第二十六章 合并財務(wù)報表
一、合并報表：控制的子公司：直接控制和間接控制的子公司；股權(quán)比例控制：50％以上和事實上形成控制的情況：股權(quán)比例小于50％的子公司。不區(qū)分子公司的業(yè)務(wù)的限制，新準(zhǔn)則把國外子外匯管制的子公司也納入到合并范圍。另外對于中間處置子公司和中間增加子公司的特殊的處理。
二、合并報表抵消分錄：分類處理，各個擊破，樹立信心，爭取滿分
非同一控制（承認公允價值）和同一控制（承認賬面價值），對于非同一控制下在購買日應(yīng)該做備查登登記，登記資產(chǎn)、負債的公允價值情況。對于子公司核算采用成本法，調(diào)整分錄應(yīng)該按照權(quán)益法追溯調(diào)整。
同一控制下控股合并還是吸收合并下不產(chǎn)生商譽，個別報表不產(chǎn)生商譽，合并報表的時候產(chǎn)生；非同一控制下控股合并個別報表也不產(chǎn)生商譽，但是吸收合并在個別報表中就可以體現(xiàn)商譽了，在合并報表的時候也體現(xiàn)商譽。所以非同一控制下個別報表和合并報表都會涉及到商譽問題，同一控制只在合并報表涉及到商譽問題。通過簡單的歸納總結(jié)，那么對于四種合并的組合就能了解的比較清楚。
1、長期股權(quán)投資投資和子公司所有者權(quán)益的抵消：商譽確認、營業(yè)外收入（負商譽）、長期股權(quán)投資權(quán)益法調(diào)整分錄、對于盈余公積是否調(diào)整：教材不調(diào)整盈余公積，按照教材來處理，不考慮權(quán)益法調(diào)整的時候?qū)τ趽p益調(diào)整帶來的盈余公積的影響；
這里需要注意的是，權(quán)益法使用要遵循新教材的關(guān)于權(quán)益法處理的新的調(diào)整，對于現(xiàn)金股利的處理如果涉及到明細科目的時候也需要嚴(yán)格按照教材的規(guī)定處理。對于分次投資由成本法改為控制的情況，權(quán)益法追溯調(diào)整的時候，首先對于原持有投資為成本法核算期間被投資方可辨認凈資產(chǎn)的公允價值變動部分要確認調(diào)整：其中變動部分要區(qū)分凈損益影響部分和凈損益之外的影響部分：資本公積影響和資產(chǎn)評估增值影響。計算清楚各個部分的影響后就可以計算出權(quán)益法下各個明細科目的余額了，然后調(diào)整分錄就可以搞定了。
另外需要注意的問題是，對于分次投資實現(xiàn)合并的情況，加入初始投資的時候投資成本和應(yīng)該享有的被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值分額有差額的，如果是確認商譽的情況是在調(diào)整分錄中不調(diào)整的，如果是確認營業(yè)外收入的情況，也就是所謂的負商譽的情況，可以在調(diào)整分錄中調(diào)整，也是可以在抵消分錄中調(diào)整，徐老師在這點上也是比較贊同的?；趯τ谏套u的處理，那么這里調(diào)整營業(yè)外收入看做是負商譽的抵消，所以一并放在抵消分錄的時候調(diào)整也是可以的。
2、內(nèi)部債權(quán)債務(wù)的抵消：應(yīng)收應(yīng)付的調(diào)整、壞帳準(zhǔn)備的調(diào)整：連續(xù)編制合并報表每年都要對于應(yīng)收、應(yīng)付進行抵消，壞帳也是需要抵消，對應(yīng)年初為分配利潤。
3、內(nèi)部存貨交易：當(dāng)年購入全部未銷售、當(dāng)年購入全部出售；上年購入沒有賣出，上年購入全部賣出。關(guān)鍵是存貨跌價準(zhǔn)備要從集團的角度看和子公司角度的差異來調(diào)整。
關(guān)于內(nèi)部存貨交易的抵消分錄，關(guān)鍵的地方還在于對于存貨跌價準(zhǔn)備的考慮，因為需要涉及到集團角度存貨跌價準(zhǔn)備應(yīng)有余額和子公司角度存貨跌價準(zhǔn)備應(yīng)有余額，只有清楚的了解了兩者的應(yīng)有余額，那么才能對于內(nèi)部存貨的出售結(jié)轉(zhuǎn)存貨跌價準(zhǔn)備的差異、期末轉(zhuǎn)回跌價準(zhǔn)備的差異、和本期多計提的存貨跌價準(zhǔn)備的差異有個清楚的理解，那么調(diào)整分錄才能比較清楚。
例題：2005年，長江公司向大海公司銷售A產(chǎn)品200臺，每臺售價8萬，實際成本為5萬，未計提跌價準(zhǔn)備，當(dāng)年對外出售120臺；
2006年底結(jié)存A產(chǎn)品30臺，減值測試發(fā)現(xiàn)可變現(xiàn)凈值為90萬元；
2007年，A大海公司售出A產(chǎn)品15臺，年末結(jié)存15臺，減值測試發(fā)現(xiàn)結(jié)存A產(chǎn)品可變現(xiàn)凈值上升為90萬。
忘情水回復(fù)：2007年期末的時候，大海公司期末減值測試前存貨跌價準(zhǔn)備余額是75，而集團角度實有余額應(yīng)該是30，題目中已經(jīng)給出了期末的可變現(xiàn)凈值為90，那么按照大海公司賬面價值為15×8＝120，應(yīng)該從子公司角度應(yīng)有跌價準(zhǔn)備余額為30，所以應(yīng)該轉(zhuǎn)回45分錄： 借：存貨－存貨跌價準(zhǔn)備 45 貸：資產(chǎn)減值損失 45；而從集團的角度看，這個時候存貨實際價值＝15×5＝75，小于可變現(xiàn)凈值90，所以原來存貨跌價準(zhǔn)備30應(yīng)該全部轉(zhuǎn)回，而實際上子公司角度轉(zhuǎn)回的跌價準(zhǔn)備＝75－30＝45，所以子公司實際上多轉(zhuǎn)回了15，因此這部分多轉(zhuǎn)回的減值應(yīng)該反向沖回15：
借：資產(chǎn)減值損失 15
貸：存貨－存貨跌價準(zhǔn)備 15
4、內(nèi)部固定資產(chǎn)交易抵消：一方商品出售和一方作為固定資產(chǎn)抵消的處理比較復(fù)雜。三筆分錄：對于原價的調(diào)整，關(guān)于累計折舊的調(diào)整，沖減當(dāng)年的累計折舊。處置的時候：提前報廢、正常報廢和超齡使用的情況。另外對于減值的處理。
5、內(nèi)部無形資產(chǎn)的抵消分錄和固定資產(chǎn)類似。
6、母公司投資收益和子公司利潤分配的抵消：內(nèi)部投資收益和少數(shù)股東損益是權(quán)益法調(diào)整之后的金額。
關(guān)于投資收益的處理基本上和長期股權(quán)投資是同步處理的，知道了長期股權(quán)投資如何做調(diào)整分錄之后，投資收益的確認也比較容易。需要注意的就是這里的投資收益是按照權(quán)益法計算出來的投資收益。
3、合并現(xiàn)金流量表：不會涉及到深入的問題，抵消比較簡單。
4、合并所有者權(quán)益變動表：關(guān)于投資的抵消和投資收益的抵消。
例題：A與B是不具有關(guān)聯(lián)關(guān)系的二個獨立的公司，有關(guān)資料如下：
1）2006年12月27日，A公司采用控股合并方式將B公司進行合并，合并后取得B公司70%股份。
2）2007年1月1日，A以銀行存款3430支付對價。購買日B公司可辨認凈資產(chǎn)的公允價值為4000萬元（假定與賬面價值相同）
3）2007年2月，股東會宣告分配現(xiàn)金股利1000萬元
4）2007年B公司全年實現(xiàn)凈利潤1500萬元。
5）2008年2月，股東會宣告分配現(xiàn)金股利2000萬元。
6）2008年12月31日，B公司因可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動增加100萬元，未扣除所得稅影響，B公司稅率為33%
7）2008年，B公司全年實現(xiàn)凈利潤3000萬元
8）2009年1月3日出售B公司35%的股權(quán)，A對B的持股比例為35%，在被投資單位董事會中有代表，但不能對B公司生產(chǎn)經(jīng)營決策實施控制。對B公司長期股權(quán)投資應(yīng)由成本法改為權(quán)益法核算，出售取得價款2000萬元已收到。當(dāng)日辦理完畢相關(guān)手續(xù)。
成本法下分錄：
借：長期股權(quán)投資3430 貸：銀行存款 3430
借：應(yīng)收股利 700 貸：長期股權(quán)投資 700
借：應(yīng)收股利 1400 貸：長期股權(quán)投資 350 投資收益 1050
成本法下的賬面價值＝3430－700－350＝2380，出售35％股權(quán)后賬面價值＝1190.
權(quán)益法下分錄：
借：長期股權(quán)投資－成本 3430 貸：銀行存款 3430
借：應(yīng)收股利 700 貸：長期股權(quán)投資－成本 700
借：長期股權(quán)投資－損益調(diào)整 1500×70％＝1050 貸：投資收益 1050
借：應(yīng)收股利 1400 貸：長期股權(quán)投－損益調(diào)整 1400（新教材中關(guān)于現(xiàn)金股利的處理：借：應(yīng)收股利 1400 貸：長期股權(quán)投資－成本 350 長期股權(quán)投資－損益調(diào)整 1050）
借：長期股權(quán)投資－其他權(quán)益變動 70 貸：資本公積－其他資本公積 70（其實應(yīng)該考慮所得稅影響）
借：長期股權(quán)投資－損益調(diào)整 3000×70％＝2100 貸：投資收益 2100
權(quán)益法下長期股權(quán)投資：成本明細＝3430－700＝2730；損益調(diào)整明細＝1050－1400＋2100＝1750；其他權(quán)益變動＝70（如果是考慮新教材關(guān)于現(xiàn)金股利的處理：成本明細＝3430－700－350＝2380；損益調(diào)整明細＝1050－1050＋2100＝2100），出售后剩余的35％的投資各個明細科目減半。
調(diào)整分錄：舊教材中調(diào)整分錄：
借：長期股權(quán)投資－成本 1365
長期股權(quán)投資－損益調(diào)整 875＝（1500＋2100－1400）×70％×50％
長期股權(quán)投資－其他權(quán)益變動 35
貸：長期股權(quán)投資 1190
資本公積－其他自迸公積 35
利潤分配－未分配利潤 1050×90％
盈余公積 105
考慮新教材的處理方法：
借：長期股權(quán)投資－成本 1190
長期股權(quán)投資－損益調(diào)整 1050
長期股權(quán)投資－其他權(quán)益變動 35
貸：長期股權(quán)投資 1190
資本公積－其他資本公積 35
利潤分配－未分配利潤 1050×90％
盈余公積 105
例題：2007年12月31日，甲公司存貨中包含從乙公司購入的A產(chǎn)品10件，其賬面成本為70萬元。
該A產(chǎn)品系2004年度從乙公司購入。2006年度，甲公司從乙公司累計購入A產(chǎn)品150件，購入價格為每件7萬元。乙公司A產(chǎn)品的銷售成本為每件5萬元。
2006年12月31日，甲公司從乙公司購入的A產(chǎn)品中尚有90件未對外出售；90件A產(chǎn)品的可變現(xiàn)凈值為405萬元。
2007年12月31日，10件A產(chǎn)品的可變現(xiàn)凈值為60萬元。
06年末的時候A產(chǎn)品子公司成本＝90×7＝630，集團成本＝90×5＝450，可變現(xiàn)凈值＝405，那么子公司存貨跌價準(zhǔn)備余額＝630－405＝225，集團角度存貨跌價準(zhǔn)備應(yīng)有余額＝450－405＝45，所以多計提存貨跌價準(zhǔn)備＝225－45＝180；06年底中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤＝90×（7－5）＝180：
07年抵消分錄：
借：未分配利潤－年初 90×（7－5）＝180
貸：營業(yè)成本 90×（7－5）＝180（說明：年初的時候要把期初存貨中的對于利潤的影響部分抵消，因為對于集團來說，存貨從一個地方搬到另外地方：價值就從450升高到630，那么這個差額部分180就是所謂的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤，這個是必需要抵消的）
借：存貨－存貨跌價準(zhǔn)備 225－45＝180
貸：未分配利潤－年初 225－45＝180（說明：通過對上年度存貨跌價準(zhǔn)備的分析可以看出，集團角度看存貨應(yīng)該計提跌價45，而子公司實際上計提了225，多計提了180，這部分是影響了企業(yè)的利潤的，所以應(yīng)該把這部分利潤沖回，同時沖減多計提的跌價準(zhǔn)備）
借：營業(yè)成本 180×80/90＝160
貸：存貨－存貨跌價準(zhǔn)備 160（說明：存貨本年銷售了80件，本來應(yīng)該結(jié)轉(zhuǎn)的跌價準(zhǔn)備＝45×80/90，但是實際上子公司結(jié)轉(zhuǎn)＝225×80/90，所以應(yīng)該把多結(jié)轉(zhuǎn)的部分沖銷）
借：營業(yè)成本?。?－5）×10＝20
貸：存貨 20（說明：因為結(jié)存10件產(chǎn)品，其中的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤部分＝（7－5）×10＝20要抵消，因為是虛增了存貨成本）
這個時候存貨10件的賬面成本＝70，實際成本＝50，存貨跌價準(zhǔn)備余額子公司賬面是25，實際應(yīng)該有的余額＝5，那么如果可變現(xiàn)凈值為60，那么子公司存貨跌價準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回25－（70－60）＝15，而實際上集團角度看存貨變現(xiàn)凈值大于實際成本50，那么原來計提的存貨跌價準(zhǔn)備5都可以轉(zhuǎn)回，所以從集團角度看子公司多轉(zhuǎn)回的存貨跌價準(zhǔn)備＝15－5＝10：
借：資產(chǎn)減值損失 10
貸：存貨－存貨跌價準(zhǔn)備 10
一、合并報表：控制的子公司：直接控制和間接控制的子公司；股權(quán)比例控制：50％以上和事實上形成控制的情況：股權(quán)比例小于50％的子公司。不區(qū)分子公司的業(yè)務(wù)的限制，新準(zhǔn)則把國外子外匯管制的子公司也納入到合并范圍。另外對于中間處置子公司和中間增加子公司的特殊的處理。
二、合并報表抵消分錄：分類處理，各個擊破，樹立信心，爭取滿分
非同一控制（承認公允價值）和同一控制（承認賬面價值），對于非同一控制下在購買日應(yīng)該做備查登登記，登記資產(chǎn)、負債的公允價值情況。對于子公司核算采用成本法，調(diào)整分錄應(yīng)該按照權(quán)益法追溯調(diào)整。
同一控制下控股合并還是吸收合并下不產(chǎn)生商譽，個別報表不產(chǎn)生商譽，合并報表的時候產(chǎn)生；非同一控制下控股合并個別報表也不產(chǎn)生商譽，但是吸收合并在個別報表中就可以體現(xiàn)商譽了，在合并報表的時候也體現(xiàn)商譽。所以非同一控制下個別報表和合并報表都會涉及到商譽問題，同一控制只在合并報表涉及到商譽問題。通過簡單的歸納總結(jié)，那么對于四種合并的組合就能了解的比較清楚。
1、長期股權(quán)投資投資和子公司所有者權(quán)益的抵消：商譽確認、營業(yè)外收入（負商譽）、長期股權(quán)投資權(quán)益法調(diào)整分錄、對于盈余公積是否調(diào)整：教材不調(diào)整盈余公積，按照教材來處理，不考慮權(quán)益法調(diào)整的時候?qū)τ趽p益調(diào)整帶來的盈余公積的影響；
這里需要注意的是，權(quán)益法使用要遵循新教材的關(guān)于權(quán)益法處理的新的調(diào)整，對于現(xiàn)金股利的處理如果涉及到明細科目的時候也需要嚴(yán)格按照教材的規(guī)定處理。對于分次投資由成本法改為控制的情況，權(quán)益法追溯調(diào)整的時候，首先對于原持有投資為成本法核算期間被投資方可辨認凈資產(chǎn)的公允價值變動部分要確認調(diào)整：其中變動部分要區(qū)分凈損益影響部分和凈損益之外的影響部分：資本公積影響和資產(chǎn)評估增值影響。計算清楚各個部分的影響后就可以計算出權(quán)益法下各個明細科目的余額了，然后調(diào)整分錄就可以搞定了。
另外需要注意的問題是，對于分次投資實現(xiàn)合并的情況，加入初始投資的時候投資成本和應(yīng)該享有的被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值分額有差額的，如果是確認商譽的情況是在調(diào)整分錄中不調(diào)整的，如果是確認營業(yè)外收入的情況，也就是所謂的負商譽的情況，可以在調(diào)整分錄中調(diào)整，也是可以在抵消分錄中調(diào)整，徐老師在這點上也是比較贊同的?；趯τ谏套u的處理，那么這里調(diào)整營業(yè)外收入看做是負商譽的抵消，所以一并放在抵消分錄的時候調(diào)整也是可以的。
2、內(nèi)部債權(quán)債務(wù)的抵消：應(yīng)收應(yīng)付的調(diào)整、壞帳準(zhǔn)備的調(diào)整：連續(xù)編制合并報表每年都要對于應(yīng)收、應(yīng)付進行抵消，壞帳也是需要抵消，對應(yīng)年初為分配利潤。
3、內(nèi)部存貨交易：當(dāng)年購入全部未銷售、當(dāng)年購入全部出售；上年購入沒有賣出，上年購入全部賣出。關(guān)鍵是存貨跌價準(zhǔn)備要從集團的角度看和子公司角度的差異來調(diào)整。
關(guān)于內(nèi)部存貨交易的抵消分錄，關(guān)鍵的地方還在于對于存貨跌價準(zhǔn)備的考慮，因為需要涉及到集團角度存貨跌價準(zhǔn)備應(yīng)有余額和子公司角度存貨跌價準(zhǔn)備應(yīng)有余額，只有清楚的了解了兩者的應(yīng)有余額，那么才能對于內(nèi)部存貨的出售結(jié)轉(zhuǎn)存貨跌價準(zhǔn)備的差異、期末轉(zhuǎn)回跌價準(zhǔn)備的差異、和本期多計提的存貨跌價準(zhǔn)備的差異有個清楚的理解，那么調(diào)整分錄才能比較清楚。
例題：2005年，長江公司向大海公司銷售A產(chǎn)品200臺，每臺售價8萬，實際成本為5萬，未計提跌價準(zhǔn)備，當(dāng)年對外出售120臺；
2006年底結(jié)存A產(chǎn)品30臺，減值測試發(fā)現(xiàn)可變現(xiàn)凈值為90萬元；
2007年，A大海公司售出A產(chǎn)品15臺，年末結(jié)存15臺，減值測試發(fā)現(xiàn)結(jié)存A產(chǎn)品可變現(xiàn)凈值上升為90萬。
忘情水回復(fù)：2007年期末的時候，大海公司期末減值測試前存貨跌價準(zhǔn)備余額是75，而集團角度實有余額應(yīng)該是30，題目中已經(jīng)給出了期末的可變現(xiàn)凈值為90，那么按照大海公司賬面價值為15×8＝120，應(yīng)該從子公司角度應(yīng)有跌價準(zhǔn)備余額為30，所以應(yīng)該轉(zhuǎn)回45分錄： 借：存貨－存貨跌價準(zhǔn)備 45 貸：資產(chǎn)減值損失 45；而從集團的角度看，這個時候存貨實際價值＝15×5＝75，小于可變現(xiàn)凈值90，所以原來存貨跌價準(zhǔn)備30應(yīng)該全部轉(zhuǎn)回，而實際上子公司角度轉(zhuǎn)回的跌價準(zhǔn)備＝75－30＝45，所以子公司實際上多轉(zhuǎn)回了15，因此這部分多轉(zhuǎn)回的減值應(yīng)該反向沖回15：
借：資產(chǎn)減值損失 15
貸：存貨－存貨跌價準(zhǔn)備 15
4、內(nèi)部固定資產(chǎn)交易抵消：一方商品出售和一方作為固定資產(chǎn)抵消的處理比較復(fù)雜。三筆分錄：對于原價的調(diào)整，關(guān)于累計折舊的調(diào)整，沖減當(dāng)年的累計折舊。處置的時候：提前報廢、正常報廢和超齡使用的情況。另外對于減值的處理。
5、內(nèi)部無形資產(chǎn)的抵消分錄和固定資產(chǎn)類似。
6、母公司投資收益和子公司利潤分配的抵消：內(nèi)部投資收益和少數(shù)股東損益是權(quán)益法調(diào)整之后的金額。
關(guān)于投資收益的處理基本上和長期股權(quán)投資是同步處理的，知道了長期股權(quán)投資如何做調(diào)整分錄之后，投資收益的確認也比較容易。需要注意的就是這里的投資收益是按照權(quán)益法計算出來的投資收益。
3、合并現(xiàn)金流量表：不會涉及到深入的問題，抵消比較簡單。
4、合并所有者權(quán)益變動表：關(guān)于投資的抵消和投資收益的抵消。
例題：A與B是不具有關(guān)聯(lián)關(guān)系的二個獨立的公司，有關(guān)資料如下：
1）2006年12月27日，A公司采用控股合并方式將B公司進行合并，合并后取得B公司70%股份。
2）2007年1月1日，A以銀行存款3430支付對價。購買日B公司可辨認凈資產(chǎn)的公允價值為4000萬元（假定與賬面價值相同）
3）2007年2月，股東會宣告分配現(xiàn)金股利1000萬元
4）2007年B公司全年實現(xiàn)凈利潤1500萬元。
5）2008年2月，股東會宣告分配現(xiàn)金股利2000萬元。
6）2008年12月31日，B公司因可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動增加100萬元，未扣除所得稅影響，B公司稅率為33%
7）2008年，B公司全年實現(xiàn)凈利潤3000萬元
8）2009年1月3日出售B公司35%的股權(quán)，A對B的持股比例為35%，在被投資單位董事會中有代表，但不能對B公司生產(chǎn)經(jīng)營決策實施控制。對B公司長期股權(quán)投資應(yīng)由成本法改為權(quán)益法核算，出售取得價款2000萬元已收到。當(dāng)日辦理完畢相關(guān)手續(xù)。
成本法下分錄：
借：長期股權(quán)投資3430 貸：銀行存款 3430
借：應(yīng)收股利 700 貸：長期股權(quán)投資 700
借：應(yīng)收股利 1400 貸：長期股權(quán)投資 350 投資收益 1050
成本法下的賬面價值＝3430－700－350＝2380，出售35％股權(quán)后賬面價值＝1190.
權(quán)益法下分錄：
借：長期股權(quán)投資－成本 3430 貸：銀行存款 3430
借：應(yīng)收股利 700 貸：長期股權(quán)投資－成本 700
借：長期股權(quán)投資－損益調(diào)整 1500×70％＝1050 貸：投資收益 1050
借：應(yīng)收股利 1400 貸：長期股權(quán)投－損益調(diào)整 1400（新教材中關(guān)于現(xiàn)金股利的處理：借：應(yīng)收股利 1400 貸：長期股權(quán)投資－成本 350 長期股權(quán)投資－損益調(diào)整 1050）
借：長期股權(quán)投資－其他權(quán)益變動 70 貸：資本公積－其他資本公積 70（其實應(yīng)該考慮所得稅影響）
借：長期股權(quán)投資－損益調(diào)整 3000×70％＝2100 貸：投資收益 2100
權(quán)益法下長期股權(quán)投資：成本明細＝3430－700＝2730；損益調(diào)整明細＝1050－1400＋2100＝1750；其他權(quán)益變動＝70（如果是考慮新教材關(guān)于現(xiàn)金股利的處理：成本明細＝3430－700－350＝2380；損益調(diào)整明細＝1050－1050＋2100＝2100），出售后剩余的35％的投資各個明細科目減半。
調(diào)整分錄：舊教材中調(diào)整分錄：
借：長期股權(quán)投資－成本 1365
長期股權(quán)投資－損益調(diào)整 875＝（1500＋2100－1400）×70％×50％
長期股權(quán)投資－其他權(quán)益變動 35
貸：長期股權(quán)投資 1190
資本公積－其他自迸公積 35
利潤分配－未分配利潤 1050×90％
盈余公積 105
考慮新教材的處理方法：
借：長期股權(quán)投資－成本 1190
長期股權(quán)投資－損益調(diào)整 1050
長期股權(quán)投資－其他權(quán)益變動 35
貸：長期股權(quán)投資 1190
資本公積－其他資本公積 35
利潤分配－未分配利潤 1050×90％
盈余公積 105
例題：2007年12月31日，甲公司存貨中包含從乙公司購入的A產(chǎn)品10件，其賬面成本為70萬元。
該A產(chǎn)品系2004年度從乙公司購入。2006年度，甲公司從乙公司累計購入A產(chǎn)品150件，購入價格為每件7萬元。乙公司A產(chǎn)品的銷售成本為每件5萬元。
2006年12月31日，甲公司從乙公司購入的A產(chǎn)品中尚有90件未對外出售；90件A產(chǎn)品的可變現(xiàn)凈值為405萬元。
2007年12月31日，10件A產(chǎn)品的可變現(xiàn)凈值為60萬元。
06年末的時候A產(chǎn)品子公司成本＝90×7＝630，集團成本＝90×5＝450，可變現(xiàn)凈值＝405，那么子公司存貨跌價準(zhǔn)備余額＝630－405＝225，集團角度存貨跌價準(zhǔn)備應(yīng)有余額＝450－405＝45，所以多計提存貨跌價準(zhǔn)備＝225－45＝180；06年底中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤＝90×（7－5）＝180：
07年抵消分錄：
借：未分配利潤－年初 90×（7－5）＝180
貸：營業(yè)成本 90×（7－5）＝180（說明：年初的時候要把期初存貨中的對于利潤的影響部分抵消，因為對于集團來說，存貨從一個地方搬到另外地方：價值就從450升高到630，那么這個差額部分180就是所謂的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤，這個是必需要抵消的）
借：存貨－存貨跌價準(zhǔn)備 225－45＝180
貸：未分配利潤－年初 225－45＝180（說明：通過對上年度存貨跌價準(zhǔn)備的分析可以看出，集團角度看存貨應(yīng)該計提跌價45，而子公司實際上計提了225，多計提了180，這部分是影響了企業(yè)的利潤的，所以應(yīng)該把這部分利潤沖回，同時沖減多計提的跌價準(zhǔn)備）
借：營業(yè)成本 180×80/90＝160
貸：存貨－存貨跌價準(zhǔn)備 160（說明：存貨本年銷售了80件，本來應(yīng)該結(jié)轉(zhuǎn)的跌價準(zhǔn)備＝45×80/90，但是實際上子公司結(jié)轉(zhuǎn)＝225×80/90，所以應(yīng)該把多結(jié)轉(zhuǎn)的部分沖銷）
借：營業(yè)成本?。?－5）×10＝20
貸：存貨 20（說明：因為結(jié)存10件產(chǎn)品，其中的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤部分＝（7－5）×10＝20要抵消，因為是虛增了存貨成本）
這個時候存貨10件的賬面成本＝70，實際成本＝50，存貨跌價準(zhǔn)備余額子公司賬面是25，實際應(yīng)該有的余額＝5，那么如果可變現(xiàn)凈值為60，那么子公司存貨跌價準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回25－（70－60）＝15，而實際上集團角度看存貨變現(xiàn)凈值大于實際成本50，那么原來計提的存貨跌價準(zhǔn)備5都可以轉(zhuǎn)回，所以從集團角度看子公司多轉(zhuǎn)回的存貨跌價準(zhǔn)備＝15－5＝10：
借：資產(chǎn)減值損失 10
貸：存貨－存貨跌價準(zhǔn)備 10