第九章減值準(zhǔn)備
本部分為新內(nèi)容，預(yù)習(xí)時(shí)應(yīng)結(jié)合以前八項(xiàng)計(jì)提準(zhǔn)備來(lái)學(xué)習(xí)，等新教材出來(lái)時(shí)再系統(tǒng)學(xué)習(xí)。
新準(zhǔn)則之前，我國(guó)缺乏對(duì)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的一般原則規(guī)定，這不僅導(dǎo)致相關(guān)內(nèi)容的較多重復(fù)，也不利于資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的全面實(shí)施，也不便于解決實(shí)際工作中所遇到的新情況和一些問題，由于相關(guān)規(guī)定不夠具體，致使實(shí)務(wù)中濫用專業(yè)判斷，通過資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提和轉(zhuǎn)回來(lái)操縱損益的情況比較多，嚴(yán)重影響了企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的質(zhì)量。所以，為了進(jìn)一步加強(qiáng)國(guó)際趨同，完善我國(guó)資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理，遏制實(shí)務(wù)中通過資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)隨意調(diào)節(jié)損益的情況，財(cái)政部發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)――資產(chǎn)減值》。
一、本準(zhǔn)則的主要特點(diǎn)與變化
相對(duì)于之前的一些具體準(zhǔn)則以及企業(yè)會(huì)計(jì)制度對(duì)資產(chǎn)減值的相關(guān)規(guī)范而言，本準(zhǔn)則的主要特點(diǎn)與變化表現(xiàn)在下面幾個(gè)方面：
1.明確了資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理的一般適用原則，對(duì)具體規(guī)范的范圍作了進(jìn)一步的界定。
2.對(duì)減值跡象的判斷依據(jù)更加明確。
3.對(duì)可收回金額計(jì)量的規(guī)定更詳細(xì)，可操作性更強(qiáng)。
4.提出資產(chǎn)組的概念，明確資產(chǎn)組的認(rèn)定及減值處理，也提出了總部資產(chǎn)的概念，以及總部資產(chǎn)的分?jǐn)偡椒ā?BR> 5.增加了對(duì)商譽(yù)減值測(cè)試與處理的規(guī)定。
6.對(duì)減值損失的轉(zhuǎn)回作出了新規(guī)定。按本準(zhǔn)則規(guī)定所確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失不允許轉(zhuǎn)回。
7.提高了對(duì)資產(chǎn)減值信息的披露要求。
8.將原來(lái)會(huì)計(jì)規(guī)范中的確定可收回金額所使用的銷售凈價(jià)改為公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額，將使用價(jià)值改為資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。
二、資產(chǎn)減值的認(rèn)定
資產(chǎn)減值是指資產(chǎn)的可收回金額低于其帳面價(jià)值。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日判定資產(chǎn)是否存在可能發(fā)生減值的跡象。
因企業(yè)合并所形成的商譽(yù)和使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)，無(wú)論是否存在減值跡象，每年都應(yīng)當(dāng)進(jìn)行減值測(cè)試，其他的資產(chǎn)只有在存在可能發(fā)生減值的跡象時(shí)才需要進(jìn)行減值測(cè)試。
存在下列跡象的，表明資產(chǎn)可能發(fā)生了減值：
1.資產(chǎn)的市價(jià)當(dāng)期大幅度下跌，其跌幅明顯高于因時(shí)間的推移或者正常使用而預(yù)計(jì)的下跌。
2.企業(yè)經(jīng)營(yíng)所處的經(jīng)濟(jì)、技術(shù)或者法律等環(huán)境以及資產(chǎn)所處的市場(chǎng)在當(dāng)期或者將在近期發(fā)生重大變化，從而對(duì)企業(yè)產(chǎn)生不利影響。
3.市場(chǎng)利率或者其他市場(chǎng)投資報(bào)酬率在當(dāng)期已經(jīng)提高，從而影響企業(yè)計(jì)算資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值的折現(xiàn)率，導(dǎo)致資產(chǎn)可收回金額大幅度降低。
4.有證據(jù)表明資產(chǎn)已經(jīng)陳舊過時(shí)或者其實(shí)體已經(jīng)損壞。
5.資產(chǎn)已經(jīng)或者將被閑置、終止使用或者計(jì)劃提前處置。
6.企業(yè)內(nèi)部報(bào)告的證據(jù)表明資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)績(jī)效已經(jīng)低于或者將低于預(yù)期，如資產(chǎn)所創(chuàng)造的凈現(xiàn)金流量或者實(shí)現(xiàn)的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)（或者虧損）遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于（或者高于）預(yù)計(jì)金額等。
7.其他表明資產(chǎn)可能已經(jīng)發(fā)生減值的跡象。
三、可收回金額的確定
（一）估計(jì)資產(chǎn)可收回金額應(yīng)當(dāng)遵循重要性原則
企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日判斷資產(chǎn)是否存在可能發(fā)生減值的跡象，資產(chǎn)如果存在減值跡象的，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行減值測(cè)試，估計(jì)資產(chǎn)的可收回金額，在估計(jì)資產(chǎn)可收回金額時(shí)，應(yīng)當(dāng)遵循重要性原則。
1.以前報(bào)告期間的計(jì)算結(jié)果表明，資產(chǎn)可收回金額顯著高于其賬面價(jià)值，之后又沒有消除這一差異的交易或者事項(xiàng)，資產(chǎn)負(fù)債表日可以不重新估計(jì)該資產(chǎn)的可收回金額。
2.以前報(bào)告期間的計(jì)算與分析表明，資產(chǎn)可收回金額相對(duì)于某種減值跡象反應(yīng)不敏感，在本報(bào)告期間又發(fā)生了該減值跡象的，比如，當(dāng)期市場(chǎng)利率或市場(chǎng)投資報(bào)酬率上升對(duì)計(jì)算資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值采用的折現(xiàn)率影響不大的，可以不因該減值跡象的出現(xiàn)而重新估計(jì)該資產(chǎn)的可收回金額。
（二）可收回金額的計(jì)量
可收回金額應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈值與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。
1.公允價(jià)值
資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額，應(yīng)當(dāng)根據(jù)公平交易中銷售協(xié)議價(jià)格減去可直接歸屬于該資產(chǎn)處置費(fèi)用的金額確定。
不存在銷售協(xié)議但存在資產(chǎn)活躍市場(chǎng)的，應(yīng)當(dāng)按照該資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格減去處置費(fèi)用后的金額確定。資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格通常應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的買方出價(jià)確定。
在不存在銷售協(xié)議和資產(chǎn)活躍市場(chǎng)的情況下，應(yīng)當(dāng)以可獲取的信息為基礎(chǔ)，估計(jì)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額，該凈額可以參考同行業(yè)類似資產(chǎn)的最近交易價(jià)格或者結(jié)果進(jìn)行估計(jì)。
企業(yè)按照上述規(guī)定仍然無(wú)法可靠估計(jì)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額的，應(yīng)當(dāng)以該資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值作為其可收回金額。
2.處置費(fèi)用包括與資產(chǎn)處置有關(guān)的法律費(fèi)用、相關(guān)稅費(fèi)、搬運(yùn)費(fèi)以及為使資產(chǎn)達(dá)到可銷售狀態(tài)所發(fā)生的直接費(fèi)用等。
3.資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量
預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，應(yīng)當(dāng)綜合考慮資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量、使用壽命和折現(xiàn)率等因素。具體的估計(jì)步驟如下：
（1）估計(jì)資產(chǎn)的剩余使用壽命
（2）估計(jì)資產(chǎn)持續(xù)使用中產(chǎn)生的現(xiàn)金流入和預(yù)計(jì)發(fā)生的現(xiàn)金流出，可直接歸屬的或可通過合理和一致的基礎(chǔ)進(jìn)行分配的現(xiàn)金流出，以及使用壽命結(jié)束時(shí)發(fā)生的凈現(xiàn)金流量。
估計(jì)預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量時(shí)應(yīng)注意以下幾點(diǎn)：
①預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量時(shí)，企業(yè)管理層應(yīng)當(dāng)在合理和有依據(jù)的基礎(chǔ)上對(duì)資產(chǎn)剩余使用壽命內(nèi)整個(gè)經(jīng)濟(jì)狀況進(jìn)行估計(jì)。
②建立在預(yù)算或者預(yù)測(cè)基礎(chǔ)上的預(yù)計(jì)現(xiàn)金流量最多涵蓋5 年，企業(yè)管理層如能證明更長(zhǎng)的期間是合理的，可以涵蓋更長(zhǎng)的期間。
③預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量，應(yīng)當(dāng)分析以前期間現(xiàn)金流量預(yù)計(jì)數(shù)與實(shí)際數(shù)的差異情況，以評(píng)判預(yù)計(jì)當(dāng)期現(xiàn)金流量依據(jù)的假設(shè)的合理性，通常應(yīng)當(dāng)確保當(dāng)期預(yù)計(jì)現(xiàn)金流量依據(jù)的假設(shè)與前期實(shí)際結(jié)果相一致。
④預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)的當(dāng)前狀況為基礎(chǔ)，不應(yīng)包括與將來(lái)可能會(huì)發(fā)生的、尚未作出承諾的重組事項(xiàng)或者與資產(chǎn)改良有關(guān)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量，但未來(lái)發(fā)生的現(xiàn)金流出是為了維持資產(chǎn)正常運(yùn)轉(zhuǎn)或者原定正常產(chǎn)生水平所必需的，預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量時(shí)應(yīng)當(dāng)將其考慮在內(nèi)。
⑤預(yù)計(jì)在建工程、開發(fā)過程中的無(wú)形資產(chǎn)等的未來(lái)現(xiàn)金流量，應(yīng)當(dāng)包括預(yù)期為使該類資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或可銷售狀態(tài)而發(fā)生的全部現(xiàn)金流出。
⑥資產(chǎn)的未來(lái)現(xiàn)金流量受內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格影響的，應(yīng)當(dāng)采用在公平交易前提下企業(yè)管理層能夠達(dá)成的價(jià)格估計(jì)數(shù)進(jìn)行預(yù)計(jì)。
⑦預(yù)計(jì)資產(chǎn)的未來(lái)現(xiàn)金流量不包括籌資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流入或者流出。折現(xiàn)率是按稅前基礎(chǔ)確定的，那么未來(lái)現(xiàn)金流量也應(yīng)按稅前基礎(chǔ)估計(jì)。
（3）選擇合理的折現(xiàn)率
①確定折現(xiàn)率的方式應(yīng)當(dāng)與估計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的假設(shè)一致，在現(xiàn)金流量和折現(xiàn)率中進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)調(diào)整時(shí)不用重復(fù)考慮。
②預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量和折現(xiàn)率，應(yīng)當(dāng)在一致的基礎(chǔ)上考慮因一般通貨膨脹而導(dǎo)致物價(jià)上漲等因素的影響。如果折現(xiàn)率考慮了這一影響因素，資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量也應(yīng)當(dāng)考慮；折現(xiàn)率沒有考慮這一影響因素的，預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量則不予考慮。
③折現(xiàn)率應(yīng)反映貨幣的時(shí)間價(jià)值，通常是指無(wú)風(fēng)險(xiǎn)利率。
四、資產(chǎn)減值損失的確定
可收回金額的計(jì)量結(jié)果表明，資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)將資產(chǎn)的賬面價(jià)值減記至可收回金額，減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)計(jì)提相應(yīng)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。
資產(chǎn)減值損失確認(rèn)后，減值資產(chǎn)的折舊或者攤銷費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在未來(lái)期間作相應(yīng)調(diào)整，以使該資產(chǎn)在剩余使用壽命內(nèi)，系統(tǒng)地分?jǐn)傉{(diào)整后的資產(chǎn)賬面價(jià)值（扣除預(yù)計(jì)凈殘值）。
資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。（僅對(duì)本準(zhǔn)則所規(guī)范的減值資產(chǎn)而言）
五、資產(chǎn)組
資產(chǎn)組是企業(yè)可以認(rèn)定的最小資產(chǎn)組合，其產(chǎn)生的現(xiàn)金流入應(yīng)當(dāng)基本上獨(dú)立于其他或者資產(chǎn)組。資產(chǎn)組應(yīng)當(dāng)由創(chuàng)造現(xiàn)金流入相關(guān)的資產(chǎn)組成。
（一）資產(chǎn)組的認(rèn)定
資產(chǎn)組的認(rèn)定，應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)組產(chǎn)生的主要現(xiàn)金流入是否獨(dú)立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組的現(xiàn)金流入為依據(jù)。同時(shí)，在認(rèn)定資產(chǎn)組時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮企業(yè)管理層管理生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的方式（如是按照生產(chǎn)線、業(yè)務(wù)種類還是按照地區(qū)或者區(qū)域等）和對(duì)資產(chǎn)的持續(xù)使用或者處置的決策方式等。
（二）資產(chǎn)組的計(jì)量
資產(chǎn)組帳面價(jià)值的確定基礎(chǔ)應(yīng)當(dāng)與其可收回金額的確定方式相同。
資產(chǎn)組的帳面價(jià)值包括可直接歸屬于資產(chǎn)組與可以合理和一致地分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組的資產(chǎn)帳面價(jià)值，通常不應(yīng)當(dāng)包括已確認(rèn)負(fù)債的帳面價(jià)值，但如不考慮該負(fù)債金額就無(wú)法確定資產(chǎn)組可收回金額的除外。
資產(chǎn)組的可收回金額應(yīng)當(dāng)按照該資產(chǎn)組的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與其預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。
（三）認(rèn)定與資產(chǎn)組相關(guān)的所有總部資產(chǎn)
企業(yè)總部資產(chǎn)包括企業(yè)集團(tuán)或其事業(yè)部的辦公樓、電子數(shù)據(jù)處理設(shè)備等資產(chǎn)?？偛抠Y產(chǎn)的顯著特征是難以脫離其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組產(chǎn)生獨(dú)立的現(xiàn)金流入，而且其賬面價(jià)值難以完全歸屬于某一資產(chǎn)組。
企業(yè)對(duì)某一資產(chǎn)組進(jìn)行減值測(cè)試，應(yīng)當(dāng)先認(rèn)定所有與該資產(chǎn)組相關(guān)的總部資產(chǎn)，再根據(jù)相關(guān)總部資產(chǎn)能否按照合理和一致的基礎(chǔ)分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組分別下列情況處理。
（1）對(duì)于相關(guān)總部資產(chǎn)能夠按照合理和一致的基礎(chǔ)分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組的部分，應(yīng)當(dāng)將該部分總部資產(chǎn)的賬面價(jià)值分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組，再據(jù)以比較該資產(chǎn)組的賬面價(jià)值（包括已分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)的賬面價(jià)值部分）和可收回金額，并按照下面（3）中的規(guī)定處理。
（2）對(duì)于相關(guān)總部資產(chǎn)中有部分資產(chǎn)難以按照合理和一致的基礎(chǔ)分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組的，應(yīng)當(dāng)按照下列步驟處理：
首先，在不考慮相關(guān)總部資產(chǎn)的情況下，估計(jì)和比較資產(chǎn)組的賬面價(jià)值和可收回金額，并按照下面（3）中的規(guī)定處理。
其次，認(rèn)定由若干個(gè)資產(chǎn)組組成的最小的資產(chǎn)組組合，該資產(chǎn)組組合應(yīng)當(dāng)包括所測(cè)試的資產(chǎn)組與可以按照合理和一致的基礎(chǔ)將該部分總部資產(chǎn)的賬面價(jià)值分?jǐn)偲渖系牟糠帧?BR> 最后，比較所認(rèn)定的資產(chǎn)組組合的賬面價(jià)值（包括已分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)的賬面價(jià)值部分）和可收回金額，并按照下面（3）中的規(guī)定處理。
（3）資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的可收回金額低于其賬面價(jià)值的（總部資產(chǎn)和商譽(yù)分?jǐn)傊聊迟Y產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的，該資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的賬面價(jià)值應(yīng)當(dāng)包括相關(guān)總部資產(chǎn)和商譽(yù)的分?jǐn)傤~），應(yīng)當(dāng)確認(rèn)相應(yīng)的減值損失。減值損失金額應(yīng)當(dāng)先抵減分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中商譽(yù)的賬面價(jià)值，再根據(jù)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中除商譽(yù)之外的其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值所占比重，按比例抵減其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值。
以上資產(chǎn)賬面價(jià)值的抵減，應(yīng)當(dāng)作為各單項(xiàng)資產(chǎn)（包括商譽(yù)）的減值損失處理，計(jì)入當(dāng)期損益。
六、商譽(yù)減值的處理
1.由于商譽(yù)不能獨(dú)立于其他資產(chǎn)產(chǎn)生現(xiàn)金流量，其減值測(cè)試應(yīng)當(dāng)結(jié)合相關(guān)的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合。
2.企業(yè)合并所形成的商譽(yù)是企業(yè)的一項(xiàng)資產(chǎn)，不對(duì)其進(jìn)行攤銷，直接進(jìn)行減值測(cè)試。
3.企業(yè)合并所形成的商譽(yù)，至少應(yīng)當(dāng)在每年年度終了進(jìn)行減值測(cè)試。
4.應(yīng)當(dāng)自購(gòu)買日起按照合理的方法將商譽(yù)分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資產(chǎn)組；難以分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資產(chǎn)組的，應(yīng)當(dāng)將其分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資產(chǎn)組組合。
在將商譽(yù)的賬面價(jià)值分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照各資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的公允價(jià)值占相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合公允價(jià)值總額的比例進(jìn)行分?jǐn)?。公允價(jià)值難以可靠計(jì)量的，按照各資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的賬面價(jià)值占相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合賬面價(jià)值總額的比例進(jìn)行分?jǐn)偂?BR> 5.企業(yè)因重組等原因改變了其報(bào)告結(jié)構(gòu)的，應(yīng)按新的結(jié)構(gòu)重新分配商譽(yù)。
6.在對(duì)包含商譽(yù)的相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測(cè)試時(shí)，如與商譽(yù)相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合存在減值跡象的，應(yīng)當(dāng)先對(duì)不包含商譽(yù)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測(cè)試，計(jì)算可收回金額，并與相關(guān)賬面價(jià)值相比較，確認(rèn)相應(yīng)的減值損失。再對(duì)包含商譽(yù)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測(cè)試，比較這些相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的賬面價(jià)值（包括所分?jǐn)偟纳套u(yù)的賬面價(jià)值部分）與其可收回金額，如相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的可收回金額低于其賬面價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)商譽(yù)的減值損失，按照上面（3）中的規(guī)定處理。
本部分為新內(nèi)容，預(yù)習(xí)時(shí)應(yīng)結(jié)合以前八項(xiàng)計(jì)提準(zhǔn)備來(lái)學(xué)習(xí)，等新教材出來(lái)時(shí)再系統(tǒng)學(xué)習(xí)。
新準(zhǔn)則之前，我國(guó)缺乏對(duì)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的一般原則規(guī)定，這不僅導(dǎo)致相關(guān)內(nèi)容的較多重復(fù)，也不利于資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的全面實(shí)施，也不便于解決實(shí)際工作中所遇到的新情況和一些問題，由于相關(guān)規(guī)定不夠具體，致使實(shí)務(wù)中濫用專業(yè)判斷，通過資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提和轉(zhuǎn)回來(lái)操縱損益的情況比較多，嚴(yán)重影響了企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的質(zhì)量。所以，為了進(jìn)一步加強(qiáng)國(guó)際趨同，完善我國(guó)資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理，遏制實(shí)務(wù)中通過資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)隨意調(diào)節(jié)損益的情況，財(cái)政部發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)――資產(chǎn)減值》。
一、本準(zhǔn)則的主要特點(diǎn)與變化
相對(duì)于之前的一些具體準(zhǔn)則以及企業(yè)會(huì)計(jì)制度對(duì)資產(chǎn)減值的相關(guān)規(guī)范而言，本準(zhǔn)則的主要特點(diǎn)與變化表現(xiàn)在下面幾個(gè)方面：
1.明確了資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理的一般適用原則，對(duì)具體規(guī)范的范圍作了進(jìn)一步的界定。
2.對(duì)減值跡象的判斷依據(jù)更加明確。
3.對(duì)可收回金額計(jì)量的規(guī)定更詳細(xì)，可操作性更強(qiáng)。
4.提出資產(chǎn)組的概念，明確資產(chǎn)組的認(rèn)定及減值處理，也提出了總部資產(chǎn)的概念，以及總部資產(chǎn)的分?jǐn)偡椒ā?BR> 5.增加了對(duì)商譽(yù)減值測(cè)試與處理的規(guī)定。
6.對(duì)減值損失的轉(zhuǎn)回作出了新規(guī)定。按本準(zhǔn)則規(guī)定所確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失不允許轉(zhuǎn)回。
7.提高了對(duì)資產(chǎn)減值信息的披露要求。
8.將原來(lái)會(huì)計(jì)規(guī)范中的確定可收回金額所使用的銷售凈價(jià)改為公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額，將使用價(jià)值改為資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。
二、資產(chǎn)減值的認(rèn)定
資產(chǎn)減值是指資產(chǎn)的可收回金額低于其帳面價(jià)值。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日判定資產(chǎn)是否存在可能發(fā)生減值的跡象。
因企業(yè)合并所形成的商譽(yù)和使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)，無(wú)論是否存在減值跡象，每年都應(yīng)當(dāng)進(jìn)行減值測(cè)試，其他的資產(chǎn)只有在存在可能發(fā)生減值的跡象時(shí)才需要進(jìn)行減值測(cè)試。
存在下列跡象的，表明資產(chǎn)可能發(fā)生了減值：
1.資產(chǎn)的市價(jià)當(dāng)期大幅度下跌，其跌幅明顯高于因時(shí)間的推移或者正常使用而預(yù)計(jì)的下跌。
2.企業(yè)經(jīng)營(yíng)所處的經(jīng)濟(jì)、技術(shù)或者法律等環(huán)境以及資產(chǎn)所處的市場(chǎng)在當(dāng)期或者將在近期發(fā)生重大變化，從而對(duì)企業(yè)產(chǎn)生不利影響。
3.市場(chǎng)利率或者其他市場(chǎng)投資報(bào)酬率在當(dāng)期已經(jīng)提高，從而影響企業(yè)計(jì)算資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值的折現(xiàn)率，導(dǎo)致資產(chǎn)可收回金額大幅度降低。
4.有證據(jù)表明資產(chǎn)已經(jīng)陳舊過時(shí)或者其實(shí)體已經(jīng)損壞。
5.資產(chǎn)已經(jīng)或者將被閑置、終止使用或者計(jì)劃提前處置。
6.企業(yè)內(nèi)部報(bào)告的證據(jù)表明資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)績(jī)效已經(jīng)低于或者將低于預(yù)期，如資產(chǎn)所創(chuàng)造的凈現(xiàn)金流量或者實(shí)現(xiàn)的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)（或者虧損）遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于（或者高于）預(yù)計(jì)金額等。
7.其他表明資產(chǎn)可能已經(jīng)發(fā)生減值的跡象。
三、可收回金額的確定
（一）估計(jì)資產(chǎn)可收回金額應(yīng)當(dāng)遵循重要性原則
企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日判斷資產(chǎn)是否存在可能發(fā)生減值的跡象，資產(chǎn)如果存在減值跡象的，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行減值測(cè)試，估計(jì)資產(chǎn)的可收回金額，在估計(jì)資產(chǎn)可收回金額時(shí)，應(yīng)當(dāng)遵循重要性原則。
1.以前報(bào)告期間的計(jì)算結(jié)果表明，資產(chǎn)可收回金額顯著高于其賬面價(jià)值，之后又沒有消除這一差異的交易或者事項(xiàng)，資產(chǎn)負(fù)債表日可以不重新估計(jì)該資產(chǎn)的可收回金額。
2.以前報(bào)告期間的計(jì)算與分析表明，資產(chǎn)可收回金額相對(duì)于某種減值跡象反應(yīng)不敏感，在本報(bào)告期間又發(fā)生了該減值跡象的，比如，當(dāng)期市場(chǎng)利率或市場(chǎng)投資報(bào)酬率上升對(duì)計(jì)算資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值采用的折現(xiàn)率影響不大的，可以不因該減值跡象的出現(xiàn)而重新估計(jì)該資產(chǎn)的可收回金額。
（二）可收回金額的計(jì)量
可收回金額應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈值與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。
1.公允價(jià)值
資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額，應(yīng)當(dāng)根據(jù)公平交易中銷售協(xié)議價(jià)格減去可直接歸屬于該資產(chǎn)處置費(fèi)用的金額確定。
不存在銷售協(xié)議但存在資產(chǎn)活躍市場(chǎng)的，應(yīng)當(dāng)按照該資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格減去處置費(fèi)用后的金額確定。資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格通常應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的買方出價(jià)確定。
在不存在銷售協(xié)議和資產(chǎn)活躍市場(chǎng)的情況下，應(yīng)當(dāng)以可獲取的信息為基礎(chǔ)，估計(jì)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額，該凈額可以參考同行業(yè)類似資產(chǎn)的最近交易價(jià)格或者結(jié)果進(jìn)行估計(jì)。
企業(yè)按照上述規(guī)定仍然無(wú)法可靠估計(jì)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額的，應(yīng)當(dāng)以該資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值作為其可收回金額。
2.處置費(fèi)用包括與資產(chǎn)處置有關(guān)的法律費(fèi)用、相關(guān)稅費(fèi)、搬運(yùn)費(fèi)以及為使資產(chǎn)達(dá)到可銷售狀態(tài)所發(fā)生的直接費(fèi)用等。
3.資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量
預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，應(yīng)當(dāng)綜合考慮資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量、使用壽命和折現(xiàn)率等因素。具體的估計(jì)步驟如下：
（1）估計(jì)資產(chǎn)的剩余使用壽命
（2）估計(jì)資產(chǎn)持續(xù)使用中產(chǎn)生的現(xiàn)金流入和預(yù)計(jì)發(fā)生的現(xiàn)金流出，可直接歸屬的或可通過合理和一致的基礎(chǔ)進(jìn)行分配的現(xiàn)金流出，以及使用壽命結(jié)束時(shí)發(fā)生的凈現(xiàn)金流量。
估計(jì)預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量時(shí)應(yīng)注意以下幾點(diǎn)：
①預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量時(shí)，企業(yè)管理層應(yīng)當(dāng)在合理和有依據(jù)的基礎(chǔ)上對(duì)資產(chǎn)剩余使用壽命內(nèi)整個(gè)經(jīng)濟(jì)狀況進(jìn)行估計(jì)。
②建立在預(yù)算或者預(yù)測(cè)基礎(chǔ)上的預(yù)計(jì)現(xiàn)金流量最多涵蓋5 年，企業(yè)管理層如能證明更長(zhǎng)的期間是合理的，可以涵蓋更長(zhǎng)的期間。
③預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量，應(yīng)當(dāng)分析以前期間現(xiàn)金流量預(yù)計(jì)數(shù)與實(shí)際數(shù)的差異情況，以評(píng)判預(yù)計(jì)當(dāng)期現(xiàn)金流量依據(jù)的假設(shè)的合理性，通常應(yīng)當(dāng)確保當(dāng)期預(yù)計(jì)現(xiàn)金流量依據(jù)的假設(shè)與前期實(shí)際結(jié)果相一致。
④預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)的當(dāng)前狀況為基礎(chǔ)，不應(yīng)包括與將來(lái)可能會(huì)發(fā)生的、尚未作出承諾的重組事項(xiàng)或者與資產(chǎn)改良有關(guān)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量，但未來(lái)發(fā)生的現(xiàn)金流出是為了維持資產(chǎn)正常運(yùn)轉(zhuǎn)或者原定正常產(chǎn)生水平所必需的，預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量時(shí)應(yīng)當(dāng)將其考慮在內(nèi)。
⑤預(yù)計(jì)在建工程、開發(fā)過程中的無(wú)形資產(chǎn)等的未來(lái)現(xiàn)金流量，應(yīng)當(dāng)包括預(yù)期為使該類資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或可銷售狀態(tài)而發(fā)生的全部現(xiàn)金流出。
⑥資產(chǎn)的未來(lái)現(xiàn)金流量受內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格影響的，應(yīng)當(dāng)采用在公平交易前提下企業(yè)管理層能夠達(dá)成的價(jià)格估計(jì)數(shù)進(jìn)行預(yù)計(jì)。
⑦預(yù)計(jì)資產(chǎn)的未來(lái)現(xiàn)金流量不包括籌資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流入或者流出。折現(xiàn)率是按稅前基礎(chǔ)確定的，那么未來(lái)現(xiàn)金流量也應(yīng)按稅前基礎(chǔ)估計(jì)。
（3）選擇合理的折現(xiàn)率
①確定折現(xiàn)率的方式應(yīng)當(dāng)與估計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的假設(shè)一致，在現(xiàn)金流量和折現(xiàn)率中進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)調(diào)整時(shí)不用重復(fù)考慮。
②預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量和折現(xiàn)率，應(yīng)當(dāng)在一致的基礎(chǔ)上考慮因一般通貨膨脹而導(dǎo)致物價(jià)上漲等因素的影響。如果折現(xiàn)率考慮了這一影響因素，資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量也應(yīng)當(dāng)考慮；折現(xiàn)率沒有考慮這一影響因素的，預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量則不予考慮。
③折現(xiàn)率應(yīng)反映貨幣的時(shí)間價(jià)值，通常是指無(wú)風(fēng)險(xiǎn)利率。
四、資產(chǎn)減值損失的確定
可收回金額的計(jì)量結(jié)果表明，資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)將資產(chǎn)的賬面價(jià)值減記至可收回金額，減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)計(jì)提相應(yīng)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。
資產(chǎn)減值損失確認(rèn)后，減值資產(chǎn)的折舊或者攤銷費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在未來(lái)期間作相應(yīng)調(diào)整，以使該資產(chǎn)在剩余使用壽命內(nèi)，系統(tǒng)地分?jǐn)傉{(diào)整后的資產(chǎn)賬面價(jià)值（扣除預(yù)計(jì)凈殘值）。
資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。（僅對(duì)本準(zhǔn)則所規(guī)范的減值資產(chǎn)而言）
五、資產(chǎn)組
資產(chǎn)組是企業(yè)可以認(rèn)定的最小資產(chǎn)組合，其產(chǎn)生的現(xiàn)金流入應(yīng)當(dāng)基本上獨(dú)立于其他或者資產(chǎn)組。資產(chǎn)組應(yīng)當(dāng)由創(chuàng)造現(xiàn)金流入相關(guān)的資產(chǎn)組成。
（一）資產(chǎn)組的認(rèn)定
資產(chǎn)組的認(rèn)定，應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)組產(chǎn)生的主要現(xiàn)金流入是否獨(dú)立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組的現(xiàn)金流入為依據(jù)。同時(shí)，在認(rèn)定資產(chǎn)組時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮企業(yè)管理層管理生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的方式（如是按照生產(chǎn)線、業(yè)務(wù)種類還是按照地區(qū)或者區(qū)域等）和對(duì)資產(chǎn)的持續(xù)使用或者處置的決策方式等。
（二）資產(chǎn)組的計(jì)量
資產(chǎn)組帳面價(jià)值的確定基礎(chǔ)應(yīng)當(dāng)與其可收回金額的確定方式相同。
資產(chǎn)組的帳面價(jià)值包括可直接歸屬于資產(chǎn)組與可以合理和一致地分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組的資產(chǎn)帳面價(jià)值，通常不應(yīng)當(dāng)包括已確認(rèn)負(fù)債的帳面價(jià)值，但如不考慮該負(fù)債金額就無(wú)法確定資產(chǎn)組可收回金額的除外。
資產(chǎn)組的可收回金額應(yīng)當(dāng)按照該資產(chǎn)組的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與其預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。
（三）認(rèn)定與資產(chǎn)組相關(guān)的所有總部資產(chǎn)
企業(yè)總部資產(chǎn)包括企業(yè)集團(tuán)或其事業(yè)部的辦公樓、電子數(shù)據(jù)處理設(shè)備等資產(chǎn)?？偛抠Y產(chǎn)的顯著特征是難以脫離其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組產(chǎn)生獨(dú)立的現(xiàn)金流入，而且其賬面價(jià)值難以完全歸屬于某一資產(chǎn)組。
企業(yè)對(duì)某一資產(chǎn)組進(jìn)行減值測(cè)試，應(yīng)當(dāng)先認(rèn)定所有與該資產(chǎn)組相關(guān)的總部資產(chǎn)，再根據(jù)相關(guān)總部資產(chǎn)能否按照合理和一致的基礎(chǔ)分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組分別下列情況處理。
（1）對(duì)于相關(guān)總部資產(chǎn)能夠按照合理和一致的基礎(chǔ)分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組的部分，應(yīng)當(dāng)將該部分總部資產(chǎn)的賬面價(jià)值分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組，再據(jù)以比較該資產(chǎn)組的賬面價(jià)值（包括已分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)的賬面價(jià)值部分）和可收回金額，并按照下面（3）中的規(guī)定處理。
（2）對(duì)于相關(guān)總部資產(chǎn)中有部分資產(chǎn)難以按照合理和一致的基礎(chǔ)分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組的，應(yīng)當(dāng)按照下列步驟處理：
首先，在不考慮相關(guān)總部資產(chǎn)的情況下，估計(jì)和比較資產(chǎn)組的賬面價(jià)值和可收回金額，并按照下面（3）中的規(guī)定處理。
其次，認(rèn)定由若干個(gè)資產(chǎn)組組成的最小的資產(chǎn)組組合，該資產(chǎn)組組合應(yīng)當(dāng)包括所測(cè)試的資產(chǎn)組與可以按照合理和一致的基礎(chǔ)將該部分總部資產(chǎn)的賬面價(jià)值分?jǐn)偲渖系牟糠帧?BR> 最后，比較所認(rèn)定的資產(chǎn)組組合的賬面價(jià)值（包括已分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)的賬面價(jià)值部分）和可收回金額，并按照下面（3）中的規(guī)定處理。
（3）資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的可收回金額低于其賬面價(jià)值的（總部資產(chǎn)和商譽(yù)分?jǐn)傊聊迟Y產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的，該資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的賬面價(jià)值應(yīng)當(dāng)包括相關(guān)總部資產(chǎn)和商譽(yù)的分?jǐn)傤~），應(yīng)當(dāng)確認(rèn)相應(yīng)的減值損失。減值損失金額應(yīng)當(dāng)先抵減分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中商譽(yù)的賬面價(jià)值，再根據(jù)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中除商譽(yù)之外的其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值所占比重，按比例抵減其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值。
以上資產(chǎn)賬面價(jià)值的抵減，應(yīng)當(dāng)作為各單項(xiàng)資產(chǎn)（包括商譽(yù)）的減值損失處理，計(jì)入當(dāng)期損益。
六、商譽(yù)減值的處理
1.由于商譽(yù)不能獨(dú)立于其他資產(chǎn)產(chǎn)生現(xiàn)金流量，其減值測(cè)試應(yīng)當(dāng)結(jié)合相關(guān)的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合。
2.企業(yè)合并所形成的商譽(yù)是企業(yè)的一項(xiàng)資產(chǎn)，不對(duì)其進(jìn)行攤銷，直接進(jìn)行減值測(cè)試。
3.企業(yè)合并所形成的商譽(yù)，至少應(yīng)當(dāng)在每年年度終了進(jìn)行減值測(cè)試。
4.應(yīng)當(dāng)自購(gòu)買日起按照合理的方法將商譽(yù)分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資產(chǎn)組；難以分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資產(chǎn)組的，應(yīng)當(dāng)將其分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資產(chǎn)組組合。
在將商譽(yù)的賬面價(jià)值分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照各資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的公允價(jià)值占相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合公允價(jià)值總額的比例進(jìn)行分?jǐn)?。公允價(jià)值難以可靠計(jì)量的，按照各資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的賬面價(jià)值占相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合賬面價(jià)值總額的比例進(jìn)行分?jǐn)偂?BR> 5.企業(yè)因重組等原因改變了其報(bào)告結(jié)構(gòu)的，應(yīng)按新的結(jié)構(gòu)重新分配商譽(yù)。
6.在對(duì)包含商譽(yù)的相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測(cè)試時(shí)，如與商譽(yù)相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合存在減值跡象的，應(yīng)當(dāng)先對(duì)不包含商譽(yù)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測(cè)試，計(jì)算可收回金額，并與相關(guān)賬面價(jià)值相比較，確認(rèn)相應(yīng)的減值損失。再對(duì)包含商譽(yù)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測(cè)試，比較這些相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的賬面價(jià)值（包括所分?jǐn)偟纳套u(yù)的賬面價(jià)值部分）與其可收回金額，如相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的可收回金額低于其賬面價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)商譽(yù)的減值損失，按照上面（3）中的規(guī)定處理。