會計核算的差異
1．引入公允價值計量模式
新準(zhǔn)則規(guī)定，在有確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價值能夠持續(xù)可靠取得的情況下，可以對投資性房地產(chǎn)采用公允價值模式進(jìn)行后續(xù)計量，而《企業(yè)會計制度》和《小企業(yè)會計制度》將歷史成本作為會計核算的基本原則。
2．土地使用權(quán)核算辦法不同
新準(zhǔn)則對土地使用權(quán)原則上應(yīng)確認(rèn)為無形資產(chǎn)，現(xiàn)行企業(yè)會計制度要求轉(zhuǎn)入在建工程成本。
3．折舊或攤銷方法不同
新準(zhǔn)則對投資性房地產(chǎn)采用公允價值計量的不計提折舊和攤銷，而現(xiàn)行企業(yè)會計制度將投資性房地產(chǎn)作為固定資產(chǎn)核算，要求對所有房地產(chǎn)計提折舊和攤銷。
4．減值準(zhǔn)備的計提和轉(zhuǎn)回有差異
新準(zhǔn)則對采用公允價值計量模式計量的投資性房地產(chǎn)不計提減值準(zhǔn)備；采用成本計量模式計量的投資性房地產(chǎn)和自用房地產(chǎn)要求計提減值準(zhǔn)備，計提后不允許轉(zhuǎn)回；作為存貨的房地產(chǎn)計提的減值準(zhǔn)備允許轉(zhuǎn)回；《企業(yè)會計制度》要求計提減值準(zhǔn)備，計提后允許轉(zhuǎn)回；《小企業(yè)會計制度》不要求計提減值準(zhǔn)備。
5．用途改變的轉(zhuǎn)換處理
新準(zhǔn)則規(guī)定在成本模式下，應(yīng)當(dāng)將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換前的賬面價值作為轉(zhuǎn)換后的入賬價值。采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為自用房地產(chǎn)時，應(yīng)當(dāng)以其轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價值作為自用房地產(chǎn)的賬面價值，公允價值與原賬面價值的差額計入當(dāng)期損益。自用房地產(chǎn)或存貨轉(zhuǎn)換為采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)時，投資性房地產(chǎn)按照轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價值計價，轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價值小于原賬面價值的，其差額計入當(dāng)期損益；轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價值大于原賬面價值的，其差額作為資本公積（其他資本公積），計入所有者權(quán)益。處置該項投資性房地產(chǎn)時，原計入所有者權(quán)益的部分應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)入處置當(dāng)期損益。已采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)，不得從公允價值模式轉(zhuǎn)為成本模式。而現(xiàn)行企業(yè)會計制度無上述規(guī)定。
實例比較分析
【例1】甲公司于2007年1月取得一塊面積10畝的土地，支付土地出讓金300萬元，使用權(quán)年限為50年；當(dāng)月開工，于6月底建成一座廠房作為生產(chǎn)用的車間，在建工程賬面成本為540萬元（不含土地出讓金），預(yù)計使用壽命為30年，假設(shè)廠房（建筑物）無殘值。采用年限平均法計提折舊和攤銷。
1．新準(zhǔn)則的賬務(wù)處理
（1）2007年1月取得土地使用權(quán)
借：無形資產(chǎn)———土地使用權(quán)300
貸：銀行存款300
（2）2007年1月至6月每月攤銷土地使用權(quán)價值
借：管理費用———土地使用權(quán)攤銷0.5[300÷（50×12）]
貸：累計攤銷———土地使用權(quán)0.5
（3）2007年6月車間建成時
借：固定資產(chǎn)———廠房540
貸：在建工程———廠房540
（4）從2007年7月起每月計提折舊和攤銷
借：制造費用———土地使用權(quán)攤銷0.5[300÷（50×12）]
——廠房折舊1.5[540÷（30×12）]
貸：累計攤銷———土地使用權(quán)0.5
累計折舊———廠房折舊1.5
2．兩種制度的賬務(wù)處理
（1）2007年1月取得土地使用權(quán)，并轉(zhuǎn)入在建工程
借：無形資產(chǎn)———土地使用權(quán)300
貸：銀行存款300
借：在建工程———土地使用權(quán)300
貸：無形資產(chǎn)———土地使用權(quán)300
（2）2007年6月車間建成時
借：固定資產(chǎn)———廠房840
貸：在建工程———廠房540
在建工程———土地使用權(quán)300
（3）從2007年7月起每月計提折舊
由于土地使用權(quán)使用年限高于廠房預(yù)計使用年限，計算土地使用權(quán)凈殘值=300÷（50×12）×（50×12-30×12-6）=117（萬元）。
每月計提折舊=（840-117）÷（30×12）=2.01萬元。
借：制造費用———廠房折舊2.01
貸：累計折舊———廠房折舊2.01
【例2】接例1，由于產(chǎn)品銷路差，于2009年1月1日將此廠房出租，當(dāng)日該廠房公允價值為850萬元，租期5年，每月收取租金5萬元。2014年1月1日收回該廠房自用，當(dāng)日該廠房公允價值為700萬元。采用年限平均法計提折舊和攤銷。
1．新準(zhǔn)則的賬務(wù)處理
A、成本模式下的賬務(wù)處理
（1）2009年1月1日出租時
借：投資性房地產(chǎn)———廠房801
累計折舊———廠房折舊27[1.5×（12+6）]
累計攤銷———土地使用權(quán)攤銷12（0.5×12×2）
貸：固定資產(chǎn)———廠房540
無形資產(chǎn)———土地使用權(quán)300
（2）2009年1月至2014年12月每月收取租金
借：銀行存款5
貸：其他業(yè)務(wù)收入5
（3）2009年1月至2014年12月每月計提折舊（攤銷）=（801-117）/（50×12-30×12-12-6）=2萬元。
借：其他業(yè)務(wù)成本2
貸：累計折舊（攤銷）———投資性房地產(chǎn)2
（4）2014年1月1日收回廠房
投資性房地產(chǎn)———廠房賬面價值=801-2×（12×5）=681萬元，小于公允價值700萬元，不需計提減值準(zhǔn)備。其中：土地使用權(quán)賬面價值=300-12-0.5×12×5=258萬元，廠房（建筑物）賬面價值=540-27-1.5×12×5=423萬元。
借：固定資產(chǎn)———廠房423
無形資產(chǎn)———土地使用權(quán)258
累計折舊（攤銷）———投資性房地產(chǎn)120（2×12×5）
貸：投資性房地產(chǎn)———廠房801
B、公允價值模式下的賬務(wù)處理
（1）2009年1月1日出租時
借：投資性房地產(chǎn)——廠房850
累計折舊——廠房折舊27[1.5×（12+6）]
累計攤銷——土地使用權(quán)攤銷12（0.5×12×2）
貸：固定資產(chǎn)——廠房540
無形資產(chǎn)——土地使用權(quán)300
資本公積——其他資本公積49
（2）2009年1月至2014年12月不計提折舊或攤銷，每月收取租金時
借：銀行存款5
貸：其他業(yè)務(wù)收入5
（3）2014年1月1日收回廠房
投資性房地產(chǎn)——廠房賬面價值=850萬元，公允價值為700萬元，應(yīng)確認(rèn)公允價值變動損失=850-700=150萬元。
借：固定資產(chǎn)———廠房700
公允價值變動損益150
貸：投資性房地產(chǎn)———廠房850
2．兩種制度的賬務(wù)處理
（1）2009年1月1日出租時賬面價值=840-2.01×（12+6）=803.82萬元，小于公允價值850萬元，不需計提減值準(zhǔn)備，不作賬務(wù)處理。
（2）2009年1月至2014年12月每月收取租金和計提折舊（攤銷）
借：銀行存款5
貸：其他業(yè)務(wù)收入5
借：其他業(yè)務(wù)支出2.01
貸：累計折舊———廠房折舊2.01
（3）2014年1月1日收回廠房時賬面價值=803.82-2.01×（12×5）=683.22萬元，小于公允價值700萬元，不需計提減值準(zhǔn)備，不作賬務(wù)處理。
【例3】接例2，假設(shè)2014年1月1日收回該廠房自用，當(dāng)日該廠房公允價值為600萬元，20014年12月31日公允價值為650萬元。采用年限平均法計提折舊和攤銷。
1．新準(zhǔn)則的賬務(wù)處理
A、成本模式下的賬務(wù)處理
（1）2014年1月1日收回廠房
投資性房地產(chǎn)———廠房賬面價值=801-2×（12×5）=681萬元，大于公允價值600萬元，應(yīng)計提減值準(zhǔn)備=681-600=81萬元。
借：固定資產(chǎn)———廠房681
累計折舊（攤銷）———投資性房地產(chǎn)120（2×12×5）
貸：投資性房地產(chǎn)———廠房801
借：資產(chǎn)減值損失81
貸：投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備81
（2）2014年1月至12月每月計提折舊（攤銷）=（600-117）/（30×12-5×12-12-6）=1.71萬元。
借：制造費用1.71
貸：累計折舊1.71
（3）2014年12月31日廠房賬面價值=600-1.71×12=579.48萬元，小于公允價值650萬元，不需計提減值準(zhǔn)備，但已計提的減值準(zhǔn)備81萬元不得轉(zhuǎn)回，因此不作賬務(wù)處理。
B、公允價值模式下的賬務(wù)處理
（1）2014年1月1日收回廠房
投資性房地產(chǎn)———廠房賬面價值=850萬元，公允價值為600萬元，應(yīng)確認(rèn)公允價值變動損失=850-600=250萬元。
借：固定資產(chǎn)———廠房600
公允價值變動損益250
貸：投資性房地產(chǎn)———廠房850
（2）2014年1月至12月每月計提折舊（攤銷）=1.71萬元。
借：制造費用1.71
貸：累計折舊1.71
（3）2014年12月31日廠房賬面價值=600-1.71×12=579.48萬元，小于公允價值650萬元，不需計提減值準(zhǔn)備，因此不作賬務(wù)處理。
2．《企業(yè)會計制度》的賬務(wù)處理
（1）2014年1月1日收回廠房時賬面價值=803.82-2.01×（12×5）=683.22萬元，大于公允價值600萬元，應(yīng)計提減值準(zhǔn)備=683.22-600=83.22萬元。
借：營業(yè)外支出———計提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備83.22
貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備83.22
（2）2014年1月至12月每月計提折舊=（600-117）/（30×12-5×12-12-6）=1.71萬元。
借：制造費用1.71
貸：累計折舊1.71
（3）2014年12月31日廠房賬面價值=600-1.71×12=579.48萬元，小于公允價值650萬元，應(yīng)轉(zhuǎn)回已計提的減值準(zhǔn)備：首先按不考慮減值因素情況下應(yīng)計提的累計折舊與考慮減值因素情況下應(yīng)計提的累計折舊之間的差額=2.01×12-1.71×12=3.60萬元，沖減已計提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，同時增加累計折舊；然后按固定資產(chǎn)公允價值（650萬元）與不考慮減值因素情況下計算確定的固定資產(chǎn)賬面價值（683.22-2.01×12=659.1萬元）兩者中較低者（650萬元），與價值恢復(fù)前的固定資產(chǎn)賬面價值（579.48萬元）之間的差額，沖減已計提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備和營業(yè)外支出=650-579.48=70.52萬元。
借：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備74.12
貸：累計折舊3.60
營業(yè)外支出———計提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備70.52
3．《小企業(yè)會計制度》的賬務(wù)處理
《小企業(yè)會計制度》規(guī)定不計提固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，只計提折舊和攤銷。2014年1月至12月每月計提折舊2.01萬元：
借：制造費用2.01
貸：累計折舊———廠房折舊2.01
【例4】接例2，假設(shè)2014年1月1日將該廠房收回后即以650萬元的價格對外轉(zhuǎn)讓，已通過銀行轉(zhuǎn)賬收取轉(zhuǎn)讓價款。
1．新準(zhǔn)則的賬務(wù)處理
（1）成本模式下的賬務(wù)處理
借：銀行存款650
貸：其他業(yè)務(wù)收入650
借：累計折舊（攤銷）———投資性房地產(chǎn)120（2×12×5）
其他業(yè)務(wù)成本681
貸：投資性房地產(chǎn)———廠房801
（2）公允價值模式下的賬務(wù)處理
借：銀行存款650
貸：其他業(yè)務(wù)收入650
借：其他業(yè)務(wù)成本850
貸：投資性房地產(chǎn)———廠房850
借：資本公積（其他資本公積）49
貸：其他業(yè)務(wù)收入49
2．兩種制度的賬務(wù)處理
借：固定資產(chǎn)清理683.22
累計折舊156.78[2.01×（5×12+12+6）
貸：固定資產(chǎn)———廠房840
借：銀行存款650
營業(yè)外支出———處置非流動資產(chǎn)損失33.22
貸：固定資產(chǎn)清理683.22
1．引入公允價值計量模式
新準(zhǔn)則規(guī)定，在有確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價值能夠持續(xù)可靠取得的情況下，可以對投資性房地產(chǎn)采用公允價值模式進(jìn)行后續(xù)計量，而《企業(yè)會計制度》和《小企業(yè)會計制度》將歷史成本作為會計核算的基本原則。
2．土地使用權(quán)核算辦法不同
新準(zhǔn)則對土地使用權(quán)原則上應(yīng)確認(rèn)為無形資產(chǎn)，現(xiàn)行企業(yè)會計制度要求轉(zhuǎn)入在建工程成本。
3．折舊或攤銷方法不同
新準(zhǔn)則對投資性房地產(chǎn)采用公允價值計量的不計提折舊和攤銷，而現(xiàn)行企業(yè)會計制度將投資性房地產(chǎn)作為固定資產(chǎn)核算，要求對所有房地產(chǎn)計提折舊和攤銷。
4．減值準(zhǔn)備的計提和轉(zhuǎn)回有差異
新準(zhǔn)則對采用公允價值計量模式計量的投資性房地產(chǎn)不計提減值準(zhǔn)備；采用成本計量模式計量的投資性房地產(chǎn)和自用房地產(chǎn)要求計提減值準(zhǔn)備，計提后不允許轉(zhuǎn)回；作為存貨的房地產(chǎn)計提的減值準(zhǔn)備允許轉(zhuǎn)回；《企業(yè)會計制度》要求計提減值準(zhǔn)備，計提后允許轉(zhuǎn)回；《小企業(yè)會計制度》不要求計提減值準(zhǔn)備。
5．用途改變的轉(zhuǎn)換處理
新準(zhǔn)則規(guī)定在成本模式下，應(yīng)當(dāng)將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換前的賬面價值作為轉(zhuǎn)換后的入賬價值。采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為自用房地產(chǎn)時，應(yīng)當(dāng)以其轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價值作為自用房地產(chǎn)的賬面價值，公允價值與原賬面價值的差額計入當(dāng)期損益。自用房地產(chǎn)或存貨轉(zhuǎn)換為采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)時，投資性房地產(chǎn)按照轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價值計價，轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價值小于原賬面價值的，其差額計入當(dāng)期損益；轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價值大于原賬面價值的，其差額作為資本公積（其他資本公積），計入所有者權(quán)益。處置該項投資性房地產(chǎn)時，原計入所有者權(quán)益的部分應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)入處置當(dāng)期損益。已采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)，不得從公允價值模式轉(zhuǎn)為成本模式。而現(xiàn)行企業(yè)會計制度無上述規(guī)定。
實例比較分析
【例1】甲公司于2007年1月取得一塊面積10畝的土地，支付土地出讓金300萬元，使用權(quán)年限為50年；當(dāng)月開工，于6月底建成一座廠房作為生產(chǎn)用的車間，在建工程賬面成本為540萬元（不含土地出讓金），預(yù)計使用壽命為30年，假設(shè)廠房（建筑物）無殘值。采用年限平均法計提折舊和攤銷。
1．新準(zhǔn)則的賬務(wù)處理
（1）2007年1月取得土地使用權(quán)
借：無形資產(chǎn)———土地使用權(quán)300
貸：銀行存款300
（2）2007年1月至6月每月攤銷土地使用權(quán)價值
借：管理費用———土地使用權(quán)攤銷0.5[300÷（50×12）]
貸：累計攤銷———土地使用權(quán)0.5
（3）2007年6月車間建成時
借：固定資產(chǎn)———廠房540
貸：在建工程———廠房540
（4）從2007年7月起每月計提折舊和攤銷
借：制造費用———土地使用權(quán)攤銷0.5[300÷（50×12）]
——廠房折舊1.5[540÷（30×12）]
貸：累計攤銷———土地使用權(quán)0.5
累計折舊———廠房折舊1.5
2．兩種制度的賬務(wù)處理
（1）2007年1月取得土地使用權(quán)，并轉(zhuǎn)入在建工程
借：無形資產(chǎn)———土地使用權(quán)300
貸：銀行存款300
借：在建工程———土地使用權(quán)300
貸：無形資產(chǎn)———土地使用權(quán)300
（2）2007年6月車間建成時
借：固定資產(chǎn)———廠房840
貸：在建工程———廠房540
在建工程———土地使用權(quán)300
（3）從2007年7月起每月計提折舊
由于土地使用權(quán)使用年限高于廠房預(yù)計使用年限，計算土地使用權(quán)凈殘值=300÷（50×12）×（50×12-30×12-6）=117（萬元）。
每月計提折舊=（840-117）÷（30×12）=2.01萬元。
借：制造費用———廠房折舊2.01
貸：累計折舊———廠房折舊2.01
【例2】接例1，由于產(chǎn)品銷路差，于2009年1月1日將此廠房出租，當(dāng)日該廠房公允價值為850萬元，租期5年，每月收取租金5萬元。2014年1月1日收回該廠房自用，當(dāng)日該廠房公允價值為700萬元。采用年限平均法計提折舊和攤銷。
1．新準(zhǔn)則的賬務(wù)處理
A、成本模式下的賬務(wù)處理
（1）2009年1月1日出租時
借：投資性房地產(chǎn)———廠房801
累計折舊———廠房折舊27[1.5×（12+6）]
累計攤銷———土地使用權(quán)攤銷12（0.5×12×2）
貸：固定資產(chǎn)———廠房540
無形資產(chǎn)———土地使用權(quán)300
（2）2009年1月至2014年12月每月收取租金
借：銀行存款5
貸：其他業(yè)務(wù)收入5
（3）2009年1月至2014年12月每月計提折舊（攤銷）=（801-117）/（50×12-30×12-12-6）=2萬元。
借：其他業(yè)務(wù)成本2
貸：累計折舊（攤銷）———投資性房地產(chǎn)2
（4）2014年1月1日收回廠房
投資性房地產(chǎn)———廠房賬面價值=801-2×（12×5）=681萬元，小于公允價值700萬元，不需計提減值準(zhǔn)備。其中：土地使用權(quán)賬面價值=300-12-0.5×12×5=258萬元，廠房（建筑物）賬面價值=540-27-1.5×12×5=423萬元。
借：固定資產(chǎn)———廠房423
無形資產(chǎn)———土地使用權(quán)258
累計折舊（攤銷）———投資性房地產(chǎn)120（2×12×5）
貸：投資性房地產(chǎn)———廠房801
B、公允價值模式下的賬務(wù)處理
（1）2009年1月1日出租時
借：投資性房地產(chǎn)——廠房850
累計折舊——廠房折舊27[1.5×（12+6）]
累計攤銷——土地使用權(quán)攤銷12（0.5×12×2）
貸：固定資產(chǎn)——廠房540
無形資產(chǎn)——土地使用權(quán)300
資本公積——其他資本公積49
（2）2009年1月至2014年12月不計提折舊或攤銷，每月收取租金時
借：銀行存款5
貸：其他業(yè)務(wù)收入5
（3）2014年1月1日收回廠房
投資性房地產(chǎn)——廠房賬面價值=850萬元，公允價值為700萬元，應(yīng)確認(rèn)公允價值變動損失=850-700=150萬元。
借：固定資產(chǎn)———廠房700
公允價值變動損益150
貸：投資性房地產(chǎn)———廠房850
2．兩種制度的賬務(wù)處理
（1）2009年1月1日出租時賬面價值=840-2.01×（12+6）=803.82萬元，小于公允價值850萬元，不需計提減值準(zhǔn)備，不作賬務(wù)處理。
（2）2009年1月至2014年12月每月收取租金和計提折舊（攤銷）
借：銀行存款5
貸：其他業(yè)務(wù)收入5
借：其他業(yè)務(wù)支出2.01
貸：累計折舊———廠房折舊2.01
（3）2014年1月1日收回廠房時賬面價值=803.82-2.01×（12×5）=683.22萬元，小于公允價值700萬元，不需計提減值準(zhǔn)備，不作賬務(wù)處理。
【例3】接例2，假設(shè)2014年1月1日收回該廠房自用，當(dāng)日該廠房公允價值為600萬元，20014年12月31日公允價值為650萬元。采用年限平均法計提折舊和攤銷。
1．新準(zhǔn)則的賬務(wù)處理
A、成本模式下的賬務(wù)處理
（1）2014年1月1日收回廠房
投資性房地產(chǎn)———廠房賬面價值=801-2×（12×5）=681萬元，大于公允價值600萬元，應(yīng)計提減值準(zhǔn)備=681-600=81萬元。
借：固定資產(chǎn)———廠房681
累計折舊（攤銷）———投資性房地產(chǎn)120（2×12×5）
貸：投資性房地產(chǎn)———廠房801
借：資產(chǎn)減值損失81
貸：投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備81
（2）2014年1月至12月每月計提折舊（攤銷）=（600-117）/（30×12-5×12-12-6）=1.71萬元。
借：制造費用1.71
貸：累計折舊1.71
（3）2014年12月31日廠房賬面價值=600-1.71×12=579.48萬元，小于公允價值650萬元，不需計提減值準(zhǔn)備，但已計提的減值準(zhǔn)備81萬元不得轉(zhuǎn)回，因此不作賬務(wù)處理。
B、公允價值模式下的賬務(wù)處理
（1）2014年1月1日收回廠房
投資性房地產(chǎn)———廠房賬面價值=850萬元，公允價值為600萬元，應(yīng)確認(rèn)公允價值變動損失=850-600=250萬元。
借：固定資產(chǎn)———廠房600
公允價值變動損益250
貸：投資性房地產(chǎn)———廠房850
（2）2014年1月至12月每月計提折舊（攤銷）=1.71萬元。
借：制造費用1.71
貸：累計折舊1.71
（3）2014年12月31日廠房賬面價值=600-1.71×12=579.48萬元，小于公允價值650萬元，不需計提減值準(zhǔn)備，因此不作賬務(wù)處理。
2．《企業(yè)會計制度》的賬務(wù)處理
（1）2014年1月1日收回廠房時賬面價值=803.82-2.01×（12×5）=683.22萬元，大于公允價值600萬元，應(yīng)計提減值準(zhǔn)備=683.22-600=83.22萬元。
借：營業(yè)外支出———計提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備83.22
貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備83.22
（2）2014年1月至12月每月計提折舊=（600-117）/（30×12-5×12-12-6）=1.71萬元。
借：制造費用1.71
貸：累計折舊1.71
（3）2014年12月31日廠房賬面價值=600-1.71×12=579.48萬元，小于公允價值650萬元，應(yīng)轉(zhuǎn)回已計提的減值準(zhǔn)備：首先按不考慮減值因素情況下應(yīng)計提的累計折舊與考慮減值因素情況下應(yīng)計提的累計折舊之間的差額=2.01×12-1.71×12=3.60萬元，沖減已計提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，同時增加累計折舊；然后按固定資產(chǎn)公允價值（650萬元）與不考慮減值因素情況下計算確定的固定資產(chǎn)賬面價值（683.22-2.01×12=659.1萬元）兩者中較低者（650萬元），與價值恢復(fù)前的固定資產(chǎn)賬面價值（579.48萬元）之間的差額，沖減已計提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備和營業(yè)外支出=650-579.48=70.52萬元。
借：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備74.12
貸：累計折舊3.60
營業(yè)外支出———計提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備70.52
3．《小企業(yè)會計制度》的賬務(wù)處理
《小企業(yè)會計制度》規(guī)定不計提固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，只計提折舊和攤銷。2014年1月至12月每月計提折舊2.01萬元：
借：制造費用2.01
貸：累計折舊———廠房折舊2.01
【例4】接例2，假設(shè)2014年1月1日將該廠房收回后即以650萬元的價格對外轉(zhuǎn)讓，已通過銀行轉(zhuǎn)賬收取轉(zhuǎn)讓價款。
1．新準(zhǔn)則的賬務(wù)處理
（1）成本模式下的賬務(wù)處理
借：銀行存款650
貸：其他業(yè)務(wù)收入650
借：累計折舊（攤銷）———投資性房地產(chǎn)120（2×12×5）
其他業(yè)務(wù)成本681
貸：投資性房地產(chǎn)———廠房801
（2）公允價值模式下的賬務(wù)處理
借：銀行存款650
貸：其他業(yè)務(wù)收入650
借：其他業(yè)務(wù)成本850
貸：投資性房地產(chǎn)———廠房850
借：資本公積（其他資本公積）49
貸：其他業(yè)務(wù)收入49
2．兩種制度的賬務(wù)處理
借：固定資產(chǎn)清理683.22
累計折舊156.78[2.01×（5×12+12+6）
貸：固定資產(chǎn)———廠房840
借：銀行存款650
營業(yè)外支出———處置非流動資產(chǎn)損失33.22
貸：固定資產(chǎn)清理683.22