對于應(yīng)稅包裝物的押金是否計稅，如何計稅，何時計稅，以及相關(guān)業(yè)務(wù)如何進(jìn)行賬務(wù)處理，一直以來是困擾學(xué)員的一個難題，現(xiàn)結(jié)合注稅答疑，按照新會計準(zhǔn)則總結(jié)如下：
一、應(yīng)稅消費品連同包裝銷售的，無論包裝物是否單獨計價，均應(yīng)并入應(yīng)稅消費品的銷售額中繳納消費稅。其應(yīng)繳納的消費稅均計入“營業(yè)稅金及附加”科目。其中：隨同產(chǎn)品銷售且不單獨計價的包裝物，其收入隨同所銷售的產(chǎn)品一起計入“主營業(yè)務(wù)收入”科目；隨同產(chǎn)品銷售但單獨計價的包裝物，其收入計入“其他業(yè)務(wù)收入”科目。
二、出租出借包裝物收取的押金，借記“銀行存款”科目，貸記“其他應(yīng)付款”科目；待包裝物到期未收回而將押金沒收時，借記“其他應(yīng)付款”科目，貸記“其他業(yè)務(wù)收入”科目；這部分押金收入應(yīng)繳納的消費稅應(yīng)相應(yīng)計入“營業(yè)稅金及附加”科目。
三、包裝物已作價隨同產(chǎn)品銷售，但為了購貨人將包裝物退回而加收的押金，借記“銀行存款”科目，貸記“其他應(yīng)付款”科目；包裝物逾期未收回時，押金沒收，沒收的押金應(yīng)繳納的消費稅應(yīng)先自“其他應(yīng)付款”科目沖抵，即借記“其他應(yīng)付款”科目，貸記“應(yīng)交稅費—應(yīng)交消費稅”科目，沖抵后“其他應(yīng)付款”科目的余額轉(zhuǎn)入“營業(yè)外收入”科目。
四、包裝物逾期的相關(guān)規(guī)定：《國家稅務(wù)總局關(guān)于取消包裝物押金逾期期限審批后有關(guān)問題的通知》（國稅函〔2004〕827號）對納稅人出租出借包裝物收取的押金是否征稅的問題重新作出了規(guī)定：納稅人為銷售貨物出租出借包裝物而收取的押金，無論包裝物周轉(zhuǎn)使用的期限長短，只要超過一年以上仍未退還的，均應(yīng)并入銷售額征收稅款。
五、關(guān)于酒類包裝物的相關(guān)規(guī)定：根據(jù)財政部、國家稅務(wù)總局國稅字[1995]53號《關(guān)于酒類產(chǎn)品包裝物押金征稅問題的通知》規(guī)定，從1995年6月1日起，對酒類產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)銷售酒類產(chǎn)品而收取的包裝物押金，無論押金是否返還與會計上如何核算，均需并入酒類產(chǎn)品銷售額中依酒類產(chǎn)品的適用稅率征收消費稅。又根據(jù)國家稅務(wù)總局國稅發(fā)[1995]192號《關(guān)于加強(qiáng)增值稅征收管理若干具體問題的通知》第三條關(guān)于酒類產(chǎn)品包裝物的征稅問題規(guī)定，從1995年6月1日起，對銷售除啤酒、黃酒外的其他酒類產(chǎn)品而收取的包裝物押金，無論是否返還以及會計上如何核算，均應(yīng)并人銷售額征稅。而對銷售啤酒、黃酒所收取的押金，按一般押金的規(guī)定處理。
一般包裝物押金的涉稅處理：
例1、2007年甲企業(yè)銷售應(yīng)稅消費品（非酒類）收取押金2340元，逾期一年未收回包裝物，消費稅適用稅率10%。
涉稅處理如下：
收取押金時
借：銀行存款2340
貸：其他應(yīng)付款—存入保證金2340
逾期時
借：其他應(yīng)付款—存入保證金2340
貸：其他業(yè)務(wù)收入2000
應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（銷項稅額）340
借：營業(yè)稅金及附加200
貸：應(yīng)交稅費—應(yīng)交消費稅200
特殊包裝物押金的處理：
例2、乙企業(yè)2007年3月銷售糧食白酒，不含稅價20000元，另收取包裝物押金2000元，消費稅適用稅率20%，從量計征的消費稅1000元。
涉稅處理如下：
2007年3月銷售時：
借：銀行存款25400
貸：主營業(yè)務(wù)收入20000
應(yīng)交稅費－應(yīng)交增值稅（銷項稅額）3400
其他應(yīng)付款—存入保證金2000
借：其他應(yīng)付款—存入保證金290.60[2000÷1.17×17%]
貸：應(yīng)交稅費－應(yīng)交增值稅（銷項稅額）290.60
借：營業(yè)稅金及附加5000[20000×20%＋1000]
其他應(yīng)付款—存入保證金341.88[2000÷1.17×20%]
貸：應(yīng)交稅費－應(yīng)交消費稅5341.88
小結(jié)：
1、一般消費品其押金逾期轉(zhuǎn)收入時，計征消費稅；啤酒、黃酒以外的其他酒類產(chǎn)品其押金在收取時計征消費稅和增值稅。
2、啤酒、黃酒收取的包裝物押金，無論是否逾期，不繳消費稅。原因是啤酒、黃酒是從量征稅，而非從價征稅；而對啤酒、黃酒收取的包裝物押金，逾期一年時，要計征增值稅，這一點與一般包裝物押金相同。
例3、接例2。到2008年4月該包裝物押金相關(guān)的科目"其他應(yīng)付款—存入保證金"賬戶余額為1367.52元.
保證金到期，因其在計提時已做了涉稅處理，現(xiàn)在到期時不再作納稅處理，只按余額轉(zhuǎn)賬：
借：其他應(yīng)付款—存入保證金1367.52
貸：營業(yè)外收入1367.52
解析：
1、根據(jù)2006年2月份財政部發(fā)布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則—基本準(zhǔn)則》第五章第二十七條，“利得是指由企業(yè)非日?；顒铀纬傻摹?dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的流入”。“利得”是新會計準(zhǔn)則引入國際會計準(zhǔn)則的一個新概念之一，它與“收入”的區(qū)別關(guān)鍵只差一個字——“非”日?；顒赢a(chǎn)生的。出租出借包裝物的收入屬于日?；顒赢a(chǎn)生的，記入“其他業(yè)務(wù)收入”科目，逾期未收回沒收押金或者是加收的押金都算是罰沒收入，是企業(yè)非日?；顒铀纬傻模浫搿盃I業(yè)外收入”科目。
2、銷售白酒包裝物并收取押金，先計入“其他應(yīng)付款”科目，消費稅和增值稅是沖“其他應(yīng)付款”科目，最后以凈額計入“營業(yè)外收入”科目。
一、應(yīng)稅消費品連同包裝銷售的，無論包裝物是否單獨計價，均應(yīng)并入應(yīng)稅消費品的銷售額中繳納消費稅。其應(yīng)繳納的消費稅均計入“營業(yè)稅金及附加”科目。其中：隨同產(chǎn)品銷售且不單獨計價的包裝物，其收入隨同所銷售的產(chǎn)品一起計入“主營業(yè)務(wù)收入”科目；隨同產(chǎn)品銷售但單獨計價的包裝物，其收入計入“其他業(yè)務(wù)收入”科目。
二、出租出借包裝物收取的押金，借記“銀行存款”科目，貸記“其他應(yīng)付款”科目；待包裝物到期未收回而將押金沒收時，借記“其他應(yīng)付款”科目，貸記“其他業(yè)務(wù)收入”科目；這部分押金收入應(yīng)繳納的消費稅應(yīng)相應(yīng)計入“營業(yè)稅金及附加”科目。
三、包裝物已作價隨同產(chǎn)品銷售，但為了購貨人將包裝物退回而加收的押金，借記“銀行存款”科目，貸記“其他應(yīng)付款”科目；包裝物逾期未收回時，押金沒收，沒收的押金應(yīng)繳納的消費稅應(yīng)先自“其他應(yīng)付款”科目沖抵，即借記“其他應(yīng)付款”科目，貸記“應(yīng)交稅費—應(yīng)交消費稅”科目，沖抵后“其他應(yīng)付款”科目的余額轉(zhuǎn)入“營業(yè)外收入”科目。
四、包裝物逾期的相關(guān)規(guī)定：《國家稅務(wù)總局關(guān)于取消包裝物押金逾期期限審批后有關(guān)問題的通知》（國稅函〔2004〕827號）對納稅人出租出借包裝物收取的押金是否征稅的問題重新作出了規(guī)定：納稅人為銷售貨物出租出借包裝物而收取的押金，無論包裝物周轉(zhuǎn)使用的期限長短，只要超過一年以上仍未退還的，均應(yīng)并入銷售額征收稅款。
五、關(guān)于酒類包裝物的相關(guān)規(guī)定：根據(jù)財政部、國家稅務(wù)總局國稅字[1995]53號《關(guān)于酒類產(chǎn)品包裝物押金征稅問題的通知》規(guī)定，從1995年6月1日起，對酒類產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)銷售酒類產(chǎn)品而收取的包裝物押金，無論押金是否返還與會計上如何核算，均需并入酒類產(chǎn)品銷售額中依酒類產(chǎn)品的適用稅率征收消費稅。又根據(jù)國家稅務(wù)總局國稅發(fā)[1995]192號《關(guān)于加強(qiáng)增值稅征收管理若干具體問題的通知》第三條關(guān)于酒類產(chǎn)品包裝物的征稅問題規(guī)定，從1995年6月1日起，對銷售除啤酒、黃酒外的其他酒類產(chǎn)品而收取的包裝物押金，無論是否返還以及會計上如何核算，均應(yīng)并人銷售額征稅。而對銷售啤酒、黃酒所收取的押金，按一般押金的規(guī)定處理。
一般包裝物押金的涉稅處理：
例1、2007年甲企業(yè)銷售應(yīng)稅消費品（非酒類）收取押金2340元，逾期一年未收回包裝物，消費稅適用稅率10%。
涉稅處理如下：
收取押金時
借：銀行存款2340
貸：其他應(yīng)付款—存入保證金2340
逾期時
借：其他應(yīng)付款—存入保證金2340
貸：其他業(yè)務(wù)收入2000
應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（銷項稅額）340
借：營業(yè)稅金及附加200
貸：應(yīng)交稅費—應(yīng)交消費稅200
特殊包裝物押金的處理：
例2、乙企業(yè)2007年3月銷售糧食白酒，不含稅價20000元，另收取包裝物押金2000元，消費稅適用稅率20%，從量計征的消費稅1000元。
涉稅處理如下：
2007年3月銷售時：
借：銀行存款25400
貸：主營業(yè)務(wù)收入20000
應(yīng)交稅費－應(yīng)交增值稅（銷項稅額）3400
其他應(yīng)付款—存入保證金2000
借：其他應(yīng)付款—存入保證金290.60[2000÷1.17×17%]
貸：應(yīng)交稅費－應(yīng)交增值稅（銷項稅額）290.60
借：營業(yè)稅金及附加5000[20000×20%＋1000]
其他應(yīng)付款—存入保證金341.88[2000÷1.17×20%]
貸：應(yīng)交稅費－應(yīng)交消費稅5341.88
小結(jié)：
1、一般消費品其押金逾期轉(zhuǎn)收入時，計征消費稅；啤酒、黃酒以外的其他酒類產(chǎn)品其押金在收取時計征消費稅和增值稅。
2、啤酒、黃酒收取的包裝物押金，無論是否逾期，不繳消費稅。原因是啤酒、黃酒是從量征稅，而非從價征稅；而對啤酒、黃酒收取的包裝物押金，逾期一年時，要計征增值稅，這一點與一般包裝物押金相同。
例3、接例2。到2008年4月該包裝物押金相關(guān)的科目"其他應(yīng)付款—存入保證金"賬戶余額為1367.52元.
保證金到期，因其在計提時已做了涉稅處理，現(xiàn)在到期時不再作納稅處理，只按余額轉(zhuǎn)賬：
借：其他應(yīng)付款—存入保證金1367.52
貸：營業(yè)外收入1367.52
解析：
1、根據(jù)2006年2月份財政部發(fā)布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則—基本準(zhǔn)則》第五章第二十七條，“利得是指由企業(yè)非日?；顒铀纬傻摹?dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的流入”。“利得”是新會計準(zhǔn)則引入國際會計準(zhǔn)則的一個新概念之一，它與“收入”的區(qū)別關(guān)鍵只差一個字——“非”日?；顒赢a(chǎn)生的。出租出借包裝物的收入屬于日?；顒赢a(chǎn)生的，記入“其他業(yè)務(wù)收入”科目，逾期未收回沒收押金或者是加收的押金都算是罰沒收入，是企業(yè)非日?；顒铀纬傻模浫搿盃I業(yè)外收入”科目。
2、銷售白酒包裝物并收取押金，先計入“其他應(yīng)付款”科目，消費稅和增值稅是沖“其他應(yīng)付款”科目，最后以凈額計入“營業(yè)外收入”科目。