收回金額與賬面價值的比較來確定減值，然后根據(jù)賬面價值為基礎(chǔ)確定分?jǐn)偙壤?BR> （3）需要注意的是對于各個資產(chǎn)組來說，各自的現(xiàn)金流量已經(jīng)給出了，這個現(xiàn)金流量是這個資產(chǎn)組考慮了可以分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)以后的現(xiàn)金流量，按照道理來說資產(chǎn)組現(xiàn)金流量和包含了總部資產(chǎn)的現(xiàn)金流量是沒有關(guān)系的，但是如果深層次想一下的話，各個資產(chǎn)組其實(shí)就是總部管理下的一個個小的單位，那么必然是體現(xiàn)了包含總部資產(chǎn)在內(nèi)的整體的盈利能力，那么這個現(xiàn)金流量其實(shí)就是考慮了總部資產(chǎn)在內(nèi)的現(xiàn)金流量。
對于各個資產(chǎn)組和不可分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)聯(lián)合組成的資產(chǎn)組來說，這個時候的現(xiàn)金流量一般可以認(rèn)定為是各個資產(chǎn)組的現(xiàn)金流量的綜合。嚴(yán)格的說各個資產(chǎn)組的現(xiàn)金流量是考慮了整個總部資產(chǎn)在內(nèi)的現(xiàn)金流量，那么在比較可以分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)減值的時候，用這個包含了所有的總部資產(chǎn)因素的現(xiàn)金流量是不太合適的，但是正是因?yàn)榭偛抠Y產(chǎn)有一部分不能合理分?jǐn)?，那么也決定了現(xiàn)金流量部分是不能夠區(qū)分總部資產(chǎn)的影響的。所以從減值認(rèn)定的可行性上來看，只能按照教材中給出的處理方法來進(jìn)行。
3、關(guān)于教材197頁的例題的處理。很多考生對于最后一段的現(xiàn)金流量有問題，提問說如果整體資產(chǎn)組的現(xiàn)金流量小于1440怎么辦？應(yīng)該說不可能有這樣的情況出現(xiàn)，整體資產(chǎn)組的現(xiàn)金流量不可能比耽擱相加小。那么也不需要考慮小于1440以后的總部資產(chǎn)減值確認(rèn)問題。所以在考慮問題的時候要注意前后的邏輯關(guān)系，不符合邏輯關(guān)系的問題只會讓自己在學(xué)習(xí)的時候浪費(fèi)時間。
[容易犯錯的地方]
1.這里面要弄清楚資產(chǎn)的賬面價值和可收回金額的比較看是否發(fā)生了減值時,一定要把可收回金額是怎樣來確定的先弄明白.
當(dāng)發(fā)生了減值時,如果有包括總部資產(chǎn)的,且題目中給出了總部資產(chǎn)賬面價值可以在合理和一致的基礎(chǔ)上分?jǐn)傊粮鱾€資產(chǎn)組的情況下.先把總部資產(chǎn)的賬面價值分?jǐn)偟劫Y產(chǎn)組,計(jì)算每個資產(chǎn)組賬面價值（含分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)）.再把各資產(chǎn)組分別與可收回金額比較確定其是否減值.若資產(chǎn)組減值,則將減值部分分?jǐn)偟劫Y產(chǎn)組本身和總部資產(chǎn).
2.對于資產(chǎn)組不能合理和一致的基礎(chǔ)分?jǐn)偟皆撡Y產(chǎn)組的,應(yīng)當(dāng)按照下列步驟處理.計(jì)算不考慮總部資產(chǎn)的各資產(chǎn)組的賬面價值.其次把各資產(chǎn)組分別與其可收回金額比較,確定其是否減值.再次確定包含總部資產(chǎn)的資產(chǎn)組組合的賬面價值.最后,若資產(chǎn)組組合減值則將減值部分分?jǐn)偟礁髻Y產(chǎn)組總部資產(chǎn).再比較所認(rèn)定的資產(chǎn)組組合的賬面價值（包括已分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)的賬面價值部分）和可收回金額.并按照前述有關(guān)資產(chǎn)組減值測試的順序和方法處理.
3.這里要一步一步的去理清楚,如果前面的一個數(shù)錯算了,后面的全部都錯,所以做題目時一定要細(xì)心和耐心,尤及在涉及到二次分?jǐn)傎Y產(chǎn)減值的地方更是繁瑣.
[錯題舉例]
1.關(guān)于資產(chǎn)可收回金額的計(jì)量,下列說法中正確的有（C D）
A.可收回金額應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的銷售凈價減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之較高者確定.
B.可收回金額應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的銷售凈價減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較低者確定的.
C.可收回金額應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定的.
D.資產(chǎn)的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值,只要有一項(xiàng)超過了資產(chǎn)的賬面價值,就表明資產(chǎn)沒有發(fā)生減值,不需再估計(jì)另一項(xiàng)金額.
E.可收回金額應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的公允價值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較低者確定的.
解析:是公允價值而不是銷售凈價.是較高者而不是較低者.
2.關(guān)于"資產(chǎn)減值準(zhǔn)則”中規(guī)范的資產(chǎn)減值損失的確定,下列說法中正確的有（A B C）.
A.可收回金額的計(jì)量結(jié)果表明,資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值的,應(yīng)當(dāng)將資產(chǎn)的賬面價值減記到可收回金額.減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失.計(jì)入當(dāng)期損益.同時計(jì)提相應(yīng)的資產(chǎn)減值損失.
B.資產(chǎn)減值損失確認(rèn)后,減值資產(chǎn)的折舊或者攤銷費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在未來期間作相應(yīng)調(diào)整,以使該資產(chǎn)在剩余使用壽命內(nèi),系統(tǒng)地分?jǐn)傉{(diào)整后的資產(chǎn)賬面價值（扣除預(yù)計(jì)凈殘值）.
C資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn),在以后會計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回.
D.確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失,在以后的會計(jì)期間可以轉(zhuǎn)回.
E.確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失,在處置資產(chǎn)時也不可以轉(zhuǎn)回.
解析:資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn),在以后會計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回,但處置資產(chǎn)時應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備.