日前，筆者看到某報(bào)紙上的一篇有關(guān)“折讓”取代“返利”的稅收籌劃：案例假定甲為工業(yè)企業(yè)，全年累計(jì)購(gòu)買(mǎi)其產(chǎn)品達(dá)500萬(wàn)元～1000萬(wàn)元的，給予總價(jià)款3%的返利；累計(jì)購(gòu)買(mǎi)其產(chǎn)品達(dá)1001萬(wàn)元～3000萬(wàn)元的，給予總價(jià)款5%的返利等。有一商業(yè)企業(yè)乙全年購(gòu)入甲企業(yè)的產(chǎn)品總價(jià)為1170萬(wàn)元，已支付670萬(wàn)元，甲企業(yè)記賬為：借記銀行存款6700000、應(yīng)收賬款5000000；貸記主營(yíng)業(yè)務(wù)收入10000000、應(yīng)交稅金—應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）1700000。年末甲企業(yè)向乙企業(yè)收取余款時(shí)，對(duì)方索取了總價(jià)5%共585000元的返利，甲企業(yè)作賬：借記銀行存款4415000、營(yíng)業(yè)費(fèi)用—促銷返利585000；貸記應(yīng)收賬款5000000。 按增值稅規(guī)定，乙企業(yè)的返利收入還必須將85000元[585000/（1+17%）×17%]進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出。因此，該文的作者建議：甲企業(yè)日后將此類業(yè)務(wù)由支付返利改為給予銷售折讓，并在銷售合同中對(duì)支付銷售折讓的條件和比例作出明確約定。其如此籌劃的理由是：銷售折讓也是企業(yè)購(gòu)銷業(yè)務(wù)中的一項(xiàng)常規(guī)行為，即多買(mǎi)多折，少買(mǎi)少折，這種情況的納稅處理方法在《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十一條和《增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定》中都有規(guī)定。改由乙企業(yè)獲得5%的銷售折讓，同時(shí)明確乙企業(yè)應(yīng)提供當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)開(kāi)具的索取折讓證明單，這樣，乙企業(yè)仍將85000元的進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出，而甲企業(yè)卻由此可用紅字作會(huì)計(jì)分錄為：借記應(yīng)收賬款585000；貸記主營(yíng)業(yè)務(wù)收入500000、應(yīng)交稅金—應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）85000。按該文作者的籌劃，可以達(dá)到一舉兩得的目的：一方面甲企業(yè)可以名正言順的沖銷應(yīng)稅收入和銷項(xiàng)稅額，少繳了增值稅；另一方面也解決了甲企業(yè)返利不允許稅前扣除的問(wèn)題。
分析：
“銷售折讓”固然是企業(yè)購(gòu)銷業(yè)務(wù)中的一項(xiàng)常規(guī)行為，但作為甲企業(yè)按乙企業(yè)購(gòu)貨的一定比例支付的返利是否是銷售折讓的范疇？所謂銷售折扣，是指企業(yè)售出的商品（產(chǎn)品）因?yàn)槠贩N不合格或質(zhì)量不符合要求等原因，應(yīng)客戶的要求而在價(jià)格上給予的減讓。并且銷售折讓是發(fā)生在銷售收入確認(rèn)之后，而非是在尚未發(fā)生之前以合同形式進(jìn)行約定。所以，甲企業(yè)對(duì)乙企業(yè)的返利不是銷售折讓行為。對(duì)納稅人發(fā)生銷售折扣的，購(gòu)貨方必須向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)開(kāi)具折讓證明單，而稅務(wù)機(jī)關(guān)在受理時(shí)，應(yīng)當(dāng)對(duì)銷售折扣的原因進(jìn)行調(diào)查核實(shí)，如果商品（產(chǎn)品）并不存在品種不合格或質(zhì)量等問(wèn)題的，相應(yīng)也不會(huì)對(duì)購(gòu)貨方開(kāi)具虛假的折讓證明單。
對(duì)甲企業(yè)為了充分調(diào)動(dòng)經(jīng)銷商的積極性，鼓勵(lì)其多銷，而按經(jīng)銷商銷售額的一定比例支付的“返點(diǎn)”，應(yīng)屬于“商業(yè)折扣”范疇。所謂“商業(yè)折扣”，是企業(yè)在銷售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)時(shí)，因購(gòu)貨數(shù)量較大等原因而給予購(gòu)貨方的一種價(jià)格優(yōu)惠。根據(jù)《增值稅若干具體問(wèn)題》的規(guī)定：“納稅人采取折扣方式銷售貨物，如果銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明的，可以按折扣后的銷售額征收增值稅；如果將折扣額另開(kāi)發(fā)票，不論在財(cái)務(wù)上如何處理，均不得從銷售額中減除折扣額?！?。同時(shí)又根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)銷售折扣在計(jì)征所得稅時(shí)如何處理問(wèn)題的批復(fù)》規(guī)定：“一、納稅人銷售貨物給購(gòu)貨方的銷售折扣，如果銷售額和折扣額在同一張銷售發(fā)票上注明的，可按折扣后的銷售額計(jì)算征收所得稅；如果將折扣額另開(kāi)發(fā)票，則不得從銷售額中減除折扣額。二、納稅人銷售貨物給購(gòu)貨方的回扣，其支出不得在所得稅前列支?！币?yàn)榧灼髽I(yè)給予經(jīng)銷商的折扣并未在一張銷售發(fā)票上反映，所以，不能在企業(yè)所得稅前予以稅前扣除。
根據(jù)國(guó)稅發(fā)[2004]136號(hào)文規(guī)定：“商業(yè)企業(yè)向供貨方收取的部分收入，按照以下原則征收增值稅或營(yíng)業(yè)稅：（一）對(duì)商業(yè)企業(yè)向供貨方收取的與商品銷售量、銷售額無(wú)必然聯(lián)系，且商業(yè)企業(yè)向供貨方提供一定勞務(wù)的收入，例如進(jìn)場(chǎng)費(fèi)、廣告促銷費(fèi)、上架費(fèi)、展示費(fèi)、管理費(fèi)等，不屬于平銷返利，不沖減當(dāng)期增值稅進(jìn)項(xiàng)稅金，應(yīng)按營(yíng)業(yè)稅的適用稅目稅率征收營(yíng)業(yè)稅。（二）對(duì)商業(yè)企業(yè)向供貨方收取的與商品銷售量、銷售額掛鉤（如以一定比例、金額、數(shù)量計(jì)算）的各種返還收入，均應(yīng)按照平銷返利行為的有關(guān)規(guī)定沖減當(dāng)期增值稅進(jìn)項(xiàng)稅金，不征收營(yíng)業(yè)稅?！彼?，對(duì)乙企業(yè)按銷售額的一定比例取得的返利收入還必須將85000元[585000/（1+17%）×17%]進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出。雖然說(shuō)，甲企業(yè)所支付的返利款中已包含在銷售總價(jià)1170萬(wàn)元中被計(jì)算過(guò)該增值部分的增值稅，但為什么要重復(fù)征收？其原因是這種返利銷售形式不僅造成地區(qū)間增值稅收入非正常轉(zhuǎn)移，而且有偷稅因素，所以，國(guó)家稅務(wù)總局通過(guò)文件形式予以遏制。根據(jù)總局的文件規(guī)定，筆者認(rèn)為乙企業(yè)可以按以下方式進(jìn)行稅收籌劃：
也就是對(duì)乙企業(yè)取得的返利收入，由乙企業(yè)開(kāi)具服務(wù)業(yè)發(fā)票，以廣告促銷費(fèi)等勞務(wù)名義收?。ㄊ召M(fèi)不得與銷售量或銷售額掛鉤）：因?yàn)橐移髽I(yè)為甲企業(yè)產(chǎn)品提供宣傳等服務(wù)，有償收取服務(wù)費(fèi)也在情理之中，對(duì)甲企業(yè)來(lái)說(shuō)，公司發(fā)生的勞務(wù)費(fèi)用也是正常的，應(yīng)當(dāng)依法在所得稅前扣除；對(duì)乙企業(yè)來(lái)說(shuō)，其在購(gòu)進(jìn)貨物時(shí)已按全額進(jìn)項(xiàng)抵扣，而對(duì)提供的應(yīng)稅勞務(wù)收入按5%征收營(yíng)業(yè)稅，可節(jié)約稅收成本：[585000/（1+17%）×17%]-585000×5%=77980元
分析：
“銷售折讓”固然是企業(yè)購(gòu)銷業(yè)務(wù)中的一項(xiàng)常規(guī)行為，但作為甲企業(yè)按乙企業(yè)購(gòu)貨的一定比例支付的返利是否是銷售折讓的范疇？所謂銷售折扣，是指企業(yè)售出的商品（產(chǎn)品）因?yàn)槠贩N不合格或質(zhì)量不符合要求等原因，應(yīng)客戶的要求而在價(jià)格上給予的減讓。并且銷售折讓是發(fā)生在銷售收入確認(rèn)之后，而非是在尚未發(fā)生之前以合同形式進(jìn)行約定。所以，甲企業(yè)對(duì)乙企業(yè)的返利不是銷售折讓行為。對(duì)納稅人發(fā)生銷售折扣的，購(gòu)貨方必須向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)開(kāi)具折讓證明單，而稅務(wù)機(jī)關(guān)在受理時(shí)，應(yīng)當(dāng)對(duì)銷售折扣的原因進(jìn)行調(diào)查核實(shí)，如果商品（產(chǎn)品）并不存在品種不合格或質(zhì)量等問(wèn)題的，相應(yīng)也不會(huì)對(duì)購(gòu)貨方開(kāi)具虛假的折讓證明單。
對(duì)甲企業(yè)為了充分調(diào)動(dòng)經(jīng)銷商的積極性，鼓勵(lì)其多銷，而按經(jīng)銷商銷售額的一定比例支付的“返點(diǎn)”，應(yīng)屬于“商業(yè)折扣”范疇。所謂“商業(yè)折扣”，是企業(yè)在銷售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)時(shí)，因購(gòu)貨數(shù)量較大等原因而給予購(gòu)貨方的一種價(jià)格優(yōu)惠。根據(jù)《增值稅若干具體問(wèn)題》的規(guī)定：“納稅人采取折扣方式銷售貨物，如果銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明的，可以按折扣后的銷售額征收增值稅；如果將折扣額另開(kāi)發(fā)票，不論在財(cái)務(wù)上如何處理，均不得從銷售額中減除折扣額?！?。同時(shí)又根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)銷售折扣在計(jì)征所得稅時(shí)如何處理問(wèn)題的批復(fù)》規(guī)定：“一、納稅人銷售貨物給購(gòu)貨方的銷售折扣，如果銷售額和折扣額在同一張銷售發(fā)票上注明的，可按折扣后的銷售額計(jì)算征收所得稅；如果將折扣額另開(kāi)發(fā)票，則不得從銷售額中減除折扣額。二、納稅人銷售貨物給購(gòu)貨方的回扣，其支出不得在所得稅前列支?！币?yàn)榧灼髽I(yè)給予經(jīng)銷商的折扣并未在一張銷售發(fā)票上反映，所以，不能在企業(yè)所得稅前予以稅前扣除。
根據(jù)國(guó)稅發(fā)[2004]136號(hào)文規(guī)定：“商業(yè)企業(yè)向供貨方收取的部分收入，按照以下原則征收增值稅或營(yíng)業(yè)稅：（一）對(duì)商業(yè)企業(yè)向供貨方收取的與商品銷售量、銷售額無(wú)必然聯(lián)系，且商業(yè)企業(yè)向供貨方提供一定勞務(wù)的收入，例如進(jìn)場(chǎng)費(fèi)、廣告促銷費(fèi)、上架費(fèi)、展示費(fèi)、管理費(fèi)等，不屬于平銷返利，不沖減當(dāng)期增值稅進(jìn)項(xiàng)稅金，應(yīng)按營(yíng)業(yè)稅的適用稅目稅率征收營(yíng)業(yè)稅。（二）對(duì)商業(yè)企業(yè)向供貨方收取的與商品銷售量、銷售額掛鉤（如以一定比例、金額、數(shù)量計(jì)算）的各種返還收入，均應(yīng)按照平銷返利行為的有關(guān)規(guī)定沖減當(dāng)期增值稅進(jìn)項(xiàng)稅金，不征收營(yíng)業(yè)稅?！彼?，對(duì)乙企業(yè)按銷售額的一定比例取得的返利收入還必須將85000元[585000/（1+17%）×17%]進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出。雖然說(shuō)，甲企業(yè)所支付的返利款中已包含在銷售總價(jià)1170萬(wàn)元中被計(jì)算過(guò)該增值部分的增值稅，但為什么要重復(fù)征收？其原因是這種返利銷售形式不僅造成地區(qū)間增值稅收入非正常轉(zhuǎn)移，而且有偷稅因素，所以，國(guó)家稅務(wù)總局通過(guò)文件形式予以遏制。根據(jù)總局的文件規(guī)定，筆者認(rèn)為乙企業(yè)可以按以下方式進(jìn)行稅收籌劃：
也就是對(duì)乙企業(yè)取得的返利收入，由乙企業(yè)開(kāi)具服務(wù)業(yè)發(fā)票，以廣告促銷費(fèi)等勞務(wù)名義收?。ㄊ召M(fèi)不得與銷售量或銷售額掛鉤）：因?yàn)橐移髽I(yè)為甲企業(yè)產(chǎn)品提供宣傳等服務(wù)，有償收取服務(wù)費(fèi)也在情理之中，對(duì)甲企業(yè)來(lái)說(shuō)，公司發(fā)生的勞務(wù)費(fèi)用也是正常的，應(yīng)當(dāng)依法在所得稅前扣除；對(duì)乙企業(yè)來(lái)說(shuō)，其在購(gòu)進(jìn)貨物時(shí)已按全額進(jìn)項(xiàng)抵扣，而對(duì)提供的應(yīng)稅勞務(wù)收入按5%征收營(yíng)業(yè)稅，可節(jié)約稅收成本：[585000/（1+17%）×17%]-585000×5%=77980元