第七章 審計證據(jù)與審計工作底稿
一、本章考情分析
（一）可考程度分析
本章屬于審計基本理論中最基礎的內(nèi)容，因為注冊會計師的審計過程就是實施審計程序、收集審計證據(jù)、記錄于審計工作底稿、發(fā)表審計意見的過程。近四年本章內(nèi)容平均每年考4分以上（見表7-1），主要考客觀題和簡答題，2007年本章可能考到的分值在4分左右。
表7-1最近四年分值分布
年度
單項選擇題
多項選擇題
判斷題
簡答題
綜合題
合計
題量
分值
題量
分值
題量
分值
題量
分值
題量
分
2003
3
3
1
1.5
4.5
2004
3
4.5
4.5
2005
0
2006
5
5
1
3
8
（二）重難點提示
（1）審計證據(jù)的含義（教材P119）；
（2）審計證據(jù)的特征（教材P120）；
（3）獲取審計證據(jù)的總體程序和具體程序（教材P123-125）；
（4）分析程序在審計過程中的運用（教材P125-130）；
（5）審計工作底稿的格式、內(nèi)容和范圍；
（6）審計工作底稿的歸檔。
（三）教材變動情況
1．第一節(jié)已經(jīng)按照審計準則第1301號的內(nèi)容進行了修訂，主要是對獲取審計證據(jù)的三個總體程序和八個具體審計程序；
2．第一節(jié)已經(jīng)按照審計準則第1313號的內(nèi)容對“分析程序”進行修訂；
3．第二節(jié)已經(jīng)按照審計準則第1131號的內(nèi)容進行了全面修訂。
二、本章考點精講
【考點一】審計證據(jù)的含義及類別（教材P119，重點掌握）
1．審計證據(jù)的含義
審計證據(jù)是指注冊會計師為了得出審計結論、形成審計意見而使用的所有信息，包括財務報表依據(jù)的會計記錄中含有的信息和其他信息。
審計證據(jù)類別
（1）財務報表依據(jù)的會計記錄中含有的信息
財務報表依據(jù)的會計記錄一般包括對初始分錄的記錄和支持性記錄，如支票、電子資金轉(zhuǎn)賬記錄、發(fā)票、合同、總賬、明細賬、記賬憑證和未在記賬憑證中反映的對財務報表的其他調(diào)整，以及支持成本分配、計算、調(diào)節(jié)和披露的手工計算表和電子數(shù)據(jù)表。
（2）可用作審計證據(jù)的其他信息
①注冊會計師從被審計單位內(nèi)部或外部獲取的會計記錄以外的信息，如被審計單位會議記錄、內(nèi)部控制手冊、詢證函的回函、分析師的報告、與競爭者的比較數(shù)據(jù)等；
②通過詢問、觀察和檢查等審計程序獲取的信息，如通過檢查存貨獲取存貨存在性的證據(jù)等；
③自身編制或獲取的可以通過合理推斷得出結論的信息，如注冊會計師編制的各種計算表、分析表等。
【考點二】審計證據(jù)的充分性和適當性（教材P120，重點掌握）
1．審計證據(jù)的充分性
審計證據(jù)的充分性是對審計證據(jù)數(shù)量的衡量，主要與注冊會計師確定的樣本量有關。
2．審計證據(jù)的適當性
審計證據(jù)的適當性是對審計證據(jù)質(zhì)量的衡量，即審計證據(jù)在支持各類交易、賬戶余額、列報（包括披露）的相關認定，或發(fā)現(xiàn)其中存在錯報方面具有相關性和可靠性。其中，
（1）在確定審計證據(jù)的相關性時，注冊會計師應當考慮：
①特定的審計程序可能只為某些認定提供相關的審計證據(jù)，而與其他認定無關。
②針對同一項認定可以從不同來源獲取審計證據(jù)或獲取不同性質(zhì)的審計證據(jù)。
③只與特定認定相關的審計證據(jù)并不能替代與其他認定相關的審計證據(jù)。
（2）注冊會計師在判斷審計證據(jù)的可靠性時，通常會考慮下列原則：
①從外部獨立來源獲取的審計證據(jù)比從其他來源獲取的審計證據(jù)更可靠。
②內(nèi)部控制有效時內(nèi)部生成的審計證據(jù)比內(nèi)部控制薄弱時內(nèi)部生成的審計證據(jù)更可靠。
③直接獲取的審計證據(jù)比間接獲取或推論得出的審計證據(jù)更可靠。
④以文件、記錄形式（無論是紙質(zhì)、電子或其他介質(zhì)）存在的審計證據(jù)比口頭形式的審計證據(jù)更可靠。
⑤從原件獲取的審計證據(jù)比從傳真或復印件獲取的審計證據(jù)更可靠。
3．充分性與適當性的關系
注冊會計師需要獲取的審計證據(jù)的數(shù)量也受審計證據(jù)質(zhì)量的影響。審計證據(jù)質(zhì)量越高，需要的審計證據(jù)可能越少。但如果審計證據(jù)的質(zhì)量存在缺陷，注冊會計師僅靠獲取更多的審計證據(jù)可能無法彌補其質(zhì)量上的缺陷。
4．評價充分性和適當性時的特殊考慮
（1）對文件記錄真?zhèn)蔚目紤]
①審計工作通常不涉及鑒定文件記錄的真?zhèn)危詴嫀熞膊皇氰b定文件記錄真?zhèn)蔚膶＜?，但應當考慮用作審計證據(jù)的信息的可靠性，并考慮與這些信息生成與維護相關的控制的有效性。
②如果在審計過程中識別出的情況使其認為文件記錄可能是偽造的，或文件記錄中的某些條款已發(fā)生變動，注冊會計師應當作出進一步調(diào)查，包括直接向第三方詢證，或考慮利用專家的工作以評價文件記錄的真?zhèn)?。（職業(yè)謹慎態(tài)度要求）
（2）使用被審計單位生成信息的考慮
如果在實施審計程序時使用被審計單位生成的信息，注冊會計師應當就這些信息的準確性和完整性獲取審計證據(jù)
（3）證據(jù)相互矛盾的考慮
如果從不同來源獲取的審計證據(jù)或獲取的不同性質(zhì)的審計證據(jù)不一致，表明某項審計證據(jù)不可靠，注冊會計師應當追加必要的審計程序
（4）獲取審計證據(jù)時對成本的考慮
注冊會計師可以考慮獲取審計證據(jù)的成本與所獲取信息的有用性之間的關系，但不應以獲取審計證據(jù)的困難和成本為由減少不可替代的審計程序?！ 究键c三】獲取審計證據(jù)的總體程序（教材P123，重點掌握）
1．風險評估程序
注冊會計師應當實施風險評估程序，以此作為評估財務報表層次和認定層次重大錯報風險的基礎。
2．控制測試
注冊會計師在下列情況下應當進行控制測試：
（1）在評估認定層次重大錯報風險時，預期控制的運行是有效的，注冊會計師應當實施控制測試以支持結果
（2）僅實施實質(zhì)性程序不足以提供有關認定層次的充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，注冊會計師應當實施控制測試，以獲取內(nèi)部控制有效性的審計證據(jù)
3．實質(zhì)性程序
（1）注冊會計師應當針對評估的重大錯報風險設計和實施實質(zhì)性程序，以發(fā)現(xiàn)認定層次的重大錯報。
（2）注冊會計師對重大錯報是一種判斷，可能無法充分識別所有重大錯報風險，并且由于內(nèi)部控制存在固有局限性，無論對重大錯報風險評估結果如何，注冊會計師都應當針對所有重大的各類交易賬戶余額、列報實施實質(zhì)性程序。
【考點四】獲取審計證據(jù)的具體程序（教材P124-125）
（1）檢查記錄或文件；
（2）檢查有形資產(chǎn)；
（3）觀察；
（4）詢問；
（5）函證；
（6）重新計算；
（7）重新執(zhí)行；
（8）分析程序。
【考點五】分析程序（教材P125，重點掌握）
1．分析程序的概念
分析程序是指注冊會計師通過研究不同財務數(shù)據(jù)之間以及財務數(shù)據(jù)與非財務數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關系，對財務信息作出評價。
2．注冊會計師實施分析程序的目的
（1）用作風險評估程序，以了解被審計單位及其環(huán)境
（2） 當使用分析程序比細節(jié)測試能更有效地將認定層次的檢查風險降至可接受的水平時，分析程序可以用作實質(zhì)性程序
（3）在審計結束或臨近結束時對財務報表進行總體復核
【考點六】用作風險評估程序的分析程序（教材P126，重點掌握）
1．注冊會計師在實施風險評估程序時，應當運用分析程序，以了解被審計單位及其環(huán)境。
2．在風險評估程序中的具體運用
（1）注冊會計師可以將分析程序與詢問、檢查和觀察程序結合運用，以獲取對被審計單位及其環(huán)境的了解，識別和評估財務報表層次及具體認定層次的重大錯報風險。
（2）在運用分析程序時，注冊會計師應重點關注關鍵的賬戶余額、趨勢和財務比率關系等方面，對其形成一個合理的預期，并與被審計單位記錄的金額、依據(jù)記錄金額計算的比率或趨勢相比較。
（3）如果分析程序的結果顯示的比率、比例或趨勢與注冊會計師對被審計單位及其環(huán)境的了解不一致，并且被審計單位管理層無法提出合理的解釋，或者無法取得相關的支持性文 件證據(jù)，注冊會計師應當考慮其是否表明被審計單位的財務報表存在重大錯報風險。
（4）注冊會計師無需在了解被審計單位及其環(huán)境的每—方面都實施分析程序。
3．風險評估過程中運用的分析程序的特點
風險評估程序中運用的分析程序主要目的在于識別那些可能表明財務報表存在重大錯報風險的異常變化，因此有以下特點：
（1）所使用的數(shù)據(jù)匯總性比較強，其對象主要是財務報表中賬戶余額及其相互之間的關系；
（2）所使用的分析程序通常包括對賬戶余額變化的分析，并輔之以趨勢分析和比率分析。
（3）在風險評估過程中使用的分析程序所進行比較的性質(zhì)、預期值的精確程度，以及所進行的分析和調(diào)查的范圍都并不足以提供很高的保證水平。
【考點七】用作實質(zhì)性程序的分析程序（教材P126-127，重點掌握）
1．總體要求
注冊會計師應當針對評估的認定層次重大錯報風險設計和實施實質(zhì)性程序。實質(zhì)性程序包括對各類交易、賬戶余額、列報的細節(jié)測試以及實質(zhì)性分析程序。它與細節(jié)測試都可用于收集審計證據(jù)，以識別財務報表認定層次的重大錯報風險。當使用分析程序比細節(jié)測試能更有效地將認定層次的檢查風險降至可接受的水平時，注冊會計師可以考慮單獨或結合細節(jié)測試，運用實質(zhì)性分析程序。實質(zhì)性分析程序不僅僅是細節(jié)測試的一種補充，在某些審計領域，如果重大錯報風險較低且數(shù)據(jù)之間具有穩(wěn)定的預期關系，注冊會計師可以單獨使用實質(zhì)性分析程序獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。
2．實質(zhì)性分析程序的運用包括以下幾個步驟：
(1)識別需要運用分析程序的賬戶余額或交易；
(2)確定期望值；
(3)確定可接受的差異額；
（4）識別需要進一步調(diào)查的差異；
(5)調(diào)直異常數(shù)據(jù)關系；
(6)評估分析程序的結果。
3．在確定實質(zhì)性分析程序?qū)μ囟ㄕJ定的適用性時，注冊會計師應當考慮下列因素：
(1）評估的重大錯報風險。鑒于實質(zhì)性分析程序能夠提供的精確度受到種種限制，評估的重大錯報風險水平越高，注冊會計師應當越謹慎使用實質(zhì)性分析程序。
(2)針對同一認定的細節(jié)測試。在對同一認定實施細節(jié)測試的同時實施實質(zhì)性分析程序可能是適當?shù)摹?BR> 4．在確定實質(zhì)性分析程序使用的數(shù)據(jù)是否可靠時，注冊會計師應當考慮下列因素：
(1)可獲得信息的來源。數(shù)據(jù)來源的客觀性或獨立性愈強，所獲取數(shù)據(jù)的可靠性將愈高；來源不同的數(shù)據(jù)相互印證時比單一來源的數(shù)據(jù)更可靠。
(2)可獲得信息的可比性。實施分析程序使用的相關數(shù)據(jù)必須具有可比性。
(3)可獲得信息的性質(zhì)和相關性
(4)與信息編制相關的控制。
5．在評價作出預期的準確程度是否足以在計劃的保證水平上識別重大錯報時，注冊會計師應當考慮下列主要因素：
(1)對實質(zhì)性分析程序的預期結果作出預測的準確性。
(2)信息可分解的程度。
(3)財務和非財務信息的可獲得性。
6．已記錄金額與預期值之間可按受的差異額
（1）在確定可接受的差異額時，注冊會計師應當主要考慮各類交易、賬戶余額、列報及相關認定的重要性和計劃的保證水平。通常，可容忍錯報越低，可接受的差異額越?。挥媱澋谋ＷC水平越高，可接受的差異額越小。
（2）注冊會計師可以通過降低可接受的差異額應對重大錯報風險的增加。可接受的差異額愈低，注冊會計師需要收集愈多審計證據(jù)，以盡可能發(fā)現(xiàn)財務報表中的重大錯報，獲取計劃的保證水平。
【考點八】用于總體復核的分析程序（教材P130，重點掌握）
1．總體要求
注冊會計師運用分析程序的目的是確定財務報表整體是否與其對被審計單位的了解一致。
2．總體復核階段分析程序的特點
在總體復核階段實施的分析程序主要在于強調(diào)并解釋財務報表項目自上個會計期間以來發(fā)生的重大變化，以證實財務報表中列報的所有信息與注冊會計師對被審計單位及其環(huán)境的了解一致、與注冊會計師取得的審計證據(jù)一致。
3．再評估重大錯報風險
在運用分析程序進行總體復核時，如果識別出以前未識別的重大錯報風險，注冊會計師應當重新考慮對全部或部分各類交易、賬戶余額、列報評估的風險是否恰當，并在此基礎上重新評價之前計劃的審計程序是否充分，是否有必要追加審計程序。
【考點九】審計工作底稿的含義和編制目的（教材P130，一般了解）
1．審計工作底稿的含義
審計工作底稿是指注冊會計師對制定的審計計劃、實施的審計程序、獲取的相關審計證據(jù)，以及得出的審計結論作出的記錄。審計工作底稿是審計證據(jù)的載體，是注冊會計師在審計過程中形成的審計工作記錄和獲取的資料。它形成于審計過程，也反映整個審計過程。
2．編制審計工作底稿的目的
(1)提供充分、適當?shù)挠涗?，作為審計報告的基礎；
(2)提供證據(jù)，證明其按照中國注冊會計師審計準則的規(guī)定執(zhí)行了審計工作。
【考點十】審計工作底稿的控制程序（教材P131，一般了解）
會計師事務所對審計工作底稿實施適當?shù)目刂瞥绦颍?BR> 1.安全保管審計工作底稿并對審計工作底稿保密；
2.保證審計工作底稿的完整性；
3.便于對審計工作底稿的使用和檢索；
4.按照規(guī)定的期限保存審計工作底稿。
【考點十一】 審計工作底稿的十大要素（教材P134，重點掌握）
1.被審計單位名稱；
2.審計項目名稱；
3.審計項目時點或期間；
4.審計過程記錄；
5.審計結論；
6.審計標識及其說明；
7.索引號及編號；
8.編制者姓名及編制日期；
9.復核者姓名及復核日期；
10.其他應說明事項?！ 究键c十二】 審計工作底稿的歸檔（教材P138，重點掌握）
1. 審計工作底稿歸檔的期限
審計工作底稿的歸檔期限為審計報告日后六十天內(nèi)。如果注冊會計師未能完成審計業(yè)務，審計工作底稿的歸檔期限為審計業(yè)務中止后的六十天內(nèi)。
2. 審計工作底稿歸檔的性質(zhì)
如果在歸檔期間對審計工作底稿作出的變動屬于事務性的，注冊會計師可以作出變動：
(1）刪除或廢棄被取代的審計工作底稿；
(2)對審計工作底稿進行分類、整理和交叉索引；
(3)對審計檔案歸整工作的完成核對表簽字認可；
(4)記錄在審計報告日前獲取的、與審計項目組相關成員進行討論并取得一致意見的審計證據(jù)。
3. 審計工作底稿歸檔后的變動
(1)修改或增加審計工作底稿時的記錄要求
在完成最終審計檔案的歸整工作后，如果發(fā)現(xiàn)有必要修改現(xiàn)有審計工作底稿或增加新的審計工作底稿，無論修改或增加的性質(zhì)如何，注冊會計師均應當記錄下列事項:
①修改或增加審計工作底稿的時間和人員，以及復核的時間和人員；
②修改或增加審計工作底稿的具體理由；
③修改或增加審計工作底稿對審計結論產(chǎn)生的影響。
(2) 不得在規(guī)定的保存期屆滿前刪除或廢棄審計工作底稿
在完成最終審計檔案的歸整工作后，注冊會計師不得在規(guī)定的保存期屆滿前刪除或廢棄審計工作底稿。
4. 審計工作底稿的保存期限
會計師事務所應當自審計報告日起，對審計工作底稿至少保存十年。如果注冊會計師未能成審計業(yè)務，會計師事務所應當自審計業(yè)務中止日起，對審計工作底稿至少保存十年。
三、經(jīng)典例題考核點分析
（一）單項選擇題
1．在分析資產(chǎn)負債表項目之間的關系時，最常用的分析性復核方法是( )。（2006年）
A．趨勢分析法
B．回歸分析法
C．比率分析法
D．絕對額比較法
【答案】C
【解析】依據(jù)審計準則第1313號“分析程序”，在審計實務中可使用的方法主要有“超勢分析法、比率分析法、合理性測試法和回歸分析法”。其中，超勢分析法主要是通過對比兩期或連續(xù)數(shù)期的財務或非財務數(shù)據(jù)，而比率分析法主要是將同一報表內(nèi)或不同報表間的相關性項目聯(lián)系起來，通過計算比率來反映數(shù)據(jù)之間的關系。本小題討論的是注冊會計師分析資產(chǎn)負債表項目之間的關系，最適合的應當是比率分析法，比如，通過計算速動比率、流動比率，負債權益比等比率關系來分析企業(yè)的償債能力和財務結構，故選項C為正確選項。
2．以下審計程序中，不屬于分析性復核的是( )。
A．根據(jù)增值稅申報表估算全年主營業(yè)務收入
B．分析樣本誤差后，根據(jù)抽樣發(fā)現(xiàn)的誤差推斷審計對象總體誤差
C．將購入的存貨數(shù)量與耗用或銷售的存貨數(shù)量進行比較
D．將關聯(lián)方交易與非關聯(lián)方交易的價格、毛利率進行對比，判斷關聯(lián)方交易的總體合理性
【答案】B
【解析】分析程序是注冊會計師通過研究不同財務數(shù)據(jù)之間比及財務數(shù)據(jù)與非財務數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關系，對財務信息作出評價。在選項A中，注冊會計師通過增值稅申報表內(nèi)的“銷項稅額”和適用的增值稅稅率匡算出主營業(yè)務收入的“數(shù)據(jù)”，然后將匡算出來的“數(shù)據(jù)”與利潤表內(nèi)的主營業(yè)務收入“數(shù)據(jù)”進行比較，從而評價利潤表內(nèi)的主營業(yè)務收入“數(shù)據(jù)”的總體合理性；在選項C中，存貨的“收發(fā)存”三者之間有內(nèi)在聯(lián)動關系，注冊會計師可以通過入庫存貨與出庫存貨的“數(shù)據(jù)”比較來分析期末存貨和當期主營業(yè)務成本的總體合理性；在選項D中，注冊會計師往往通過比較銷售價格和毛利率來發(fā)現(xiàn)顯失公允的關聯(lián)方交易，如果同一產(chǎn)品銷售給一方的售價大大高于銷售給其他各方的售價就很容易發(fā)現(xiàn)該公司存在關聯(lián)方交易。但在選項B中，以樣本差異推斷總體誤差不存在“數(shù)據(jù)”之間有什么內(nèi)在關系的分析比較，僅僅是一種推算，不屬于分析程序。
3．在審計結束或臨近結束時，使用分析性復核對會計報表進行總體復核的目的是( )。（2006年）
A．針對自上年以來尚未發(fā)生變化的賬戶余額收集證據(jù)
B．再次測試認為有效的內(nèi)部控制，評估控制風險
C．確定以前尚未識別的異?；蛭搭A期到的關系
D．確定實質(zhì)性分析程序?qū)μ囟ㄕJ定的適用性
【答案】C
【解析】注冊會計師在審計報告階段應對財務報表進行總體性復核，其目的在于發(fā)現(xiàn)是否存在異?；蛭搭A期關系，如果存在異?；蛭搭A期關系，注冊會計師必須追加額外的審計程度，以將財務報表審計風險控制在可接受的低水平。
4．甲公司2005年度的存貨周轉(zhuǎn)率為2.7，與2004年度相比有所下降。甲公司提供的以下理由中，不能解釋存貨周轉(zhuǎn)率變動趨勢的是( )。（2006年）
A．由于主要原材料價格比2004年度下降了10%，甲公司從2005年1月開始將主要原材料的日常儲備量增加了20%。
B．甲公司主要產(chǎn)品在2005年度市場需求穩(wěn)定且盈利，但平均銷售價格與2004年度相比有所下降，并且甲公司預期銷售價格將繼續(xù)下降
C．甲公司在2005年第4季度接到了一筆巨額訂單，訂貨數(shù)量相當于甲公司月產(chǎn)能的120%，交貨日期為2006年1月1日
D．從2005年6月開始，甲公司將部分產(chǎn)品針對主要銷售客戶的營銷方式由原先的買斷模式改為代銷模式
【答案】D
【解析】存貨周轉(zhuǎn)率是用以衡量銷售能力和存貨是否積壓的指標。其計算公式為：存貨周轉(zhuǎn)率＝（主營業(yè)務成本／平均存貨）×100%。依據(jù)這一公式，在選項A中，由于甲公司從2005年1月開始增加存貨儲備量，期末存貨增大，存貨周轉(zhuǎn)率下降；在選項B中，由于銷售價格持續(xù)下降會導致甲公司銷售能力下降，期末存貨積壓，存貨周轉(zhuǎn)率下降；在選項C中，由于2006年1月1日甲公司按照協(xié)議需要提交一份巨額訂單的銷售，2005年12月31日前該批存貨投產(chǎn)完工，年末存貨增大，存貨周轉(zhuǎn)率下降；在選項D中，雖然以2005年6月開始，部產(chǎn)品營銷方式由買斷模式改為代銷模式，但這兩種營銷模式的區(qū)別在于買斷模式的委托方按協(xié)議價收取受托方代銷的貨款，而代銷模式則是按委托方規(guī)定的銷售價格收取受托方代銷的貨款。兩種營銷模式都是在收到受托方代銷清單時才確認主營業(yè)務收入和成本，兩種情況下委托方主營業(yè)務收入入賬金額可能不同，主營業(yè)務成本相同，對存貨周轉(zhuǎn)率不影響。
5．甲公司2005年度的借款規(guī)模、存款規(guī)模分別與2004年度基本持平，但財務費用比2004年度有所下降。甲公司提供的以下理由中，不能解釋財務費用變動趨勢的是( )。（2006年）
A．甲公司于2004年1月初借入3年期的工程項目專門借款10000000元，該工程項目于2005年1月開工建設，預計在2006年6月完工
B．甲公司在2005年度以美元結算的貨幣性負債的金額一直大于以美元結算的貨幣性資產(chǎn)的金額。人民幣對美元的匯率在2005年上半年保持穩(wěn)定，從2005年下半年開始有較大上升
C．為了緩解流動資金緊張的壓力，甲公司從2005年4月起增加了銀行承兌匯票的貼現(xiàn)規(guī)模
D．根據(jù)甲公司與開戶銀行簽訂的存款協(xié)議，從2005年7月1日起，甲公司在開戶銀行的存款余額超過1000000元的部分所適用的銀行存款利率上浮0.5%
【答案】D
【解析】財務費用是指企業(yè)籌集生產(chǎn)經(jīng)營所需資金而發(fā)生的費用，包括利息凈支出、匯兌凈損失、金融機構手續(xù)費等。在選項A中，專項工程借款在2004年度由于未開始購建，其利息支出不能資本化，只能計入當年的財務費用，而在2005年度利息支出應當資本化計入“工程成本”，因此， 2005年的財務費用比2004年度的下降；在選項B中，由于人民幣對美元的匯率上升，美元結算賬戶的凈匯兌損失下降；在選項C中，由于增加了銀行承兌匯票的貼現(xiàn)規(guī)模，財務費用有可能下降；在選項D中，由于銀行存款利率上浮會導致利息收入增加，從而直接導致財務費用上升。
（二）多項選擇題
1.審計工作底稿的三級復核制度是審計工作遵循獨立審計準則的重要保證。下列各項中，符合三級復核制度要求的有( )。（2003年）
A.項目經(jīng)理對助理人員編制的審計工作底稿進行詳細復核
B.部門經(jīng)理對重要會計賬項的審計、重要審計程序的執(zhí)行以及審計調(diào)整事項進行復核
C.合伙人對審計過程中的重大會計問題、重點審計領域及重要審計工作底稿進行復核
D.如果部門經(jīng)理作為審計項目的負責人，則其應一并履行一、二級復核職責，確保三級復核制度得以執(zhí)行
【答案】A、B、C
【解析】如果部門經(jīng)理作為審計項目的負責人，該部門經(jīng)理復核應視為項目經(jīng)理的復核，為確保三級復核制度得以執(zhí)行，事務所應指派能力相當或高于其能力的注冊會計師代為執(zhí)行部門經(jīng)理的復核工作。
2.在對短期借款實施相關審計程序后，需對所取得的審計證據(jù)進行評價。以下有關短期借款審計證據(jù)可靠性的論述中，正確的有( )。(2003年)
A.從第三方獲取的有關短期借款的證據(jù)比直接從Q公司獲得的相關證據(jù)更可靠
B.短期借款的控制風險為低水平時產(chǎn)生的會計數(shù)據(jù)比控制風險為高水平時產(chǎn)生的會計數(shù)據(jù)更為可靠
C.短期借款的控制風險為高水平時產(chǎn)生的會計數(shù)據(jù)比控制風險為低水平時產(chǎn)生的會計數(shù)據(jù)更為可靠
D.Q公司提供的短期借款合同盡管有借貸雙方的簽章，但如果沒有其他證據(jù)佐證，也不可靠
【答案】A、B、D
【解析】外部證據(jù)一般比內(nèi)部證據(jù)可靠，所以A正確；被審計單位內(nèi)部控制較好時所提供的內(nèi)部證據(jù)，比內(nèi)部控制較差時所提供的內(nèi)部證據(jù)可靠，內(nèi)部控制較好，則控制風險低，所以選項B正確C不正確；不同來源或性質(zhì)的審計證據(jù)相互印證時，審計證據(jù)較具可靠性，所以選項D也正確。
3.在審計短期借款項目時，應當結合財務費用項目的審計，測試Q公司本期反映的短期借款利息的整體合理性。以下各項審計程序中，與實現(xiàn)上述審計目標相關的有( )。(2003年)
A.根據(jù)Q公司本期發(fā)生的各項短期借款的金額、期限、利率，重新計算利息
B.索取Q公司全部付息單并進行匯總后，與Q公司會計記錄進行核對
C.根據(jù)Q公司各月平均短期借款余額以及平均借款利率，測算利息
D.運用審計抽樣方法，從Q公司短期借款明細賬抽取若干筆相關經(jīng)濟業(yè)務，測試利息計算是否準確
【答案】A、B、C、D
【解析】審閱、核對、計算、分析性復核一般都可以用于分析相關項目的整體合理性。
（三）判斷題
助理人員在檢查期末發(fā)生的一筆大額賒銷款時，要求R公司提供由購貨單位簽收的收貨單，R公司因此提供了收貨單復印件。助理人員在將品名、數(shù)量、收貨日期等內(nèi)容與賬面記錄逐一核對相符后，將獲取的收貨單復印件作為審計證據(jù)納入審計工作底稿，并據(jù)以確認該筆銷售“未見異?！薄? )（2003年）
【答案】×
【解析】注冊會計師應核對原件，而不是復印件?！ 究键c十二】 審計工作底稿的歸檔（教材P138，重點掌握）
1. 審計工作底稿歸檔的期限
審計工作底稿的歸檔期限為審計報告日后六十天內(nèi)。如果注冊會計師未能完成審計業(yè)務，審計工作底稿的歸檔期限為審計業(yè)務中止后的六十天內(nèi)。
2. 審計工作底稿歸檔的性質(zhì)
如果在歸檔期間對審計工作底稿作出的變動屬于事務性的，注冊會計師可以作出變動：
(1）刪除或廢棄被取代的審計工作底稿；
(2)對審計工作底稿進行分類、整理和交叉索引；
(3)對審計檔案歸整工作的完成核對表簽字認可；
(4)記錄在審計報告日前獲取的、與審計項目組相關成員進行討論并取得一致意見的審計證據(jù)。
3. 審計工作底稿歸檔后的變動
(1)修改或增加審計工作底稿時的記錄要求
在完成最終審計檔案的歸整工作后，如果發(fā)現(xiàn)有必要修改現(xiàn)有審計工作底稿或增加新的審計工作底稿，無論修改或增加的性質(zhì)如何，注冊會計師均應當記錄下列事項:
①修改或增加審計工作底稿的時間和人員，以及復核的時間和人員；
②修改或增加審計工作底稿的具體理由；
③修改或增加審計工作底稿對審計結論產(chǎn)生的影響。
(2) 不得在規(guī)定的保存期屆滿前刪除或廢棄審計工作底稿
在完成最終審計檔案的歸整工作后，注冊會計師不得在規(guī)定的保存期屆滿前刪除或廢棄審計工作底稿。
4. 審計工作底稿的保存期限
會計師事務所應當自審計報告日起，對審計工作底稿至少保存十年。如果注冊會計師未能成審計業(yè)務，會計師事務所應當自審計業(yè)務中止日起，對審計工作底稿至少保存十年。
三、經(jīng)典例題考核點分析
（一）單項選擇題
1．在分析資產(chǎn)負債表項目之間的關系時，最常用的分析性復核方法是( )。（2006年）
A．趨勢分析法
B．回歸分析法
C．比率分析法
D．絕對額比較法
【答案】C
【解析】依據(jù)審計準則第1313號“分析程序”，在審計實務中可使用的方法主要有“超勢分析法、比率分析法、合理性測試法和回歸分析法”。其中，超勢分析法主要是通過對比兩期或連續(xù)數(shù)期的財務或非財務數(shù)據(jù)，而比率分析法主要是將同一報表內(nèi)或不同報表間的相關性項目聯(lián)系起來，通過計算比率來反映數(shù)據(jù)之間的關系。本小題討論的是注冊會計師分析資產(chǎn)負債表項目之間的關系，最適合的應當是比率分析法，比如，通過計算速動比率、流動比率，負債權益比等比率關系來分析企業(yè)的償債能力和財務結構，故選項C為正確選項。
2．以下審計程序中，不屬于分析性復核的是( )。
A．根據(jù)增值稅申報表估算全年主營業(yè)務收入
B．分析樣本誤差后，根據(jù)抽樣發(fā)現(xiàn)的誤差推斷審計對象總體誤差
C．將購入的存貨數(shù)量與耗用或銷售的存貨數(shù)量進行比較
D．將關聯(lián)方交易與非關聯(lián)方交易的價格、毛利率進行對比，判斷關聯(lián)方交易的總體合理性
【答案】B
【解析】分析程序是注冊會計師通過研究不同財務數(shù)據(jù)之間比及財務數(shù)據(jù)與非財務數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關系，對財務信息作出評價。在選項A中，注冊會計師通過增值稅申報表內(nèi)的“銷項稅額”和適用的增值稅稅率匡算出主營業(yè)務收入的“數(shù)據(jù)”，然后將匡算出來的“數(shù)據(jù)”與利潤表內(nèi)的主營業(yè)務收入“數(shù)據(jù)”進行比較，從而評價利潤表內(nèi)的主營業(yè)務收入“數(shù)據(jù)”的總體合理性；在選項C中，存貨的“收發(fā)存”三者之間有內(nèi)在聯(lián)動關系，注冊會計師可以通過入庫存貨與出庫存貨的“數(shù)據(jù)”比較來分析期末存貨和當期主營業(yè)務成本的總體合理性；在選項D中，注冊會計師往往通過比較銷售價格和毛利率來發(fā)現(xiàn)顯失公允的關聯(lián)方交易，如果同一產(chǎn)品銷售給一方的售價大大高于銷售給其他各方的售價就很容易發(fā)現(xiàn)該公司存在關聯(lián)方交易。但在選項B中，以樣本差異推斷總體誤差不存在“數(shù)據(jù)”之間有什么內(nèi)在關系的分析比較，僅僅是一種推算，不屬于分析程序。
3．在審計結束或臨近結束時，使用分析性復核對會計報表進行總體復核的目的是( )。（2006年）
A．針對自上年以來尚未發(fā)生變化的賬戶余額收集證據(jù)
B．再次測試認為有效的內(nèi)部控制，評估控制風險
C．確定以前尚未識別的異?；蛭搭A期到的關系
D．確定實質(zhì)性分析程序?qū)μ囟ㄕJ定的適用性
【答案】C
【解析】注冊會計師在審計報告階段應對財務報表進行總體性復核，其目的在于發(fā)現(xiàn)是否存在異?；蛭搭A期關系，如果存在異?；蛭搭A期關系，注冊會計師必須追加額外的審計程度，以將財務報表審計風險控制在可接受的低水平。
4．甲公司2005年度的存貨周轉(zhuǎn)率為2.7，與2004年度相比有所下降。甲公司提供的以下理由中，不能解釋存貨周轉(zhuǎn)率變動趨勢的是( )。（2006年）
A．由于主要原材料價格比2004年度下降了10%，甲公司從2005年1月開始將主要原材料的日常儲備量增加了20%。
B．甲公司主要產(chǎn)品在2005年度市場需求穩(wěn)定且盈利，但平均銷售價格與2004年度相比有所下降，并且甲公司預期銷售價格將繼續(xù)下降
C．甲公司在2005年第4季度接到了一筆巨額訂單，訂貨數(shù)量相當于甲公司月產(chǎn)能的120%，交貨日期為2006年1月1日
D．從2005年6月開始，甲公司將部分產(chǎn)品針對主要銷售客戶的營銷方式由原先的買斷模式改為代銷模式
【答案】D
【解析】存貨周轉(zhuǎn)率是用以衡量銷售能力和存貨是否積壓的指標。其計算公式為：存貨周轉(zhuǎn)率＝（主營業(yè)務成本／平均存貨）×100%。依據(jù)這一公式，在選項A中，由于甲公司從2005年1月開始增加存貨儲備量，期末存貨增大，存貨周轉(zhuǎn)率下降；在選項B中，由于銷售價格持續(xù)下降會導致甲公司銷售能力下降，期末存貨積壓，存貨周轉(zhuǎn)率下降；在選項C中，由于2006年1月1日甲公司按照協(xié)議需要提交一份巨額訂單的銷售，2005年12月31日前該批存貨投產(chǎn)完工，年末存貨增大，存貨周轉(zhuǎn)率下降；在選項D中，雖然以2005年6月開始，部產(chǎn)品營銷方式由買斷模式改為代銷模式，但這兩種營銷模式的區(qū)別在于買斷模式的委托方按協(xié)議價收取受托方代銷的貨款，而代銷模式則是按委托方規(guī)定的銷售價格收取受托方代銷的貨款。兩種營銷模式都是在收到受托方代銷清單時才確認主營業(yè)務收入和成本，兩種情況下委托方主營業(yè)務收入入賬金額可能不同，主營業(yè)務成本相同，對存貨周轉(zhuǎn)率不影響。
5．甲公司2005年度的借款規(guī)模、存款規(guī)模分別與2004年度基本持平，但財務費用比2004年度有所下降。甲公司提供的以下理由中，不能解釋財務費用變動趨勢的是( )。（2006年）
A．甲公司于2004年1月初借入3年期的工程項目專門借款10000000元，該工程項目于2005年1月開工建設，預計在2006年6月完工
B．甲公司在2005年度以美元結算的貨幣性負債的金額一直大于以美元結算的貨幣性資產(chǎn)的金額。人民幣對美元的匯率在2005年上半年保持穩(wěn)定，從2005年下半年開始有較大上升
C．為了緩解流動資金緊張的壓力，甲公司從2005年4月起增加了銀行承兌匯票的貼現(xiàn)規(guī)模
D．根據(jù)甲公司與開戶銀行簽訂的存款協(xié)議，從2005年7月1日起，甲公司在開戶銀行的存款余額超過1000000元的部分所適用的銀行存款利率上浮0.5%
【答案】D
【解析】財務費用是指企業(yè)籌集生產(chǎn)經(jīng)營所需資金而發(fā)生的費用，包括利息凈支出、匯兌凈損失、金融機構手續(xù)費等。在選項A中，專項工程借款在2004年度由于未開始購建，其利息支出不能資本化，只能計入當年的財務費用，而在2005年度利息支出應當資本化計入“工程成本”，因此， 2005年的財務費用比2004年度的下降；在選項B中，由于人民幣對美元的匯率上升，美元結算賬戶的凈匯兌損失下降；在選項C中，由于增加了銀行承兌匯票的貼現(xiàn)規(guī)模，財務費用有可能下降；在選項D中，由于銀行存款利率上浮會導致利息收入增加，從而直接導致財務費用上升。
（二）多項選擇題
1.審計工作底稿的三級復核制度是審計工作遵循獨立審計準則的重要保證。下列各項中，符合三級復核制度要求的有( )。（2003年）
A.項目經(jīng)理對助理人員編制的審計工作底稿進行詳細復核
B.部門經(jīng)理對重要會計賬項的審計、重要審計程序的執(zhí)行以及審計調(diào)整事項進行復核
C.合伙人對審計過程中的重大會計問題、重點審計領域及重要審計工作底稿進行復核
D.如果部門經(jīng)理作為審計項目的負責人，則其應一并履行一、二級復核職責，確保三級復核制度得以執(zhí)行
【答案】A、B、C
【解析】如果部門經(jīng)理作為審計項目的負責人，該部門經(jīng)理復核應視為項目經(jīng)理的復核，為確保三級復核制度得以執(zhí)行，事務所應指派能力相當或高于其能力的注冊會計師代為執(zhí)行部門經(jīng)理的復核工作。
2.在對短期借款實施相關審計程序后，需對所取得的審計證據(jù)進行評價。以下有關短期借款審計證據(jù)可靠性的論述中，正確的有( )。(2003年)
A.從第三方獲取的有關短期借款的證據(jù)比直接從Q公司獲得的相關證據(jù)更可靠
B.短期借款的控制風險為低水平時產(chǎn)生的會計數(shù)據(jù)比控制風險為高水平時產(chǎn)生的會計數(shù)據(jù)更為可靠
C.短期借款的控制風險為高水平時產(chǎn)生的會計數(shù)據(jù)比控制風險為低水平時產(chǎn)生的會計數(shù)據(jù)更為可靠
D.Q公司提供的短期借款合同盡管有借貸雙方的簽章，但如果沒有其他證據(jù)佐證，也不可靠
【答案】A、B、D
【解析】外部證據(jù)一般比內(nèi)部證據(jù)可靠，所以A正確；被審計單位內(nèi)部控制較好時所提供的內(nèi)部證據(jù)，比內(nèi)部控制較差時所提供的內(nèi)部證據(jù)可靠，內(nèi)部控制較好，則控制風險低，所以選項B正確C不正確；不同來源或性質(zhì)的審計證據(jù)相互印證時，審計證據(jù)較具可靠性，所以選項D也正確。
3.在審計短期借款項目時，應當結合財務費用項目的審計，測試Q公司本期反映的短期借款利息的整體合理性。以下各項審計程序中，與實現(xiàn)上述審計目標相關的有( )。(2003年)
A.根據(jù)Q公司本期發(fā)生的各項短期借款的金額、期限、利率，重新計算利息
B.索取Q公司全部付息單并進行匯總后，與Q公司會計記錄進行核對
C.根據(jù)Q公司各月平均短期借款余額以及平均借款利率，測算利息
D.運用審計抽樣方法，從Q公司短期借款明細賬抽取若干筆相關經(jīng)濟業(yè)務，測試利息計算是否準確
【答案】A、B、C、D
【解析】審閱、核對、計算、分析性復核一般都可以用于分析相關項目的整體合理性。
（三）判斷題
助理人員在檢查期末發(fā)生的一筆大額賒銷款時，要求R公司提供由購貨單位簽收的收貨單，R公司因此提供了收貨單復印件。助理人員在將品名、數(shù)量、收貨日期等內(nèi)容與賬面記錄逐一核對相符后，將獲取的收貨單復印件作為審計證據(jù)納入審計工作底稿，并據(jù)以確認該筆銷售“未見異?！?。( )（2003年）
【答案】×
【解析】注冊會計師應核對原件，而不是復印件?！ 究键c十二】 審計工作底稿的歸檔（教材P138，重點掌握）
1. 審計工作底稿歸檔的期限
審計工作底稿的歸檔期限為審計報告日后六十天內(nèi)。如果注冊會計師未能完成審計業(yè)務，審計工作底稿的歸檔期限為審計業(yè)務中止后的六十天內(nèi)。
2. 審計工作底稿歸檔的性質(zhì)
如果在歸檔期間對審計工作底稿作出的變動屬于事務性的，注冊會計師可以作出變動：
(1）刪除或廢棄被取代的審計工作底稿；
(2)對審計工作底稿進行分類、整理和交叉索引；
(3)對審計檔案歸整工作的完成核對表簽字認可；
(4)記錄在審計報告日前獲取的、與審計項目組相關成員進行討論并取得一致意見的審計證據(jù)。
3. 審計工作底稿歸檔后的變動
(1)修改或增加審計工作底稿時的記錄要求
在完成最終審計檔案的歸整工作后，如果發(fā)現(xiàn)有必要修改現(xiàn)有審計工作底稿或增加新的審計工作底稿，無論修改或增加的性質(zhì)如何，注冊會計師均應當記錄下列事項:
①修改或增加審計工作底稿的時間和人員，以及復核的時間和人員；
②修改或增加審計工作底稿的具體理由；
③修改或增加審計工作底稿對審計結論產(chǎn)生的影響。
(2) 不得在規(guī)定的保存期屆滿前刪除或廢棄審計工作底稿
在完成最終審計檔案的歸整工作后，注冊會計師不得在規(guī)定的保存期屆滿前刪除或廢棄審計工作底稿。
4. 審計工作底稿的保存期限
會計師事務所應當自審計報告日起，對審計工作底稿至少保存十年。如果注冊會計師未能成審計業(yè)務，會計師事務所應當自審計業(yè)務中止日起，對審計工作底稿至少保存十年。
三、經(jīng)典例題考核點分析
（一）單項選擇題
1．在分析資產(chǎn)負債表項目之間的關系時，最常用的分析性復核方法是( )。（2006年）
A．趨勢分析法
B．回歸分析法
C．比率分析法
D．絕對額比較法
【答案】C
【解析】依據(jù)審計準則第1313號“分析程序”，在審計實務中可使用的方法主要有“超勢分析法、比率分析法、合理性測試法和回歸分析法”。其中，超勢分析法主要是通過對比兩期或連續(xù)數(shù)期的財務或非財務數(shù)據(jù)，而比率分析法主要是將同一報表內(nèi)或不同報表間的相關性項目聯(lián)系起來，通過計算比率來反映數(shù)據(jù)之間的關系。本小題討論的是注冊會計師分析資產(chǎn)負債表項目之間的關系，最適合的應當是比率分析法，比如，通過計算速動比率、流動比率，負債權益比等比率關系來分析企業(yè)的償債能力和財務結構，故選項C為正確選項。
2．以下審計程序中，不屬于分析性復核的是( )。
A．根據(jù)增值稅申報表估算全年主營業(yè)務收入
B．分析樣本誤差后，根據(jù)抽樣發(fā)現(xiàn)的誤差推斷審計對象總體誤差
C．將購入的存貨數(shù)量與耗用或銷售的存貨數(shù)量進行比較
D．將關聯(lián)方交易與非關聯(lián)方交易的價格、毛利率進行對比，判斷關聯(lián)方交易的總體合理性
【答案】B
【解析】分析程序是注冊會計師通過研究不同財務數(shù)據(jù)之間比及財務數(shù)據(jù)與非財務數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關系，對財務信息作出評價。在選項A中，注冊會計師通過增值稅申報表內(nèi)的“銷項稅額”和適用的增值稅稅率匡算出主營業(yè)務收入的“數(shù)據(jù)”，然后將匡算出來的“數(shù)據(jù)”與利潤表內(nèi)的主營業(yè)務收入“數(shù)據(jù)”進行比較，從而評價利潤表內(nèi)的主營業(yè)務收入“數(shù)據(jù)”的總體合理性；在選項C中，存貨的“收發(fā)存”三者之間有內(nèi)在聯(lián)動關系，注冊會計師可以通過入庫存貨與出庫存貨的“數(shù)據(jù)”比較來分析期末存貨和當期主營業(yè)務成本的總體合理性；在選項D中，注冊會計師往往通過比較銷售價格和毛利率來發(fā)現(xiàn)顯失公允的關聯(lián)方交易，如果同一產(chǎn)品銷售給一方的售價大大高于銷售給其他各方的售價就很容易發(fā)現(xiàn)該公司存在關聯(lián)方交易。但在選項B中，以樣本差異推斷總體誤差不存在“數(shù)據(jù)”之間有什么內(nèi)在關系的分析比較，僅僅是一種推算，不屬于分析程序。
3．在審計結束或臨近結束時，使用分析性復核對會計報表進行總體復核的目的是( )。（2006年）
A．針對自上年以來尚未發(fā)生變化的賬戶余額收集證據(jù)
B．再次測試認為有效的內(nèi)部控制，評估控制風險
C．確定以前尚未識別的異?；蛭搭A期到的關系
D．確定實質(zhì)性分析程序?qū)μ囟ㄕJ定的適用性
【答案】C
【解析】注冊會計師在審計報告階段應對財務報表進行總體性復核，其目的在于發(fā)現(xiàn)是否存在異?；蛭搭A期關系，如果存在異?；蛭搭A期關系，注冊會計師必須追加額外的審計程度，以將財務報表審計風險控制在可接受的低水平。
4．甲公司2005年度的存貨周轉(zhuǎn)率為2.7，與2004年度相比有所下降。甲公司提供的以下理由中，不能解釋存貨周轉(zhuǎn)率變動趨勢的是( )。（2006年）
A．由于主要原材料價格比2004年度下降了10%，甲公司從2005年1月開始將主要原材料的日常儲備量增加了20%。
B．甲公司主要產(chǎn)品在2005年度市場需求穩(wěn)定且盈利，但平均銷售價格與2004年度相比有所下降，并且甲公司預期銷售價格將繼續(xù)下降
C．甲公司在2005年第4季度接到了一筆巨額訂單，訂貨數(shù)量相當于甲公司月產(chǎn)能的120%，交貨日期為2006年1月1日
D．從2005年6月開始，甲公司將部分產(chǎn)品針對主要銷售客戶的營銷方式由原先的買斷模式改為代銷模式
【答案】D
【解析】存貨周轉(zhuǎn)率是用以衡量銷售能力和存貨是否積壓的指標。其計算公式為：存貨周轉(zhuǎn)率＝（主營業(yè)務成本／平均存貨）×100%。依據(jù)這一公式，在選項A中，由于甲公司從2005年1月開始增加存貨儲備量，期末存貨增大，存貨周轉(zhuǎn)率下降；在選項B中，由于銷售價格持續(xù)下降會導致甲公司銷售能力下降，期末存貨積壓，存貨周轉(zhuǎn)率下降；在選項C中，由于2006年1月1日甲公司按照協(xié)議需要提交一份巨額訂單的銷售，2005年12月31日前該批存貨投產(chǎn)完工，年末存貨增大，存貨周轉(zhuǎn)率下降；在選項D中，雖然以2005年6月開始，部產(chǎn)品營銷方式由買斷模式改為代銷模式，但這兩種營銷模式的區(qū)別在于買斷模式的委托方按協(xié)議價收取受托方代銷的貨款，而代銷模式則是按委托方規(guī)定的銷售價格收取受托方代銷的貨款。兩種營銷模式都是在收到受托方代銷清單時才確認主營業(yè)務收入和成本，兩種情況下委托方主營業(yè)務收入入賬金額可能不同，主營業(yè)務成本相同，對存貨周轉(zhuǎn)率不影響。
5．甲公司2005年度的借款規(guī)模、存款規(guī)模分別與2004年度基本持平，但財務費用比2004年度有所下降。甲公司提供的以下理由中，不能解釋財務費用變動趨勢的是( )。（2006年）
A．甲公司于2004年1月初借入3年期的工程項目專門借款10000000元，該工程項目于2005年1月開工建設，預計在2006年6月完工
B．甲公司在2005年度以美元結算的貨幣性負債的金額一直大于以美元結算的貨幣性資產(chǎn)的金額。人民幣對美元的匯率在2005年上半年保持穩(wěn)定，從2005年下半年開始有較大上升
C．為了緩解流動資金緊張的壓力，甲公司從2005年4月起增加了銀行承兌匯票的貼現(xiàn)規(guī)模
D．根據(jù)甲公司與開戶銀行簽訂的存款協(xié)議，從2005年7月1日起，甲公司在開戶銀行的存款余額超過1000000元的部分所適用的銀行存款利率上浮0.5%
【答案】D
【解析】財務費用是指企業(yè)籌集生產(chǎn)經(jīng)營所需資金而發(fā)生的費用，包括利息凈支出、匯兌凈損失、金融機構手續(xù)費等。在選項A中，專項工程借款在2004年度由于未開始購建，其利息支出不能資本化，只能計入當年的財務費用，而在2005年度利息支出應當資本化計入“工程成本”，因此， 2005年的財務費用比2004年度的下降；在選項B中，由于人民幣對美元的匯率上升，美元結算賬戶的凈匯兌損失下降；在選項C中，由于增加了銀行承兌匯票的貼現(xiàn)規(guī)模，財務費用有可能下降；在選項D中，由于銀行存款利率上浮會導致利息收入增加，從而直接導致財務費用上升。
（二）多項選擇題
1.審計工作底稿的三級復核制度是審計工作遵循獨立審計準則的重要保證。下列各項中，符合三級復核制度要求的有( )。（2003年）
A.項目經(jīng)理對助理人員編制的審計工作底稿進行詳細復核
B.部門經(jīng)理對重要會計賬項的審計、重要審計程序的執(zhí)行以及審計調(diào)整事項進行復核
C.合伙人對審計過程中的重大會計問題、重點審計領域及重要審計工作底稿進行復核
D.如果部門經(jīng)理作為審計項目的負責人，則其應一并履行一、二級復核職責，確保三級復核制度得以執(zhí)行
【答案】A、B、C
【解析】如果部門經(jīng)理作為審計項目的負責人，該部門經(jīng)理復核應視為項目經(jīng)理的復核，為確保三級復核制度得以執(zhí)行，事務所應指派能力相當或高于其能力的注冊會計師代為執(zhí)行部門經(jīng)理的復核工作。
2.在對短期借款實施相關審計程序后，需對所取得的審計證據(jù)進行評價。以下有關短期借款審計證據(jù)可靠性的論述中，正確的有( )。(2003年)
A.從第三方獲取的有關短期借款的證據(jù)比直接從Q公司獲得的相關證據(jù)更可靠
B.短期借款的控制風險為低水平時產(chǎn)生的會計數(shù)據(jù)比控制風險為高水平時產(chǎn)生的會計數(shù)據(jù)更為可靠
C.短期借款的控制風險為高水平時產(chǎn)生的會計數(shù)據(jù)比控制風險為低水平時產(chǎn)生的會計數(shù)據(jù)更為可靠
D.Q公司提供的短期借款合同盡管有借貸雙方的簽章，但如果沒有其他證據(jù)佐證，也不可靠
【答案】A、B、D
【解析】外部證據(jù)一般比內(nèi)部證據(jù)可靠，所以A正確；被審計單位內(nèi)部控制較好時所提供的內(nèi)部證據(jù)，比內(nèi)部控制較差時所提供的內(nèi)部證據(jù)可靠，內(nèi)部控制較好，則控制風險低，所以選項B正確C不正確；不同來源或性質(zhì)的審計證據(jù)相互印證時，審計證據(jù)較具可靠性，所以選項D也正確。
3.在審計短期借款項目時，應當結合財務費用項目的審計，測試Q公司本期反映的短期借款利息的整體合理性。以下各項審計程序中，與實現(xiàn)上述審計目標相關的有( )。(2003年)
A.根據(jù)Q公司本期發(fā)生的各項短期借款的金額、期限、利率，重新計算利息
B.索取Q公司全部付息單并進行匯總后，與Q公司會計記錄進行核對
C.根據(jù)Q公司各月平均短期借款余額以及平均借款利率，測算利息
D.運用審計抽樣方法，從Q公司短期借款明細賬抽取若干筆相關經(jīng)濟業(yè)務，測試利息計算是否準確
【答案】A、B、C、D
【解析】審閱、核對、計算、分析性復核一般都可以用于分析相關項目的整體合理性。
（三）判斷題
助理人員在檢查期末發(fā)生的一筆大額賒銷款時，要求R公司提供由購貨單位簽收的收貨單，R公司因此提供了收貨單復印件。助理人員在將品名、數(shù)量、收貨日期等內(nèi)容與賬面記錄逐一核對相符后，將獲取的收貨單復印件作為審計證據(jù)納入審計工作底稿，并據(jù)以確認該筆銷售“未見異?！?。( )（2003年）
【答案】×
【解析】注冊會計師應核對原件，而不是復印件?！ 究键c十二】 審計工作底稿的歸檔（教材P138，重點掌握）
1. 審計工作底稿歸檔的期限
審計工作底稿的歸檔期限為審計報告日后六十天內(nèi)。如果注冊會計師未能完成審計業(yè)務，審計工作底稿的歸檔期限為審計業(yè)務中止后的六十天內(nèi)。
2. 審計工作底稿歸檔的性質(zhì)
如果在歸檔期間對審計工作底稿作出的變動屬于事務性的，注冊會計師可以作出變動：
(1）刪除或廢棄被取代的審計工作底稿；
(2)對審計工作底稿進行分類、整理和交叉索引；
(3)對審計檔案歸整工作的完成核對表簽字認可；
(4)記錄在審計報告日前獲取的、與審計項目組相關成員進行討論并取得一致意見的審計證據(jù)。
3. 審計工作底稿歸檔后的變動
(1)修改或增加審計工作底稿時的記錄要求
在完成最終審計檔案的歸整工作后，如果發(fā)現(xiàn)有必要修改現(xiàn)有審計工作底稿或增加新的審計工作底稿，無論修改或增加的性質(zhì)如何，注冊會計師均應當記錄下列事項:
①修改或增加審計工作底稿的時間和人員，以及復核的時間和人員；
②修改或增加審計工作底稿的具體理由；
③修改或增加審計工作底稿對審計結論產(chǎn)生的影響。
(2) 不得在規(guī)定的保存期屆滿前刪除或廢棄審計工作底稿
在完成最終審計檔案的歸整工作后，注冊會計師不得在規(guī)定的保存期屆滿前刪除或廢棄審計工作底稿。
4. 審計工作底稿的保存期限
會計師事務所應當自審計報告日起，對審計工作底稿至少保存十年。如果注冊會計師未能成審計業(yè)務，會計師事務所應當自審計業(yè)務中止日起，對審計工作底稿至少保存十年。
三、經(jīng)典例題考核點分析
（一）單項選擇題
1．在分析資產(chǎn)負債表項目之間的關系時，最常用的分析性復核方法是( )。（2006年）
A．趨勢分析法
B．回歸分析法
C．比率分析法
D．絕對額比較法
【答案】C
【解析】依據(jù)審計準則第1313號“分析程序”，在審計實務中可使用的方法主要有“超勢分析法、比率分析法、合理性測試法和回歸分析法”。其中，超勢分析法主要是通過對比兩期或連續(xù)數(shù)期的財務或非財務數(shù)據(jù)，而比率分析法主要是將同一報表內(nèi)或不同報表間的相關性項目聯(lián)系起來，通過計算比率來反映數(shù)據(jù)之間的關系。本小題討論的是注冊會計師分析資產(chǎn)負債表項目之間的關系，最適合的應當是比率分析法，比如，通過計算速動比率、流動比率，負債權益比等比率關系來分析企業(yè)的償債能力和財務結構，故選項C為正確選項。
2．以下審計程序中，不屬于分析性復核的是( )。
A．根據(jù)增值稅申報表估算全年主營業(yè)務收入
B．分析樣本誤差后，根據(jù)抽樣發(fā)現(xiàn)的誤差推斷審計對象總體誤差
C．將購入的存貨數(shù)量與耗用或銷售的存貨數(shù)量進行比較
D．將關聯(lián)方交易與非關聯(lián)方交易的價格、毛利率進行對比，判斷關聯(lián)方交易的總體合理性
【答案】B
【解析】分析程序是注冊會計師通過研究不同財務數(shù)據(jù)之間比及財務數(shù)據(jù)與非財務數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關系，對財務信息作出評價。在選項A中，注冊會計師通過增值稅申報表內(nèi)的“銷項稅額”和適用的增值稅稅率匡算出主營業(yè)務收入的“數(shù)據(jù)”，然后將匡算出來的“數(shù)據(jù)”與利潤表內(nèi)的主營業(yè)務收入“數(shù)據(jù)”進行比較，從而評價利潤表內(nèi)的主營業(yè)務收入“數(shù)據(jù)”的總體合理性；在選項C中，存貨的“收發(fā)存”三者之間有內(nèi)在聯(lián)動關系，注冊會計師可以通過入庫存貨與出庫存貨的“數(shù)據(jù)”比較來分析期末存貨和當期主營業(yè)務成本的總體合理性；在選項D中，注冊會計師往往通過比較銷售價格和毛利率來發(fā)現(xiàn)顯失公允的關聯(lián)方交易，如果同一產(chǎn)品銷售給一方的售價大大高于銷售給其他各方的售價就很容易發(fā)現(xiàn)該公司存在關聯(lián)方交易。但在選項B中，以樣本差異推斷總體誤差不存在“數(shù)據(jù)”之間有什么內(nèi)在關系的分析比較，僅僅是一種推算，不屬于分析程序。
3．在審計結束或臨近結束時，使用分析性復核對會計報表進行總體復核的目的是( )。（2006年）
A．針對自上年以來尚未發(fā)生變化的賬戶余額收集證據(jù)
B．再次測試認為有效的內(nèi)部控制，評估控制風險
C．確定以前尚未識別的異?；蛭搭A期到的關系
D．確定實質(zhì)性分析程序?qū)μ囟ㄕJ定的適用性
【答案】C
【解析】注冊會計師在審計報告階段應對財務報表進行總體性復核，其目的在于發(fā)現(xiàn)是否存在異常或未預期關系，如果存在異?；蛭搭A期關系，注冊會計師必須追加額外的審計程度，以將財務報表審計風險控制在可接受的低水平。
4．甲公司2005年度的存貨周轉(zhuǎn)率為2.7，與2004年度相比有所下降。甲公司提供的以下理由中，不能解釋存貨周轉(zhuǎn)率變動趨勢的是( )。（2006年）
A．由于主要原材料價格比2004年度下降了10%，甲公司從2005年1月開始將主要原材料的日常儲備量增加了20%。
B．甲公司主要產(chǎn)品在2005年度市場需求穩(wěn)定且盈利，但平均銷售價格與2004年度相比有所下降，并且甲公司預期銷售價格將繼續(xù)下降
C．甲公司在2005年第4季度接到了一筆巨額訂單，訂貨數(shù)量相當于甲公司月產(chǎn)能的120%，交貨日期為2006年1月1日
D．從2005年6月開始，甲公司將部分產(chǎn)品針對主要銷售客戶的營銷方式由原先的買斷模式改為代銷模式
【答案】D
【解析】存貨周轉(zhuǎn)率是用以衡量銷售能力和存貨是否積壓的指標。其計算公式為：存貨周轉(zhuǎn)率＝（主營業(yè)務成本／平均存貨）×100%。依據(jù)這一公式，在選項A中，由于甲公司從2005年1月開始增加存貨儲備量，期末存貨增大，存貨周轉(zhuǎn)率下降；在選項B中，由于銷售價格持續(xù)下降會導致甲公司銷售能力下降，期末存貨積壓，存貨周轉(zhuǎn)率下降；在選項C中，由于2006年1月1日甲公司按照協(xié)議需要提交一份巨額訂單的銷售，2005年12月31日前該批存貨投產(chǎn)完工，年末存貨增大，存貨周轉(zhuǎn)率下降；在選項D中，雖然以2005年6月開始，部產(chǎn)品營銷方式由買斷模式改為代銷模式，但這兩種營銷模式的區(qū)別在于買斷模式的委托方按協(xié)議價收取受托方代銷的貨款，而代銷模式則是按委托方規(guī)定的銷售價格收取受托方代銷的貨款。兩種營銷模式都是在收到受托方代銷清單時才確認主營業(yè)務收入和成本，兩種情況下委托方主營業(yè)務收入入賬金額可能不同，主營業(yè)務成本相同，對存貨周轉(zhuǎn)率不影響。
5．甲公司2005年度的借款規(guī)模、存款規(guī)模分別與2004年度基本持平，但財務費用比2004年度有所下降。甲公司提供的以下理由中，不能解釋財務費用變動趨勢的是( )。（2006年）
A．甲公司于2004年1月初借入3年期的工程項目專門借款10000000元，該工程項目于2005年1月開工建設，預計在2006年6月完工
B．甲公司在2005年度以美元結算的貨幣性負債的金額一直大于以美元結算的貨幣性資產(chǎn)的金額。人民幣對美元的匯率在2005年上半年保持穩(wěn)定，從2005年下半年開始有較大上升
C．為了緩解流動資金緊張的壓力，甲公司從2005年4月起增加了銀行承兌匯票的貼現(xiàn)規(guī)模
D．根據(jù)甲公司與開戶銀行簽訂的存款協(xié)議，從2005年7月1日起，甲公司在開戶銀行的存款余額超過1000000元的部分所適用的銀行存款利率上浮0.5%
【答案】D
【解析】財務費用是指企業(yè)籌集生產(chǎn)經(jīng)營所需資金而發(fā)生的費用，包括利息凈支出、匯兌凈損失、金融機構手續(xù)費等。在選項A中，專項工程借款在2004年度由于未開始購建，其利息支出不能資本化，只能計入當年的財務費用，而在2005年度利息支出應當資本化計入“工程成本”，因此， 2005年的財務費用比2004年度的下降；在選項B中，由于人民幣對美元的匯率上升，美元結算賬戶的凈匯兌損失下降；在選項C中，由于增加了銀行承兌匯票的貼現(xiàn)規(guī)模，財務費用有可能下降；在選項D中，由于銀行存款利率上浮會導致利息收入增加，從而直接導致財務費用上升。
（二）多項選擇題
1.審計工作底稿的三級復核制度是審計工作遵循獨立審計準則的重要保證。下列各項中，符合三級復核制度要求的有( )。（2003年）
A.項目經(jīng)理對助理人員編制的審計工作底稿進行詳細復核
B.部門經(jīng)理對重要會計賬項的審計、重要審計程序的執(zhí)行以及審計調(diào)整事項進行復核
C.合伙人對審計過程中的重大會計問題、重點審計領域及重要審計工作底稿進行復核
D.如果部門經(jīng)理作為審計項目的負責人，則其應一并履行一、二級復核職責，確保三級復核制度得以執(zhí)行
【答案】A、B、C
【解析】如果部門經(jīng)理作為審計項目的負責人，該部門經(jīng)理復核應視為項目經(jīng)理的復核，為確保三級復核制度得以執(zhí)行，事務所應指派能力相當或高于其能力的注冊會計師代為執(zhí)行部門經(jīng)理的復核工作。
2.在對短期借款實施相關審計程序后，需對所取得的審計證據(jù)進行評價。以下有關短期借款審計證據(jù)可靠性的論述中，正確的有( )。(2003年)
A.從第三方獲取的有關短期借款的證據(jù)比直接從Q公司獲得的相關證據(jù)更可靠
B.短期借款的控制風險為低水平時產(chǎn)生的會計數(shù)據(jù)比控制風險為高水平時產(chǎn)生的會計數(shù)據(jù)更為可靠
C.短期借款的控制風險為高水平時產(chǎn)生的會計數(shù)據(jù)比控制風險為低水平時產(chǎn)生的會計數(shù)據(jù)更為可靠
D.Q公司提供的短期借款合同盡管有借貸雙方的簽章，但如果沒有其他證據(jù)佐證，也不可靠
【答案】A、B、D
【解析】外部證據(jù)一般比內(nèi)部證據(jù)可靠，所以A正確；被審計單位內(nèi)部控制較好時所提供的內(nèi)部證據(jù)，比內(nèi)部控制較差時所提供的內(nèi)部證據(jù)可靠，內(nèi)部控制較好，則控制風險低，所以選項B正確C不正確；不同來源或性質(zhì)的審計證據(jù)相互印證時，審計證據(jù)較具可靠性，所以選項D也正確。
3.在審計短期借款項目時，應當結合財務費用項目的審計，測試Q公司本期反映的短期借款利息的整體合理性。以下各項審計程序中，與實現(xiàn)上述審計目標相關的有( )。(2003年)
A.根據(jù)Q公司本期發(fā)生的各項短期借款的金額、期限、利率，重新計算利息
B.索取Q公司全部付息單并進行匯總后，與Q公司會計記錄進行核對
C.根據(jù)Q公司各月平均短期借款余額以及平均借款利率，測算利息
D.運用審計抽樣方法，從Q公司短期借款明細賬抽取若干筆相關經(jīng)濟業(yè)務，測試利息計算是否準確
【答案】A、B、C、D
【解析】審閱、核對、計算、分析性復核一般都可以用于分析相關項目的整體合理性。
（三）判斷題
助理人員在檢查期末發(fā)生的一筆大額賒銷款時，要求R公司提供由購貨單位簽收的收貨單，R公司因此提供了收貨單復印件。助理人員在將品名、數(shù)量、收貨日期等內(nèi)容與賬面記錄逐一核對相符后，將獲取的收貨單復印件作為審計證據(jù)納入審計工作底稿，并據(jù)以確認該筆銷售“未見異?！薄? )（2003年）
【答案】×
【解析】注冊會計師應核對原件，而不是復印件?！。ㄋ模┖喆痤}
L注冊會計師在對F公司2005年度會計報表進行審計時，收集到以下六組審計證據(jù)：
（1）收料單與購貨發(fā)票
（2）銷貨發(fā)票副本與產(chǎn)品出庫單
（3）領料單與材料成本計算表
（4）工資計算單與工資發(fā)放單
（5）存貨盤點表與存貨監(jiān)盤記錄
（6）銀行詢證函回函與銀行對賬單
要求：請分別說明每組審計證據(jù)中哪項審計證據(jù)較為可靠，并簡要說明理由。（2006年）
【答案】
（1）購貨發(fā)票比收料單可靠，這是因為購貨發(fā)票來自于公司以外的機構或人員，而收料單是公司自行編制的。
（2）銷貨發(fā)票副本比產(chǎn)品出庫單可靠。這是因為銷貨發(fā)票是在外部流轉(zhuǎn)，并獲得公司以外的機構或個人的承認；而產(chǎn)品出庫單只在公司內(nèi)部流轉(zhuǎn)。
（3）領料單比材料成本計算表可靠。這是因為領料單預先被連續(xù)編號，并且經(jīng)過公司不同部門人員的審核，而材料成本計算表只在會計部門內(nèi)部流轉(zhuǎn)。（理由回答正確才能得分）
（4）工資發(fā)放單比工資計算單可靠。這是因為工資發(fā)放單需經(jīng)會計部門外的工資領取人簽字確認，而工資計算單只在會計部門內(nèi)部流轉(zhuǎn)。
（5）存貨監(jiān)盤記錄比存貨盤點表可靠。這是因為存貨監(jiān)盤記錄是注冊會計師自行編制的，而存貨盤點表是公司提供的。
（6）銀行詢證函回函比銀行對賬單可靠。這是因為銀行詢證函回函是注冊會計師直接獲取的，未經(jīng)公司有關職員之手；而銀行對賬單經(jīng)過公司有關職員之手，存在偽造、涂改的可能性。
四、同步強化練習題
（一）單項選擇題
1.注冊會計師評估的重大錯報風險與所需審計證據(jù)的數(shù)量( )。（教材P120）
A.呈同向變動關系 B.呈反向變動關系
C.呈比例變動關系 D.不存在關系
2．注冊會計師執(zhí)行會計報表審計業(yè)務獲取的下列審計證據(jù)中，可靠性的是( )。（教材P121）
A.購物發(fā)票 B.銷貨發(fā)票
C.采購訂貨單副本 D.應收賬款函證回函
3．作為內(nèi)部證據(jù)的會計記錄在( )情況下可靠性較強。（教材P121）
A.在外部流轉(zhuǎn)
B.經(jīng)注冊會計師驗證
C.有健全有效的內(nèi)部控制制度
D.被審計單位管理*聲明
4．以下關于審計證據(jù)可靠性的表述不正確的是( )。（教材P121）
A．從外部獨立來源獲取的審計證據(jù)比從其他來源獲取的審計證據(jù)更可靠
B．內(nèi)部控制有效時內(nèi)部生成的審計證據(jù)比內(nèi)部控制薄弱時內(nèi)部生成的審計證據(jù)更可靠
C．注冊會計師推理得出的審計證據(jù)比直接獲取的審計證據(jù)可靠
D．審計證據(jù)直接獲取的審計證據(jù)比間接獲取或推論得出的更可靠
5．充分性和適當性是審計證據(jù)兩個重要特征，下列關于審計證據(jù)的充分性和適當性表述不正確的有( )。 （教材P121）
A．充分性和適當性兩者缺一不可，只有充分且適當?shù)膶徲嬜C據(jù)才是有證明力的
B、審計證據(jù)質(zhì)量越高，需要的審計證據(jù)數(shù)量可能越少
C．如果審計證據(jù)的質(zhì)量存在缺陷，僅靠獲取更多的審計證據(jù)可能無法彌補其質(zhì)量上的缺陷
D．如果審計證據(jù)的質(zhì)量存在缺陷，注冊會計師必須收集更多數(shù)量的審計證據(jù)，否則無法形成審計意見
6．如果在歸檔期間對審計工作底稿作出的變動屬于事務性的，注冊會計師可以作出變動中不正確的是( )。（教材P138）
A．刪除或廢棄部分審計工作底稿
B．對審計工作底稿進行分類、整理和交叉索引
C．對審計檔案歸整工作的完成核對表簽字認可
D．記錄在審計報告日前獲取的、與審計項目組相關成員進行討論并取得一致意見的審計證據(jù)
7．審計工作底稿的歸檔期限是( )。（教材P138）
A．審計報告日后三十天
B．審計報告日后六十天
C．審計業(yè)務約定書后六十天
D．審計業(yè)務中止后九十天
8．審計工作底稿歸整形式審計檔案以下關于審計檔案不恰當表述的是( )。（教材P139）
A．對每項具體審計業(yè)務，注冊會計師應當將審計工作底稿歸整為審計檔案
B．永久性檔案是指那些記錄內(nèi)容相對穩(wěn)定，具有長期使用價值，并對以后審計工作具有重要影響和直接作用的審計檔案
C．當期檔案是指那些記錄內(nèi)容經(jīng)常變化，主要供當期審計使用的審計檔案
D．永久性檔案需要永久保存，當期檔案至少保存十年
（二）多項選擇題
1．以下對審計證據(jù)的描述正確的有( )。（教材P119）
A．財務報表依據(jù)的會計記錄一般包括對初始分錄的記錄和支持性記錄
B．會計記錄中含有的信息本身并不足以提供充分的審計證據(jù)作為對財務報表發(fā)表審計意見的基礎，注冊會計師還應當獲取用作審計證據(jù)的其他信息
C．可用作審計證據(jù)的其他信息包括注冊會計師從被審計單位內(nèi)部或外部獲取的會計記錄以外的信息
D．財務報表依據(jù)的會計記錄中包含的信息和其他信息共同構成了審計證據(jù)，兩者缺一不可
2．審計證據(jù)的充分性是對審計證據(jù)數(shù)量的衡量，主要與以下哪些因素有關( )。（教材P120）
A．樣本量有關
B．重大錯報風險
C．具體審計程序
D．審計證據(jù)的質(zhì)量
3．注冊會計師在評價審計證據(jù)的充分性和適當性時特別要考慮以下方面( )。（教材P122）
A．對文件記錄可靠性的考慮
B．使用被審計單位生成信息時的考慮
C．證據(jù)相互矛盾時的考慮
D．獲取審計證據(jù)時對成本的考慮
4．注冊會計師通過實施下列審計程序，獲取審計證據(jù)，得出結論，形成審計意見( )。（教材P123）
A．風險評估程序
B．了解內(nèi)部控制
C．控制測試
D．實質(zhì)性程序
5．注冊會計師在下列情況下實施控制測試是必要的( )。
A．風險評估程序不能識別出重大錯報風險時
B．在評估認定層次重大錯報風險時，預期控制的運行是有效的
C．僅實施實質(zhì)性程序不足以提供有關認定層次的充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)
D．評估的重大錯報風險較高
6．分析程序按注冊會計師實施的目的可分為( )。（教材P125）
A．用作風險評估程序，以了解被審計單位及其環(huán)境
B．用作風險評估程序，以了解被審計單位內(nèi)部控制
C．當使用分析程序比細節(jié)測試能更有效地將認定層次的檢查風險降至可接受的水平時，分析程序可以用作實質(zhì)性程序
D．在審計結束或臨近結束時對財務報表進行總體復核
7．以下有關分析程序在風險評估程序中的具體運用正確的有( )。（教材P126）
A．注冊會計師可以將分析程序與詢問、檢查和觀察程序結合運用，以獲取對被審計單位及其環(huán)境的了解，識別和評估財務報表層次及具體認定層次的重大錯報風險
B．在運用分析程序時，注冊會計師應重點關注關鍵的賬戶余額、趨勢和財務比率關系等方面，對其形成一個合理的預期，并與被審計單位記錄的金額、依據(jù)記錄金額計算的比率或趨勢相比較
C．如果分析程序的結果顯示的比率、比例或趨勢與注冊會計師對被審計單位及其環(huán)境的了解不一致，并且被審計單位管理層無法提出合理的解釋，或者無法馭得相關的支持性文件證據(jù)，注冊會計師應當考慮其是否表明被審計單位的財務報表存在重大錯報風險
D．注冊會計師無需在了解被審計單位及其環(huán)境的每—方面都實施分析程序
8．在確定實質(zhì)性分析程序使用的數(shù)據(jù)是否可靠時，注冊會計師應當考慮( )。（教材P128）
A．可獲得信息的來源。數(shù)據(jù)來源的客觀性或獨立性愈強，所獲取數(shù)據(jù)的可靠性將愈高；來源不同的數(shù)據(jù)相互印證時比單一來源的數(shù)據(jù)更可靠
B．可獲得信息的可比性
C．可獲得信息的性質(zhì)和相關性
D．與信息編制相關的控制
9．在確定審計證據(jù)的相關性時，注冊會計師應當考慮( )。（教材P120）
A．特定的審計程序可能只為某些認定提供相關的審計證據(jù)，而與其他認定無關
B．針對同一項認定可以從不同來源獲取審計證據(jù)或獲取不同性質(zhì)的審計證據(jù)
C．只與特定認定相關的審計證據(jù)并不能替代與其他認定相關的審計證據(jù)
D．一種審計程序往往只能取得某一認定的審計證據(jù)
10．會計師事務所對審計工作底稿應實施以下適當?shù)膶徲嫵绦? )。（教材P131）
A．安全保管審計工作底稿并對審計工作底稿保密
B．保證審計工作底稿的完整性
C．便于對審計工作底稿的使用和檢索
D．按照規(guī)定的期限保存審計工作底稿
11．審計工作底稿通常包括( )。（教材P131）
A．審計策略和具體審計計劃
B．分析表、問題備忘錄、重大事項概要
C．詢證函回函、管理層聲明書、核對表
D．有關重大事項的往來信件 （三）判斷題
1．審計證據(jù)的適當性是對審計證據(jù)質(zhì)量的衡量，即審計證據(jù)在支持各類交易、賬戶余額、列報的相關認定，或發(fā)現(xiàn)其中存在錯報方面具有相關性和可靠性。( )（教材P120）
2．如果在審計過程中識別出的情況使其認為文件記錄可能是偽造的，或文件記錄中的某些條款己發(fā)生變動，注冊會計師應當作出進一步調(diào)查，包括直接向第三方詢證，或考慮利用專家的工作以評價文件記錄的真?zhèn)巍? )（教材P122）
3．實施控制測試的目的是測試內(nèi)部控制在防止、發(fā)現(xiàn)并糾正認定層次重大錯報方面的運行有效性，從而支持或修正重大錯報風險的評估結果，據(jù)以確定實質(zhì)性程序的性質(zhì)、時間和范圍。( )（教材P123）
4．風險評估程序中運用的分析程序主要目的在于識別那些可能表明財務報表存在重大錯報風險的異常變化。( )（教材P125）
5．在總體復核階段實施的分析程序主要在于強調(diào)并解釋財務報表項目自上個會計期間以來發(fā)生的重大變化，以證實財務報表中列報的所有信息與注冊會計師對被審計單位及其環(huán)境的了解一致、與注冊會計師取得的審計證據(jù)一致。( )（教材P130）
6．在運用分析程序進行總體復核時，如果識別出以前未識別的重大錯報風險，注冊會計師應當重新考慮對全部或部分各類交易、賬戶余額、列報評估的風險是否恰當，并在此基礎上重新評價之前計劃的審計程序是否充分，是否有必要追加審計程序。( )（教材P130）
（四）簡答題
1．簡述實質(zhì)性分析程序運用的步驟。（教材P127）
2．簡述審計工作底稿的基本要素。（教材P134）
五、同步強化練習題答案及解析
（一）單項選擇題
1．【答案】A
【解析】注冊會計師評估的重大錯報風險越大，所需實施的審計程序越多，收集的審計證據(jù)越多，因此選項A正確。
2．【答案】D
【解析】應收賬款函證回函是由被審計單位以外的機構或人士編制、持有，并直接寄往會計師事務所的審計證據(jù)，故相對而言，其可靠性。
3．【答案】C
【解析】一般而言，內(nèi)部證據(jù)不如外部證據(jù)可靠，但如果內(nèi)部證據(jù)在外部流轉(zhuǎn)并獲得外部承認時，以及在內(nèi)部流轉(zhuǎn)的內(nèi)部證據(jù)在健全有效的內(nèi)部控制制度時，內(nèi)部證據(jù)也有較強的可靠性。
4．【答案】C
【解析】在選項C中，直接獲取的審計證據(jù)比推論得出的審計證據(jù)可靠。
5．【答案】D
【解析】審計證據(jù)的數(shù)量無法彌補審計證據(jù)質(zhì)量的缺陷。
6．【答案】A
【解析】選項A中，刪除廢棄的只能是被取代的審計工作底稿。
7．【答案】B
【解析】審計準則第1131號第十八條。
8．【答案】D
【解析】不論是永久性檔案還是當期檔案，會計師事務所要求從審計報告日起至少十年。
（二）多項選擇題
1．【答案】A、B、C、D
【解析】審計準則第1301號第3條，教材也有明確表述。
2．【答案】A、B、D
【解析】審計準則第1301號第9條、第10條，教材也有明確表述。
3．【答案】A、B、C、D、
【解析】教材有明確的表述。
4．【答案】A、C、D
【解析】審計準則第1301號第二十條，教材也有明確表述。
5．【答案】B、C
【解析】審計準則第1301號第二十二條，教材也有明確表述。
6．【答案】A、C、D
【解析】在選項B中，將分析程序用作風險評估程序時，不僅僅用來了解內(nèi)部控制，要了解被審計單位及其環(huán)境的全部內(nèi)容。
7．【答案】A、B、C、D
【解析】教材有明確的文字表述。
8．【答案】A、B、C、D
【解析】審計準則第1313號第十五條，教材也有明確表述。
9．【答案】A、B、C
【解析】在選項中，一種審計程序往往可以取得幾個項目的證據(jù)，比如函證銀行存款，不僅可以證實銀行存款的存在性認定，還可以確認證明銀行借款的完整性認定。
10．【答案】A、B、C、D
【解析】審計準則第1131號第六條的規(guī)定。
11．【答案】A、B、C、D
【解析】審計準則第1131號第七條。
（三）判斷題
1．【答案】√
【解析】審計準則第1301號第8條，教材也有明確表述。
2．【答案】√
【解析】審計準則第1301號第十二條，教材也有明確表述。
3．【答案】√
【解析】控制測試是測試控制運行的有效性，從而收集有關內(nèi)部控制是否防止、發(fā)現(xiàn)并糾正認定層次重大錯報方面的證據(jù)。
4．【答案】√
【解析】風險評估過程中運用分析程序的特點。
5．【答案】√
【解析】教材有明確的文字表述。
6．【答案】√
【解析】審計準則第1313號第二十條，教材也有明確表述。
（四）簡答題
1．【答案】
實質(zhì)性分析程序的運用包括以下幾個步驟：(1)識別需要運用分析程序的賬戶余額或交易；(2)確定期望值；(3)確定可接受的差異額；（4）識別需要進一步調(diào)查的差異；(5)調(diào)直異常數(shù)據(jù)關系；(6)評估分析程序的結果。
2．【答案】
審計工作底稿的十大要素：(1)被審計單位名稱；(2)審計項目名稱；(3)審計項目時點或期間；(4)審計過程記錄；(5)審計結論；(6)審計標識及其說明；(7)索引號及編號；(8)編制者姓名及編制日期；(9)復核者姓名及復核日期；(10)其他應說明事項。
一、本章考情分析
（一）可考程度分析
本章屬于審計基本理論中最基礎的內(nèi)容，因為注冊會計師的審計過程就是實施審計程序、收集審計證據(jù)、記錄于審計工作底稿、發(fā)表審計意見的過程。近四年本章內(nèi)容平均每年考4分以上（見表7-1），主要考客觀題和簡答題，2007年本章可能考到的分值在4分左右。
表7-1最近四年分值分布
年度
單項選擇題
多項選擇題
判斷題
簡答題
綜合題
合計
題量
分值
題量
分值
題量
分值
題量
分值
題量
分
2003
3
3
1
1.5
4.5
2004
3
4.5
4.5
2005
0
2006
5
5
1
3
8
（二）重難點提示
（1）審計證據(jù)的含義（教材P119）；
（2）審計證據(jù)的特征（教材P120）；
（3）獲取審計證據(jù)的總體程序和具體程序（教材P123-125）；
（4）分析程序在審計過程中的運用（教材P125-130）；
（5）審計工作底稿的格式、內(nèi)容和范圍；
（6）審計工作底稿的歸檔。
（三）教材變動情況
1．第一節(jié)已經(jīng)按照審計準則第1301號的內(nèi)容進行了修訂，主要是對獲取審計證據(jù)的三個總體程序和八個具體審計程序；
2．第一節(jié)已經(jīng)按照審計準則第1313號的內(nèi)容對“分析程序”進行修訂；
3．第二節(jié)已經(jīng)按照審計準則第1131號的內(nèi)容進行了全面修訂。
二、本章考點精講
【考點一】審計證據(jù)的含義及類別（教材P119，重點掌握）
1．審計證據(jù)的含義
審計證據(jù)是指注冊會計師為了得出審計結論、形成審計意見而使用的所有信息，包括財務報表依據(jù)的會計記錄中含有的信息和其他信息。
審計證據(jù)類別
（1）財務報表依據(jù)的會計記錄中含有的信息
財務報表依據(jù)的會計記錄一般包括對初始分錄的記錄和支持性記錄，如支票、電子資金轉(zhuǎn)賬記錄、發(fā)票、合同、總賬、明細賬、記賬憑證和未在記賬憑證中反映的對財務報表的其他調(diào)整，以及支持成本分配、計算、調(diào)節(jié)和披露的手工計算表和電子數(shù)據(jù)表。
（2）可用作審計證據(jù)的其他信息
①注冊會計師從被審計單位內(nèi)部或外部獲取的會計記錄以外的信息，如被審計單位會議記錄、內(nèi)部控制手冊、詢證函的回函、分析師的報告、與競爭者的比較數(shù)據(jù)等；
②通過詢問、觀察和檢查等審計程序獲取的信息，如通過檢查存貨獲取存貨存在性的證據(jù)等；
③自身編制或獲取的可以通過合理推斷得出結論的信息，如注冊會計師編制的各種計算表、分析表等。
【考點二】審計證據(jù)的充分性和適當性（教材P120，重點掌握）
1．審計證據(jù)的充分性
審計證據(jù)的充分性是對審計證據(jù)數(shù)量的衡量，主要與注冊會計師確定的樣本量有關。
2．審計證據(jù)的適當性
審計證據(jù)的適當性是對審計證據(jù)質(zhì)量的衡量，即審計證據(jù)在支持各類交易、賬戶余額、列報（包括披露）的相關認定，或發(fā)現(xiàn)其中存在錯報方面具有相關性和可靠性。其中，
（1）在確定審計證據(jù)的相關性時，注冊會計師應當考慮：
①特定的審計程序可能只為某些認定提供相關的審計證據(jù)，而與其他認定無關。
②針對同一項認定可以從不同來源獲取審計證據(jù)或獲取不同性質(zhì)的審計證據(jù)。
③只與特定認定相關的審計證據(jù)并不能替代與其他認定相關的審計證據(jù)。
（2）注冊會計師在判斷審計證據(jù)的可靠性時，通常會考慮下列原則：
①從外部獨立來源獲取的審計證據(jù)比從其他來源獲取的審計證據(jù)更可靠。
②內(nèi)部控制有效時內(nèi)部生成的審計證據(jù)比內(nèi)部控制薄弱時內(nèi)部生成的審計證據(jù)更可靠。
③直接獲取的審計證據(jù)比間接獲取或推論得出的審計證據(jù)更可靠。
④以文件、記錄形式（無論是紙質(zhì)、電子或其他介質(zhì)）存在的審計證據(jù)比口頭形式的審計證據(jù)更可靠。
⑤從原件獲取的審計證據(jù)比從傳真或復印件獲取的審計證據(jù)更可靠。
3．充分性與適當性的關系
注冊會計師需要獲取的審計證據(jù)的數(shù)量也受審計證據(jù)質(zhì)量的影響。審計證據(jù)質(zhì)量越高，需要的審計證據(jù)可能越少。但如果審計證據(jù)的質(zhì)量存在缺陷，注冊會計師僅靠獲取更多的審計證據(jù)可能無法彌補其質(zhì)量上的缺陷。
4．評價充分性和適當性時的特殊考慮
（1）對文件記錄真?zhèn)蔚目紤]
①審計工作通常不涉及鑒定文件記錄的真?zhèn)危詴嫀熞膊皇氰b定文件記錄真?zhèn)蔚膶＜?，但應當考慮用作審計證據(jù)的信息的可靠性，并考慮與這些信息生成與維護相關的控制的有效性。
②如果在審計過程中識別出的情況使其認為文件記錄可能是偽造的，或文件記錄中的某些條款已發(fā)生變動，注冊會計師應當作出進一步調(diào)查，包括直接向第三方詢證，或考慮利用專家的工作以評價文件記錄的真?zhèn)?。（職業(yè)謹慎態(tài)度要求）
（2）使用被審計單位生成信息的考慮
如果在實施審計程序時使用被審計單位生成的信息，注冊會計師應當就這些信息的準確性和完整性獲取審計證據(jù)
（3）證據(jù)相互矛盾的考慮
如果從不同來源獲取的審計證據(jù)或獲取的不同性質(zhì)的審計證據(jù)不一致，表明某項審計證據(jù)不可靠，注冊會計師應當追加必要的審計程序
（4）獲取審計證據(jù)時對成本的考慮
注冊會計師可以考慮獲取審計證據(jù)的成本與所獲取信息的有用性之間的關系，但不應以獲取審計證據(jù)的困難和成本為由減少不可替代的審計程序?！ 究键c三】獲取審計證據(jù)的總體程序（教材P123，重點掌握）
1．風險評估程序
注冊會計師應當實施風險評估程序，以此作為評估財務報表層次和認定層次重大錯報風險的基礎。
2．控制測試
注冊會計師在下列情況下應當進行控制測試：
（1）在評估認定層次重大錯報風險時，預期控制的運行是有效的，注冊會計師應當實施控制測試以支持結果
（2）僅實施實質(zhì)性程序不足以提供有關認定層次的充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，注冊會計師應當實施控制測試，以獲取內(nèi)部控制有效性的審計證據(jù)
3．實質(zhì)性程序
（1）注冊會計師應當針對評估的重大錯報風險設計和實施實質(zhì)性程序，以發(fā)現(xiàn)認定層次的重大錯報。
（2）注冊會計師對重大錯報是一種判斷，可能無法充分識別所有重大錯報風險，并且由于內(nèi)部控制存在固有局限性，無論對重大錯報風險評估結果如何，注冊會計師都應當針對所有重大的各類交易賬戶余額、列報實施實質(zhì)性程序。
【考點四】獲取審計證據(jù)的具體程序（教材P124-125）
（1）檢查記錄或文件；
（2）檢查有形資產(chǎn)；
（3）觀察；
（4）詢問；
（5）函證；
（6）重新計算；
（7）重新執(zhí)行；
（8）分析程序。
【考點五】分析程序（教材P125，重點掌握）
1．分析程序的概念
分析程序是指注冊會計師通過研究不同財務數(shù)據(jù)之間以及財務數(shù)據(jù)與非財務數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關系，對財務信息作出評價。
2．注冊會計師實施分析程序的目的
（1）用作風險評估程序，以了解被審計單位及其環(huán)境
（2） 當使用分析程序比細節(jié)測試能更有效地將認定層次的檢查風險降至可接受的水平時，分析程序可以用作實質(zhì)性程序
（3）在審計結束或臨近結束時對財務報表進行總體復核
【考點六】用作風險評估程序的分析程序（教材P126，重點掌握）
1．注冊會計師在實施風險評估程序時，應當運用分析程序，以了解被審計單位及其環(huán)境。
2．在風險評估程序中的具體運用
（1）注冊會計師可以將分析程序與詢問、檢查和觀察程序結合運用，以獲取對被審計單位及其環(huán)境的了解，識別和評估財務報表層次及具體認定層次的重大錯報風險。
（2）在運用分析程序時，注冊會計師應重點關注關鍵的賬戶余額、趨勢和財務比率關系等方面，對其形成一個合理的預期，并與被審計單位記錄的金額、依據(jù)記錄金額計算的比率或趨勢相比較。
（3）如果分析程序的結果顯示的比率、比例或趨勢與注冊會計師對被審計單位及其環(huán)境的了解不一致，并且被審計單位管理層無法提出合理的解釋，或者無法取得相關的支持性文 件證據(jù)，注冊會計師應當考慮其是否表明被審計單位的財務報表存在重大錯報風險。
（4）注冊會計師無需在了解被審計單位及其環(huán)境的每—方面都實施分析程序。
3．風險評估過程中運用的分析程序的特點
風險評估程序中運用的分析程序主要目的在于識別那些可能表明財務報表存在重大錯報風險的異常變化，因此有以下特點：
（1）所使用的數(shù)據(jù)匯總性比較強，其對象主要是財務報表中賬戶余額及其相互之間的關系；
（2）所使用的分析程序通常包括對賬戶余額變化的分析，并輔之以趨勢分析和比率分析。
（3）在風險評估過程中使用的分析程序所進行比較的性質(zhì)、預期值的精確程度，以及所進行的分析和調(diào)查的范圍都并不足以提供很高的保證水平。
【考點七】用作實質(zhì)性程序的分析程序（教材P126-127，重點掌握）
1．總體要求
注冊會計師應當針對評估的認定層次重大錯報風險設計和實施實質(zhì)性程序。實質(zhì)性程序包括對各類交易、賬戶余額、列報的細節(jié)測試以及實質(zhì)性分析程序。它與細節(jié)測試都可用于收集審計證據(jù)，以識別財務報表認定層次的重大錯報風險。當使用分析程序比細節(jié)測試能更有效地將認定層次的檢查風險降至可接受的水平時，注冊會計師可以考慮單獨或結合細節(jié)測試，運用實質(zhì)性分析程序。實質(zhì)性分析程序不僅僅是細節(jié)測試的一種補充，在某些審計領域，如果重大錯報風險較低且數(shù)據(jù)之間具有穩(wěn)定的預期關系，注冊會計師可以單獨使用實質(zhì)性分析程序獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。
2．實質(zhì)性分析程序的運用包括以下幾個步驟：
(1)識別需要運用分析程序的賬戶余額或交易；
(2)確定期望值；
(3)確定可接受的差異額；
（4）識別需要進一步調(diào)查的差異；
(5)調(diào)直異常數(shù)據(jù)關系；
(6)評估分析程序的結果。
3．在確定實質(zhì)性分析程序?qū)μ囟ㄕJ定的適用性時，注冊會計師應當考慮下列因素：
(1）評估的重大錯報風險。鑒于實質(zhì)性分析程序能夠提供的精確度受到種種限制，評估的重大錯報風險水平越高，注冊會計師應當越謹慎使用實質(zhì)性分析程序。
(2)針對同一認定的細節(jié)測試。在對同一認定實施細節(jié)測試的同時實施實質(zhì)性分析程序可能是適當?shù)摹?BR> 4．在確定實質(zhì)性分析程序使用的數(shù)據(jù)是否可靠時，注冊會計師應當考慮下列因素：
(1)可獲得信息的來源。數(shù)據(jù)來源的客觀性或獨立性愈強，所獲取數(shù)據(jù)的可靠性將愈高；來源不同的數(shù)據(jù)相互印證時比單一來源的數(shù)據(jù)更可靠。
(2)可獲得信息的可比性。實施分析程序使用的相關數(shù)據(jù)必須具有可比性。
(3)可獲得信息的性質(zhì)和相關性
(4)與信息編制相關的控制。
5．在評價作出預期的準確程度是否足以在計劃的保證水平上識別重大錯報時，注冊會計師應當考慮下列主要因素：
(1)對實質(zhì)性分析程序的預期結果作出預測的準確性。
(2)信息可分解的程度。
(3)財務和非財務信息的可獲得性。
6．已記錄金額與預期值之間可按受的差異額
（1）在確定可接受的差異額時，注冊會計師應當主要考慮各類交易、賬戶余額、列報及相關認定的重要性和計劃的保證水平。通常，可容忍錯報越低，可接受的差異額越?。挥媱澋谋ＷC水平越高，可接受的差異額越小。
（2）注冊會計師可以通過降低可接受的差異額應對重大錯報風險的增加。可接受的差異額愈低，注冊會計師需要收集愈多審計證據(jù)，以盡可能發(fā)現(xiàn)財務報表中的重大錯報，獲取計劃的保證水平。
【考點八】用于總體復核的分析程序（教材P130，重點掌握）
1．總體要求
注冊會計師運用分析程序的目的是確定財務報表整體是否與其對被審計單位的了解一致。
2．總體復核階段分析程序的特點
在總體復核階段實施的分析程序主要在于強調(diào)并解釋財務報表項目自上個會計期間以來發(fā)生的重大變化，以證實財務報表中列報的所有信息與注冊會計師對被審計單位及其環(huán)境的了解一致、與注冊會計師取得的審計證據(jù)一致。
3．再評估重大錯報風險
在運用分析程序進行總體復核時，如果識別出以前未識別的重大錯報風險，注冊會計師應當重新考慮對全部或部分各類交易、賬戶余額、列報評估的風險是否恰當，并在此基礎上重新評價之前計劃的審計程序是否充分，是否有必要追加審計程序。
【考點九】審計工作底稿的含義和編制目的（教材P130，一般了解）
1．審計工作底稿的含義
審計工作底稿是指注冊會計師對制定的審計計劃、實施的審計程序、獲取的相關審計證據(jù)，以及得出的審計結論作出的記錄。審計工作底稿是審計證據(jù)的載體，是注冊會計師在審計過程中形成的審計工作記錄和獲取的資料。它形成于審計過程，也反映整個審計過程。
2．編制審計工作底稿的目的
(1)提供充分、適當?shù)挠涗?，作為審計報告的基礎；
(2)提供證據(jù)，證明其按照中國注冊會計師審計準則的規(guī)定執(zhí)行了審計工作。
【考點十】審計工作底稿的控制程序（教材P131，一般了解）
會計師事務所對審計工作底稿實施適當?shù)目刂瞥绦颍?BR> 1.安全保管審計工作底稿并對審計工作底稿保密；
2.保證審計工作底稿的完整性；
3.便于對審計工作底稿的使用和檢索；
4.按照規(guī)定的期限保存審計工作底稿。
【考點十一】 審計工作底稿的十大要素（教材P134，重點掌握）
1.被審計單位名稱；
2.審計項目名稱；
3.審計項目時點或期間；
4.審計過程記錄；
5.審計結論；
6.審計標識及其說明；
7.索引號及編號；
8.編制者姓名及編制日期；
9.復核者姓名及復核日期；
10.其他應說明事項?！ 究键c十二】 審計工作底稿的歸檔（教材P138，重點掌握）
1. 審計工作底稿歸檔的期限
審計工作底稿的歸檔期限為審計報告日后六十天內(nèi)。如果注冊會計師未能完成審計業(yè)務，審計工作底稿的歸檔期限為審計業(yè)務中止后的六十天內(nèi)。
2. 審計工作底稿歸檔的性質(zhì)
如果在歸檔期間對審計工作底稿作出的變動屬于事務性的，注冊會計師可以作出變動：
(1）刪除或廢棄被取代的審計工作底稿；
(2)對審計工作底稿進行分類、整理和交叉索引；
(3)對審計檔案歸整工作的完成核對表簽字認可；
(4)記錄在審計報告日前獲取的、與審計項目組相關成員進行討論并取得一致意見的審計證據(jù)。
3. 審計工作底稿歸檔后的變動
(1)修改或增加審計工作底稿時的記錄要求
在完成最終審計檔案的歸整工作后，如果發(fā)現(xiàn)有必要修改現(xiàn)有審計工作底稿或增加新的審計工作底稿，無論修改或增加的性質(zhì)如何，注冊會計師均應當記錄下列事項:
①修改或增加審計工作底稿的時間和人員，以及復核的時間和人員；
②修改或增加審計工作底稿的具體理由；
③修改或增加審計工作底稿對審計結論產(chǎn)生的影響。
(2) 不得在規(guī)定的保存期屆滿前刪除或廢棄審計工作底稿
在完成最終審計檔案的歸整工作后，注冊會計師不得在規(guī)定的保存期屆滿前刪除或廢棄審計工作底稿。
4. 審計工作底稿的保存期限
會計師事務所應當自審計報告日起，對審計工作底稿至少保存十年。如果注冊會計師未能成審計業(yè)務，會計師事務所應當自審計業(yè)務中止日起，對審計工作底稿至少保存十年。
三、經(jīng)典例題考核點分析
（一）單項選擇題
1．在分析資產(chǎn)負債表項目之間的關系時，最常用的分析性復核方法是( )。（2006年）
A．趨勢分析法
B．回歸分析法
C．比率分析法
D．絕對額比較法
【答案】C
【解析】依據(jù)審計準則第1313號“分析程序”，在審計實務中可使用的方法主要有“超勢分析法、比率分析法、合理性測試法和回歸分析法”。其中，超勢分析法主要是通過對比兩期或連續(xù)數(shù)期的財務或非財務數(shù)據(jù)，而比率分析法主要是將同一報表內(nèi)或不同報表間的相關性項目聯(lián)系起來，通過計算比率來反映數(shù)據(jù)之間的關系。本小題討論的是注冊會計師分析資產(chǎn)負債表項目之間的關系，最適合的應當是比率分析法，比如，通過計算速動比率、流動比率，負債權益比等比率關系來分析企業(yè)的償債能力和財務結構，故選項C為正確選項。
2．以下審計程序中，不屬于分析性復核的是( )。
A．根據(jù)增值稅申報表估算全年主營業(yè)務收入
B．分析樣本誤差后，根據(jù)抽樣發(fā)現(xiàn)的誤差推斷審計對象總體誤差
C．將購入的存貨數(shù)量與耗用或銷售的存貨數(shù)量進行比較
D．將關聯(lián)方交易與非關聯(lián)方交易的價格、毛利率進行對比，判斷關聯(lián)方交易的總體合理性
【答案】B
【解析】分析程序是注冊會計師通過研究不同財務數(shù)據(jù)之間比及財務數(shù)據(jù)與非財務數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關系，對財務信息作出評價。在選項A中，注冊會計師通過增值稅申報表內(nèi)的“銷項稅額”和適用的增值稅稅率匡算出主營業(yè)務收入的“數(shù)據(jù)”，然后將匡算出來的“數(shù)據(jù)”與利潤表內(nèi)的主營業(yè)務收入“數(shù)據(jù)”進行比較，從而評價利潤表內(nèi)的主營業(yè)務收入“數(shù)據(jù)”的總體合理性；在選項C中，存貨的“收發(fā)存”三者之間有內(nèi)在聯(lián)動關系，注冊會計師可以通過入庫存貨與出庫存貨的“數(shù)據(jù)”比較來分析期末存貨和當期主營業(yè)務成本的總體合理性；在選項D中，注冊會計師往往通過比較銷售價格和毛利率來發(fā)現(xiàn)顯失公允的關聯(lián)方交易，如果同一產(chǎn)品銷售給一方的售價大大高于銷售給其他各方的售價就很容易發(fā)現(xiàn)該公司存在關聯(lián)方交易。但在選項B中，以樣本差異推斷總體誤差不存在“數(shù)據(jù)”之間有什么內(nèi)在關系的分析比較，僅僅是一種推算，不屬于分析程序。
3．在審計結束或臨近結束時，使用分析性復核對會計報表進行總體復核的目的是( )。（2006年）
A．針對自上年以來尚未發(fā)生變化的賬戶余額收集證據(jù)
B．再次測試認為有效的內(nèi)部控制，評估控制風險
C．確定以前尚未識別的異?；蛭搭A期到的關系
D．確定實質(zhì)性分析程序?qū)μ囟ㄕJ定的適用性
【答案】C
【解析】注冊會計師在審計報告階段應對財務報表進行總體性復核，其目的在于發(fā)現(xiàn)是否存在異?；蛭搭A期關系，如果存在異?；蛭搭A期關系，注冊會計師必須追加額外的審計程度，以將財務報表審計風險控制在可接受的低水平。
4．甲公司2005年度的存貨周轉(zhuǎn)率為2.7，與2004年度相比有所下降。甲公司提供的以下理由中，不能解釋存貨周轉(zhuǎn)率變動趨勢的是( )。（2006年）
A．由于主要原材料價格比2004年度下降了10%，甲公司從2005年1月開始將主要原材料的日常儲備量增加了20%。
B．甲公司主要產(chǎn)品在2005年度市場需求穩(wěn)定且盈利，但平均銷售價格與2004年度相比有所下降，并且甲公司預期銷售價格將繼續(xù)下降
C．甲公司在2005年第4季度接到了一筆巨額訂單，訂貨數(shù)量相當于甲公司月產(chǎn)能的120%，交貨日期為2006年1月1日
D．從2005年6月開始，甲公司將部分產(chǎn)品針對主要銷售客戶的營銷方式由原先的買斷模式改為代銷模式
【答案】D
【解析】存貨周轉(zhuǎn)率是用以衡量銷售能力和存貨是否積壓的指標。其計算公式為：存貨周轉(zhuǎn)率＝（主營業(yè)務成本／平均存貨）×100%。依據(jù)這一公式，在選項A中，由于甲公司從2005年1月開始增加存貨儲備量，期末存貨增大，存貨周轉(zhuǎn)率下降；在選項B中，由于銷售價格持續(xù)下降會導致甲公司銷售能力下降，期末存貨積壓，存貨周轉(zhuǎn)率下降；在選項C中，由于2006年1月1日甲公司按照協(xié)議需要提交一份巨額訂單的銷售，2005年12月31日前該批存貨投產(chǎn)完工，年末存貨增大，存貨周轉(zhuǎn)率下降；在選項D中，雖然以2005年6月開始，部產(chǎn)品營銷方式由買斷模式改為代銷模式，但這兩種營銷模式的區(qū)別在于買斷模式的委托方按協(xié)議價收取受托方代銷的貨款，而代銷模式則是按委托方規(guī)定的銷售價格收取受托方代銷的貨款。兩種營銷模式都是在收到受托方代銷清單時才確認主營業(yè)務收入和成本，兩種情況下委托方主營業(yè)務收入入賬金額可能不同，主營業(yè)務成本相同，對存貨周轉(zhuǎn)率不影響。
5．甲公司2005年度的借款規(guī)模、存款規(guī)模分別與2004年度基本持平，但財務費用比2004年度有所下降。甲公司提供的以下理由中，不能解釋財務費用變動趨勢的是( )。（2006年）
A．甲公司于2004年1月初借入3年期的工程項目專門借款10000000元，該工程項目于2005年1月開工建設，預計在2006年6月完工
B．甲公司在2005年度以美元結算的貨幣性負債的金額一直大于以美元結算的貨幣性資產(chǎn)的金額。人民幣對美元的匯率在2005年上半年保持穩(wěn)定，從2005年下半年開始有較大上升
C．為了緩解流動資金緊張的壓力，甲公司從2005年4月起增加了銀行承兌匯票的貼現(xiàn)規(guī)模
D．根據(jù)甲公司與開戶銀行簽訂的存款協(xié)議，從2005年7月1日起，甲公司在開戶銀行的存款余額超過1000000元的部分所適用的銀行存款利率上浮0.5%
【答案】D
【解析】財務費用是指企業(yè)籌集生產(chǎn)經(jīng)營所需資金而發(fā)生的費用，包括利息凈支出、匯兌凈損失、金融機構手續(xù)費等。在選項A中，專項工程借款在2004年度由于未開始購建，其利息支出不能資本化，只能計入當年的財務費用，而在2005年度利息支出應當資本化計入“工程成本”，因此， 2005年的財務費用比2004年度的下降；在選項B中，由于人民幣對美元的匯率上升，美元結算賬戶的凈匯兌損失下降；在選項C中，由于增加了銀行承兌匯票的貼現(xiàn)規(guī)模，財務費用有可能下降；在選項D中，由于銀行存款利率上浮會導致利息收入增加，從而直接導致財務費用上升。
（二）多項選擇題
1.審計工作底稿的三級復核制度是審計工作遵循獨立審計準則的重要保證。下列各項中，符合三級復核制度要求的有( )。（2003年）
A.項目經(jīng)理對助理人員編制的審計工作底稿進行詳細復核
B.部門經(jīng)理對重要會計賬項的審計、重要審計程序的執(zhí)行以及審計調(diào)整事項進行復核
C.合伙人對審計過程中的重大會計問題、重點審計領域及重要審計工作底稿進行復核
D.如果部門經(jīng)理作為審計項目的負責人，則其應一并履行一、二級復核職責，確保三級復核制度得以執(zhí)行
【答案】A、B、C
【解析】如果部門經(jīng)理作為審計項目的負責人，該部門經(jīng)理復核應視為項目經(jīng)理的復核，為確保三級復核制度得以執(zhí)行，事務所應指派能力相當或高于其能力的注冊會計師代為執(zhí)行部門經(jīng)理的復核工作。
2.在對短期借款實施相關審計程序后，需對所取得的審計證據(jù)進行評價。以下有關短期借款審計證據(jù)可靠性的論述中，正確的有( )。(2003年)
A.從第三方獲取的有關短期借款的證據(jù)比直接從Q公司獲得的相關證據(jù)更可靠
B.短期借款的控制風險為低水平時產(chǎn)生的會計數(shù)據(jù)比控制風險為高水平時產(chǎn)生的會計數(shù)據(jù)更為可靠
C.短期借款的控制風險為高水平時產(chǎn)生的會計數(shù)據(jù)比控制風險為低水平時產(chǎn)生的會計數(shù)據(jù)更為可靠
D.Q公司提供的短期借款合同盡管有借貸雙方的簽章，但如果沒有其他證據(jù)佐證，也不可靠
【答案】A、B、D
【解析】外部證據(jù)一般比內(nèi)部證據(jù)可靠，所以A正確；被審計單位內(nèi)部控制較好時所提供的內(nèi)部證據(jù)，比內(nèi)部控制較差時所提供的內(nèi)部證據(jù)可靠，內(nèi)部控制較好，則控制風險低，所以選項B正確C不正確；不同來源或性質(zhì)的審計證據(jù)相互印證時，審計證據(jù)較具可靠性，所以選項D也正確。
3.在審計短期借款項目時，應當結合財務費用項目的審計，測試Q公司本期反映的短期借款利息的整體合理性。以下各項審計程序中，與實現(xiàn)上述審計目標相關的有( )。(2003年)
A.根據(jù)Q公司本期發(fā)生的各項短期借款的金額、期限、利率，重新計算利息
B.索取Q公司全部付息單并進行匯總后，與Q公司會計記錄進行核對
C.根據(jù)Q公司各月平均短期借款余額以及平均借款利率，測算利息
D.運用審計抽樣方法，從Q公司短期借款明細賬抽取若干筆相關經(jīng)濟業(yè)務，測試利息計算是否準確
【答案】A、B、C、D
【解析】審閱、核對、計算、分析性復核一般都可以用于分析相關項目的整體合理性。
（三）判斷題
助理人員在檢查期末發(fā)生的一筆大額賒銷款時，要求R公司提供由購貨單位簽收的收貨單，R公司因此提供了收貨單復印件。助理人員在將品名、數(shù)量、收貨日期等內(nèi)容與賬面記錄逐一核對相符后，將獲取的收貨單復印件作為審計證據(jù)納入審計工作底稿，并據(jù)以確認該筆銷售“未見異?！薄? )（2003年）
【答案】×
【解析】注冊會計師應核對原件，而不是復印件?！ 究键c十二】 審計工作底稿的歸檔（教材P138，重點掌握）
1. 審計工作底稿歸檔的期限
審計工作底稿的歸檔期限為審計報告日后六十天內(nèi)。如果注冊會計師未能完成審計業(yè)務，審計工作底稿的歸檔期限為審計業(yè)務中止后的六十天內(nèi)。
2. 審計工作底稿歸檔的性質(zhì)
如果在歸檔期間對審計工作底稿作出的變動屬于事務性的，注冊會計師可以作出變動：
(1）刪除或廢棄被取代的審計工作底稿；
(2)對審計工作底稿進行分類、整理和交叉索引；
(3)對審計檔案歸整工作的完成核對表簽字認可；
(4)記錄在審計報告日前獲取的、與審計項目組相關成員進行討論并取得一致意見的審計證據(jù)。
3. 審計工作底稿歸檔后的變動
(1)修改或增加審計工作底稿時的記錄要求
在完成最終審計檔案的歸整工作后，如果發(fā)現(xiàn)有必要修改現(xiàn)有審計工作底稿或增加新的審計工作底稿，無論修改或增加的性質(zhì)如何，注冊會計師均應當記錄下列事項:
①修改或增加審計工作底稿的時間和人員，以及復核的時間和人員；
②修改或增加審計工作底稿的具體理由；
③修改或增加審計工作底稿對審計結論產(chǎn)生的影響。
(2) 不得在規(guī)定的保存期屆滿前刪除或廢棄審計工作底稿
在完成最終審計檔案的歸整工作后，注冊會計師不得在規(guī)定的保存期屆滿前刪除或廢棄審計工作底稿。
4. 審計工作底稿的保存期限
會計師事務所應當自審計報告日起，對審計工作底稿至少保存十年。如果注冊會計師未能成審計業(yè)務，會計師事務所應當自審計業(yè)務中止日起，對審計工作底稿至少保存十年。
三、經(jīng)典例題考核點分析
（一）單項選擇題
1．在分析資產(chǎn)負債表項目之間的關系時，最常用的分析性復核方法是( )。（2006年）
A．趨勢分析法
B．回歸分析法
C．比率分析法
D．絕對額比較法
【答案】C
【解析】依據(jù)審計準則第1313號“分析程序”，在審計實務中可使用的方法主要有“超勢分析法、比率分析法、合理性測試法和回歸分析法”。其中，超勢分析法主要是通過對比兩期或連續(xù)數(shù)期的財務或非財務數(shù)據(jù)，而比率分析法主要是將同一報表內(nèi)或不同報表間的相關性項目聯(lián)系起來，通過計算比率來反映數(shù)據(jù)之間的關系。本小題討論的是注冊會計師分析資產(chǎn)負債表項目之間的關系，最適合的應當是比率分析法，比如，通過計算速動比率、流動比率，負債權益比等比率關系來分析企業(yè)的償債能力和財務結構，故選項C為正確選項。
2．以下審計程序中，不屬于分析性復核的是( )。
A．根據(jù)增值稅申報表估算全年主營業(yè)務收入
B．分析樣本誤差后，根據(jù)抽樣發(fā)現(xiàn)的誤差推斷審計對象總體誤差
C．將購入的存貨數(shù)量與耗用或銷售的存貨數(shù)量進行比較
D．將關聯(lián)方交易與非關聯(lián)方交易的價格、毛利率進行對比，判斷關聯(lián)方交易的總體合理性
【答案】B
【解析】分析程序是注冊會計師通過研究不同財務數(shù)據(jù)之間比及財務數(shù)據(jù)與非財務數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關系，對財務信息作出評價。在選項A中，注冊會計師通過增值稅申報表內(nèi)的“銷項稅額”和適用的增值稅稅率匡算出主營業(yè)務收入的“數(shù)據(jù)”，然后將匡算出來的“數(shù)據(jù)”與利潤表內(nèi)的主營業(yè)務收入“數(shù)據(jù)”進行比較，從而評價利潤表內(nèi)的主營業(yè)務收入“數(shù)據(jù)”的總體合理性；在選項C中，存貨的“收發(fā)存”三者之間有內(nèi)在聯(lián)動關系，注冊會計師可以通過入庫存貨與出庫存貨的“數(shù)據(jù)”比較來分析期末存貨和當期主營業(yè)務成本的總體合理性；在選項D中，注冊會計師往往通過比較銷售價格和毛利率來發(fā)現(xiàn)顯失公允的關聯(lián)方交易，如果同一產(chǎn)品銷售給一方的售價大大高于銷售給其他各方的售價就很容易發(fā)現(xiàn)該公司存在關聯(lián)方交易。但在選項B中，以樣本差異推斷總體誤差不存在“數(shù)據(jù)”之間有什么內(nèi)在關系的分析比較，僅僅是一種推算，不屬于分析程序。
3．在審計結束或臨近結束時，使用分析性復核對會計報表進行總體復核的目的是( )。（2006年）
A．針對自上年以來尚未發(fā)生變化的賬戶余額收集證據(jù)
B．再次測試認為有效的內(nèi)部控制，評估控制風險
C．確定以前尚未識別的異?；蛭搭A期到的關系
D．確定實質(zhì)性分析程序?qū)μ囟ㄕJ定的適用性
【答案】C
【解析】注冊會計師在審計報告階段應對財務報表進行總體性復核，其目的在于發(fā)現(xiàn)是否存在異?；蛭搭A期關系，如果存在異?；蛭搭A期關系，注冊會計師必須追加額外的審計程度，以將財務報表審計風險控制在可接受的低水平。
4．甲公司2005年度的存貨周轉(zhuǎn)率為2.7，與2004年度相比有所下降。甲公司提供的以下理由中，不能解釋存貨周轉(zhuǎn)率變動趨勢的是( )。（2006年）
A．由于主要原材料價格比2004年度下降了10%，甲公司從2005年1月開始將主要原材料的日常儲備量增加了20%。
B．甲公司主要產(chǎn)品在2005年度市場需求穩(wěn)定且盈利，但平均銷售價格與2004年度相比有所下降，并且甲公司預期銷售價格將繼續(xù)下降
C．甲公司在2005年第4季度接到了一筆巨額訂單，訂貨數(shù)量相當于甲公司月產(chǎn)能的120%，交貨日期為2006年1月1日
D．從2005年6月開始，甲公司將部分產(chǎn)品針對主要銷售客戶的營銷方式由原先的買斷模式改為代銷模式
【答案】D
【解析】存貨周轉(zhuǎn)率是用以衡量銷售能力和存貨是否積壓的指標。其計算公式為：存貨周轉(zhuǎn)率＝（主營業(yè)務成本／平均存貨）×100%。依據(jù)這一公式，在選項A中，由于甲公司從2005年1月開始增加存貨儲備量，期末存貨增大，存貨周轉(zhuǎn)率下降；在選項B中，由于銷售價格持續(xù)下降會導致甲公司銷售能力下降，期末存貨積壓，存貨周轉(zhuǎn)率下降；在選項C中，由于2006年1月1日甲公司按照協(xié)議需要提交一份巨額訂單的銷售，2005年12月31日前該批存貨投產(chǎn)完工，年末存貨增大，存貨周轉(zhuǎn)率下降；在選項D中，雖然以2005年6月開始，部產(chǎn)品營銷方式由買斷模式改為代銷模式，但這兩種營銷模式的區(qū)別在于買斷模式的委托方按協(xié)議價收取受托方代銷的貨款，而代銷模式則是按委托方規(guī)定的銷售價格收取受托方代銷的貨款。兩種營銷模式都是在收到受托方代銷清單時才確認主營業(yè)務收入和成本，兩種情況下委托方主營業(yè)務收入入賬金額可能不同，主營業(yè)務成本相同，對存貨周轉(zhuǎn)率不影響。
5．甲公司2005年度的借款規(guī)模、存款規(guī)模分別與2004年度基本持平，但財務費用比2004年度有所下降。甲公司提供的以下理由中，不能解釋財務費用變動趨勢的是( )。（2006年）
A．甲公司于2004年1月初借入3年期的工程項目專門借款10000000元，該工程項目于2005年1月開工建設，預計在2006年6月完工
B．甲公司在2005年度以美元結算的貨幣性負債的金額一直大于以美元結算的貨幣性資產(chǎn)的金額。人民幣對美元的匯率在2005年上半年保持穩(wěn)定，從2005年下半年開始有較大上升
C．為了緩解流動資金緊張的壓力，甲公司從2005年4月起增加了銀行承兌匯票的貼現(xiàn)規(guī)模
D．根據(jù)甲公司與開戶銀行簽訂的存款協(xié)議，從2005年7月1日起，甲公司在開戶銀行的存款余額超過1000000元的部分所適用的銀行存款利率上浮0.5%
【答案】D
【解析】財務費用是指企業(yè)籌集生產(chǎn)經(jīng)營所需資金而發(fā)生的費用，包括利息凈支出、匯兌凈損失、金融機構手續(xù)費等。在選項A中，專項工程借款在2004年度由于未開始購建，其利息支出不能資本化，只能計入當年的財務費用，而在2005年度利息支出應當資本化計入“工程成本”，因此， 2005年的財務費用比2004年度的下降；在選項B中，由于人民幣對美元的匯率上升，美元結算賬戶的凈匯兌損失下降；在選項C中，由于增加了銀行承兌匯票的貼現(xiàn)規(guī)模，財務費用有可能下降；在選項D中，由于銀行存款利率上浮會導致利息收入增加，從而直接導致財務費用上升。
（二）多項選擇題
1.審計工作底稿的三級復核制度是審計工作遵循獨立審計準則的重要保證。下列各項中，符合三級復核制度要求的有( )。（2003年）
A.項目經(jīng)理對助理人員編制的審計工作底稿進行詳細復核
B.部門經(jīng)理對重要會計賬項的審計、重要審計程序的執(zhí)行以及審計調(diào)整事項進行復核
C.合伙人對審計過程中的重大會計問題、重點審計領域及重要審計工作底稿進行復核
D.如果部門經(jīng)理作為審計項目的負責人，則其應一并履行一、二級復核職責，確保三級復核制度得以執(zhí)行
【答案】A、B、C
【解析】如果部門經(jīng)理作為審計項目的負責人，該部門經(jīng)理復核應視為項目經(jīng)理的復核，為確保三級復核制度得以執(zhí)行，事務所應指派能力相當或高于其能力的注冊會計師代為執(zhí)行部門經(jīng)理的復核工作。
2.在對短期借款實施相關審計程序后，需對所取得的審計證據(jù)進行評價。以下有關短期借款審計證據(jù)可靠性的論述中，正確的有( )。(2003年)
A.從第三方獲取的有關短期借款的證據(jù)比直接從Q公司獲得的相關證據(jù)更可靠
B.短期借款的控制風險為低水平時產(chǎn)生的會計數(shù)據(jù)比控制風險為高水平時產(chǎn)生的會計數(shù)據(jù)更為可靠
C.短期借款的控制風險為高水平時產(chǎn)生的會計數(shù)據(jù)比控制風險為低水平時產(chǎn)生的會計數(shù)據(jù)更為可靠
D.Q公司提供的短期借款合同盡管有借貸雙方的簽章，但如果沒有其他證據(jù)佐證，也不可靠
【答案】A、B、D
【解析】外部證據(jù)一般比內(nèi)部證據(jù)可靠，所以A正確；被審計單位內(nèi)部控制較好時所提供的內(nèi)部證據(jù)，比內(nèi)部控制較差時所提供的內(nèi)部證據(jù)可靠，內(nèi)部控制較好，則控制風險低，所以選項B正確C不正確；不同來源或性質(zhì)的審計證據(jù)相互印證時，審計證據(jù)較具可靠性，所以選項D也正確。
3.在審計短期借款項目時，應當結合財務費用項目的審計，測試Q公司本期反映的短期借款利息的整體合理性。以下各項審計程序中，與實現(xiàn)上述審計目標相關的有( )。(2003年)
A.根據(jù)Q公司本期發(fā)生的各項短期借款的金額、期限、利率，重新計算利息
B.索取Q公司全部付息單并進行匯總后，與Q公司會計記錄進行核對
C.根據(jù)Q公司各月平均短期借款余額以及平均借款利率，測算利息
D.運用審計抽樣方法，從Q公司短期借款明細賬抽取若干筆相關經(jīng)濟業(yè)務，測試利息計算是否準確
【答案】A、B、C、D
【解析】審閱、核對、計算、分析性復核一般都可以用于分析相關項目的整體合理性。
（三）判斷題
助理人員在檢查期末發(fā)生的一筆大額賒銷款時，要求R公司提供由購貨單位簽收的收貨單，R公司因此提供了收貨單復印件。助理人員在將品名、數(shù)量、收貨日期等內(nèi)容與賬面記錄逐一核對相符后，將獲取的收貨單復印件作為審計證據(jù)納入審計工作底稿，并據(jù)以確認該筆銷售“未見異?！?。( )（2003年）
【答案】×
【解析】注冊會計師應核對原件，而不是復印件?！ 究键c十二】 審計工作底稿的歸檔（教材P138，重點掌握）
1. 審計工作底稿歸檔的期限
審計工作底稿的歸檔期限為審計報告日后六十天內(nèi)。如果注冊會計師未能完成審計業(yè)務，審計工作底稿的歸檔期限為審計業(yè)務中止后的六十天內(nèi)。
2. 審計工作底稿歸檔的性質(zhì)
如果在歸檔期間對審計工作底稿作出的變動屬于事務性的，注冊會計師可以作出變動：
(1）刪除或廢棄被取代的審計工作底稿；
(2)對審計工作底稿進行分類、整理和交叉索引；
(3)對審計檔案歸整工作的完成核對表簽字認可；
(4)記錄在審計報告日前獲取的、與審計項目組相關成員進行討論并取得一致意見的審計證據(jù)。
3. 審計工作底稿歸檔后的變動
(1)修改或增加審計工作底稿時的記錄要求
在完成最終審計檔案的歸整工作后，如果發(fā)現(xiàn)有必要修改現(xiàn)有審計工作底稿或增加新的審計工作底稿，無論修改或增加的性質(zhì)如何，注冊會計師均應當記錄下列事項:
①修改或增加審計工作底稿的時間和人員，以及復核的時間和人員；
②修改或增加審計工作底稿的具體理由；
③修改或增加審計工作底稿對審計結論產(chǎn)生的影響。
(2) 不得在規(guī)定的保存期屆滿前刪除或廢棄審計工作底稿
在完成最終審計檔案的歸整工作后，注冊會計師不得在規(guī)定的保存期屆滿前刪除或廢棄審計工作底稿。
4. 審計工作底稿的保存期限
會計師事務所應當自審計報告日起，對審計工作底稿至少保存十年。如果注冊會計師未能成審計業(yè)務，會計師事務所應當自審計業(yè)務中止日起，對審計工作底稿至少保存十年。
三、經(jīng)典例題考核點分析
（一）單項選擇題
1．在分析資產(chǎn)負債表項目之間的關系時，最常用的分析性復核方法是( )。（2006年）
A．趨勢分析法
B．回歸分析法
C．比率分析法
D．絕對額比較法
【答案】C
【解析】依據(jù)審計準則第1313號“分析程序”，在審計實務中可使用的方法主要有“超勢分析法、比率分析法、合理性測試法和回歸分析法”。其中，超勢分析法主要是通過對比兩期或連續(xù)數(shù)期的財務或非財務數(shù)據(jù)，而比率分析法主要是將同一報表內(nèi)或不同報表間的相關性項目聯(lián)系起來，通過計算比率來反映數(shù)據(jù)之間的關系。本小題討論的是注冊會計師分析資產(chǎn)負債表項目之間的關系，最適合的應當是比率分析法，比如，通過計算速動比率、流動比率，負債權益比等比率關系來分析企業(yè)的償債能力和財務結構，故選項C為正確選項。
2．以下審計程序中，不屬于分析性復核的是( )。
A．根據(jù)增值稅申報表估算全年主營業(yè)務收入
B．分析樣本誤差后，根據(jù)抽樣發(fā)現(xiàn)的誤差推斷審計對象總體誤差
C．將購入的存貨數(shù)量與耗用或銷售的存貨數(shù)量進行比較
D．將關聯(lián)方交易與非關聯(lián)方交易的價格、毛利率進行對比，判斷關聯(lián)方交易的總體合理性
【答案】B
【解析】分析程序是注冊會計師通過研究不同財務數(shù)據(jù)之間比及財務數(shù)據(jù)與非財務數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關系，對財務信息作出評價。在選項A中，注冊會計師通過增值稅申報表內(nèi)的“銷項稅額”和適用的增值稅稅率匡算出主營業(yè)務收入的“數(shù)據(jù)”，然后將匡算出來的“數(shù)據(jù)”與利潤表內(nèi)的主營業(yè)務收入“數(shù)據(jù)”進行比較，從而評價利潤表內(nèi)的主營業(yè)務收入“數(shù)據(jù)”的總體合理性；在選項C中，存貨的“收發(fā)存”三者之間有內(nèi)在聯(lián)動關系，注冊會計師可以通過入庫存貨與出庫存貨的“數(shù)據(jù)”比較來分析期末存貨和當期主營業(yè)務成本的總體合理性；在選項D中，注冊會計師往往通過比較銷售價格和毛利率來發(fā)現(xiàn)顯失公允的關聯(lián)方交易，如果同一產(chǎn)品銷售給一方的售價大大高于銷售給其他各方的售價就很容易發(fā)現(xiàn)該公司存在關聯(lián)方交易。但在選項B中，以樣本差異推斷總體誤差不存在“數(shù)據(jù)”之間有什么內(nèi)在關系的分析比較，僅僅是一種推算，不屬于分析程序。
3．在審計結束或臨近結束時，使用分析性復核對會計報表進行總體復核的目的是( )。（2006年）
A．針對自上年以來尚未發(fā)生變化的賬戶余額收集證據(jù)
B．再次測試認為有效的內(nèi)部控制，評估控制風險
C．確定以前尚未識別的異?；蛭搭A期到的關系
D．確定實質(zhì)性分析程序?qū)μ囟ㄕJ定的適用性
【答案】C
【解析】注冊會計師在審計報告階段應對財務報表進行總體性復核，其目的在于發(fā)現(xiàn)是否存在異?；蛭搭A期關系，如果存在異?；蛭搭A期關系，注冊會計師必須追加額外的審計程度，以將財務報表審計風險控制在可接受的低水平。
4．甲公司2005年度的存貨周轉(zhuǎn)率為2.7，與2004年度相比有所下降。甲公司提供的以下理由中，不能解釋存貨周轉(zhuǎn)率變動趨勢的是( )。（2006年）
A．由于主要原材料價格比2004年度下降了10%，甲公司從2005年1月開始將主要原材料的日常儲備量增加了20%。
B．甲公司主要產(chǎn)品在2005年度市場需求穩(wěn)定且盈利，但平均銷售價格與2004年度相比有所下降，并且甲公司預期銷售價格將繼續(xù)下降
C．甲公司在2005年第4季度接到了一筆巨額訂單，訂貨數(shù)量相當于甲公司月產(chǎn)能的120%，交貨日期為2006年1月1日
D．從2005年6月開始，甲公司將部分產(chǎn)品針對主要銷售客戶的營銷方式由原先的買斷模式改為代銷模式
【答案】D
【解析】存貨周轉(zhuǎn)率是用以衡量銷售能力和存貨是否積壓的指標。其計算公式為：存貨周轉(zhuǎn)率＝（主營業(yè)務成本／平均存貨）×100%。依據(jù)這一公式，在選項A中，由于甲公司從2005年1月開始增加存貨儲備量，期末存貨增大，存貨周轉(zhuǎn)率下降；在選項B中，由于銷售價格持續(xù)下降會導致甲公司銷售能力下降，期末存貨積壓，存貨周轉(zhuǎn)率下降；在選項C中，由于2006年1月1日甲公司按照協(xié)議需要提交一份巨額訂單的銷售，2005年12月31日前該批存貨投產(chǎn)完工，年末存貨增大，存貨周轉(zhuǎn)率下降；在選項D中，雖然以2005年6月開始，部產(chǎn)品營銷方式由買斷模式改為代銷模式，但這兩種營銷模式的區(qū)別在于買斷模式的委托方按協(xié)議價收取受托方代銷的貨款，而代銷模式則是按委托方規(guī)定的銷售價格收取受托方代銷的貨款。兩種營銷模式都是在收到受托方代銷清單時才確認主營業(yè)務收入和成本，兩種情況下委托方主營業(yè)務收入入賬金額可能不同，主營業(yè)務成本相同，對存貨周轉(zhuǎn)率不影響。
5．甲公司2005年度的借款規(guī)模、存款規(guī)模分別與2004年度基本持平，但財務費用比2004年度有所下降。甲公司提供的以下理由中，不能解釋財務費用變動趨勢的是( )。（2006年）
A．甲公司于2004年1月初借入3年期的工程項目專門借款10000000元，該工程項目于2005年1月開工建設，預計在2006年6月完工
B．甲公司在2005年度以美元結算的貨幣性負債的金額一直大于以美元結算的貨幣性資產(chǎn)的金額。人民幣對美元的匯率在2005年上半年保持穩(wěn)定，從2005年下半年開始有較大上升
C．為了緩解流動資金緊張的壓力，甲公司從2005年4月起增加了銀行承兌匯票的貼現(xiàn)規(guī)模
D．根據(jù)甲公司與開戶銀行簽訂的存款協(xié)議，從2005年7月1日起，甲公司在開戶銀行的存款余額超過1000000元的部分所適用的銀行存款利率上浮0.5%
【答案】D
【解析】財務費用是指企業(yè)籌集生產(chǎn)經(jīng)營所需資金而發(fā)生的費用，包括利息凈支出、匯兌凈損失、金融機構手續(xù)費等。在選項A中，專項工程借款在2004年度由于未開始購建，其利息支出不能資本化，只能計入當年的財務費用，而在2005年度利息支出應當資本化計入“工程成本”，因此， 2005年的財務費用比2004年度的下降；在選項B中，由于人民幣對美元的匯率上升，美元結算賬戶的凈匯兌損失下降；在選項C中，由于增加了銀行承兌匯票的貼現(xiàn)規(guī)模，財務費用有可能下降；在選項D中，由于銀行存款利率上浮會導致利息收入增加，從而直接導致財務費用上升。
（二）多項選擇題
1.審計工作底稿的三級復核制度是審計工作遵循獨立審計準則的重要保證。下列各項中，符合三級復核制度要求的有( )。（2003年）
A.項目經(jīng)理對助理人員編制的審計工作底稿進行詳細復核
B.部門經(jīng)理對重要會計賬項的審計、重要審計程序的執(zhí)行以及審計調(diào)整事項進行復核
C.合伙人對審計過程中的重大會計問題、重點審計領域及重要審計工作底稿進行復核
D.如果部門經(jīng)理作為審計項目的負責人，則其應一并履行一、二級復核職責，確保三級復核制度得以執(zhí)行
【答案】A、B、C
【解析】如果部門經(jīng)理作為審計項目的負責人，該部門經(jīng)理復核應視為項目經(jīng)理的復核，為確保三級復核制度得以執(zhí)行，事務所應指派能力相當或高于其能力的注冊會計師代為執(zhí)行部門經(jīng)理的復核工作。
2.在對短期借款實施相關審計程序后，需對所取得的審計證據(jù)進行評價。以下有關短期借款審計證據(jù)可靠性的論述中，正確的有( )。(2003年)
A.從第三方獲取的有關短期借款的證據(jù)比直接從Q公司獲得的相關證據(jù)更可靠
B.短期借款的控制風險為低水平時產(chǎn)生的會計數(shù)據(jù)比控制風險為高水平時產(chǎn)生的會計數(shù)據(jù)更為可靠
C.短期借款的控制風險為高水平時產(chǎn)生的會計數(shù)據(jù)比控制風險為低水平時產(chǎn)生的會計數(shù)據(jù)更為可靠
D.Q公司提供的短期借款合同盡管有借貸雙方的簽章，但如果沒有其他證據(jù)佐證，也不可靠
【答案】A、B、D
【解析】外部證據(jù)一般比內(nèi)部證據(jù)可靠，所以A正確；被審計單位內(nèi)部控制較好時所提供的內(nèi)部證據(jù)，比內(nèi)部控制較差時所提供的內(nèi)部證據(jù)可靠，內(nèi)部控制較好，則控制風險低，所以選項B正確C不正確；不同來源或性質(zhì)的審計證據(jù)相互印證時，審計證據(jù)較具可靠性，所以選項D也正確。
3.在審計短期借款項目時，應當結合財務費用項目的審計，測試Q公司本期反映的短期借款利息的整體合理性。以下各項審計程序中，與實現(xiàn)上述審計目標相關的有( )。(2003年)
A.根據(jù)Q公司本期發(fā)生的各項短期借款的金額、期限、利率，重新計算利息
B.索取Q公司全部付息單并進行匯總后，與Q公司會計記錄進行核對
C.根據(jù)Q公司各月平均短期借款余額以及平均借款利率，測算利息
D.運用審計抽樣方法，從Q公司短期借款明細賬抽取若干筆相關經(jīng)濟業(yè)務，測試利息計算是否準確
【答案】A、B、C、D
【解析】審閱、核對、計算、分析性復核一般都可以用于分析相關項目的整體合理性。
（三）判斷題
助理人員在檢查期末發(fā)生的一筆大額賒銷款時，要求R公司提供由購貨單位簽收的收貨單，R公司因此提供了收貨單復印件。助理人員在將品名、數(shù)量、收貨日期等內(nèi)容與賬面記錄逐一核對相符后，將獲取的收貨單復印件作為審計證據(jù)納入審計工作底稿，并據(jù)以確認該筆銷售“未見異?！?。( )（2003年）
【答案】×
【解析】注冊會計師應核對原件，而不是復印件?！ 究键c十二】 審計工作底稿的歸檔（教材P138，重點掌握）
1. 審計工作底稿歸檔的期限
審計工作底稿的歸檔期限為審計報告日后六十天內(nèi)。如果注冊會計師未能完成審計業(yè)務，審計工作底稿的歸檔期限為審計業(yè)務中止后的六十天內(nèi)。
2. 審計工作底稿歸檔的性質(zhì)
如果在歸檔期間對審計工作底稿作出的變動屬于事務性的，注冊會計師可以作出變動：
(1）刪除或廢棄被取代的審計工作底稿；
(2)對審計工作底稿進行分類、整理和交叉索引；
(3)對審計檔案歸整工作的完成核對表簽字認可；
(4)記錄在審計報告日前獲取的、與審計項目組相關成員進行討論并取得一致意見的審計證據(jù)。
3. 審計工作底稿歸檔后的變動
(1)修改或增加審計工作底稿時的記錄要求
在完成最終審計檔案的歸整工作后，如果發(fā)現(xiàn)有必要修改現(xiàn)有審計工作底稿或增加新的審計工作底稿，無論修改或增加的性質(zhì)如何，注冊會計師均應當記錄下列事項:
①修改或增加審計工作底稿的時間和人員，以及復核的時間和人員；
②修改或增加審計工作底稿的具體理由；
③修改或增加審計工作底稿對審計結論產(chǎn)生的影響。
(2) 不得在規(guī)定的保存期屆滿前刪除或廢棄審計工作底稿
在完成最終審計檔案的歸整工作后，注冊會計師不得在規(guī)定的保存期屆滿前刪除或廢棄審計工作底稿。
4. 審計工作底稿的保存期限
會計師事務所應當自審計報告日起，對審計工作底稿至少保存十年。如果注冊會計師未能成審計業(yè)務，會計師事務所應當自審計業(yè)務中止日起，對審計工作底稿至少保存十年。
三、經(jīng)典例題考核點分析
（一）單項選擇題
1．在分析資產(chǎn)負債表項目之間的關系時，最常用的分析性復核方法是( )。（2006年）
A．趨勢分析法
B．回歸分析法
C．比率分析法
D．絕對額比較法
【答案】C
【解析】依據(jù)審計準則第1313號“分析程序”，在審計實務中可使用的方法主要有“超勢分析法、比率分析法、合理性測試法和回歸分析法”。其中，超勢分析法主要是通過對比兩期或連續(xù)數(shù)期的財務或非財務數(shù)據(jù)，而比率分析法主要是將同一報表內(nèi)或不同報表間的相關性項目聯(lián)系起來，通過計算比率來反映數(shù)據(jù)之間的關系。本小題討論的是注冊會計師分析資產(chǎn)負債表項目之間的關系，最適合的應當是比率分析法，比如，通過計算速動比率、流動比率，負債權益比等比率關系來分析企業(yè)的償債能力和財務結構，故選項C為正確選項。
2．以下審計程序中，不屬于分析性復核的是( )。
A．根據(jù)增值稅申報表估算全年主營業(yè)務收入
B．分析樣本誤差后，根據(jù)抽樣發(fā)現(xiàn)的誤差推斷審計對象總體誤差
C．將購入的存貨數(shù)量與耗用或銷售的存貨數(shù)量進行比較
D．將關聯(lián)方交易與非關聯(lián)方交易的價格、毛利率進行對比，判斷關聯(lián)方交易的總體合理性
【答案】B
【解析】分析程序是注冊會計師通過研究不同財務數(shù)據(jù)之間比及財務數(shù)據(jù)與非財務數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關系，對財務信息作出評價。在選項A中，注冊會計師通過增值稅申報表內(nèi)的“銷項稅額”和適用的增值稅稅率匡算出主營業(yè)務收入的“數(shù)據(jù)”，然后將匡算出來的“數(shù)據(jù)”與利潤表內(nèi)的主營業(yè)務收入“數(shù)據(jù)”進行比較，從而評價利潤表內(nèi)的主營業(yè)務收入“數(shù)據(jù)”的總體合理性；在選項C中，存貨的“收發(fā)存”三者之間有內(nèi)在聯(lián)動關系，注冊會計師可以通過入庫存貨與出庫存貨的“數(shù)據(jù)”比較來分析期末存貨和當期主營業(yè)務成本的總體合理性；在選項D中，注冊會計師往往通過比較銷售價格和毛利率來發(fā)現(xiàn)顯失公允的關聯(lián)方交易，如果同一產(chǎn)品銷售給一方的售價大大高于銷售給其他各方的售價就很容易發(fā)現(xiàn)該公司存在關聯(lián)方交易。但在選項B中，以樣本差異推斷總體誤差不存在“數(shù)據(jù)”之間有什么內(nèi)在關系的分析比較，僅僅是一種推算，不屬于分析程序。
3．在審計結束或臨近結束時，使用分析性復核對會計報表進行總體復核的目的是( )。（2006年）
A．針對自上年以來尚未發(fā)生變化的賬戶余額收集證據(jù)
B．再次測試認為有效的內(nèi)部控制，評估控制風險
C．確定以前尚未識別的異?；蛭搭A期到的關系
D．確定實質(zhì)性分析程序?qū)μ囟ㄕJ定的適用性
【答案】C
【解析】注冊會計師在審計報告階段應對財務報表進行總體性復核，其目的在于發(fā)現(xiàn)是否存在異常或未預期關系，如果存在異?；蛭搭A期關系，注冊會計師必須追加額外的審計程度，以將財務報表審計風險控制在可接受的低水平。
4．甲公司2005年度的存貨周轉(zhuǎn)率為2.7，與2004年度相比有所下降。甲公司提供的以下理由中，不能解釋存貨周轉(zhuǎn)率變動趨勢的是( )。（2006年）
A．由于主要原材料價格比2004年度下降了10%，甲公司從2005年1月開始將主要原材料的日常儲備量增加了20%。
B．甲公司主要產(chǎn)品在2005年度市場需求穩(wěn)定且盈利，但平均銷售價格與2004年度相比有所下降，并且甲公司預期銷售價格將繼續(xù)下降
C．甲公司在2005年第4季度接到了一筆巨額訂單，訂貨數(shù)量相當于甲公司月產(chǎn)能的120%，交貨日期為2006年1月1日
D．從2005年6月開始，甲公司將部分產(chǎn)品針對主要銷售客戶的營銷方式由原先的買斷模式改為代銷模式
【答案】D
【解析】存貨周轉(zhuǎn)率是用以衡量銷售能力和存貨是否積壓的指標。其計算公式為：存貨周轉(zhuǎn)率＝（主營業(yè)務成本／平均存貨）×100%。依據(jù)這一公式，在選項A中，由于甲公司從2005年1月開始增加存貨儲備量，期末存貨增大，存貨周轉(zhuǎn)率下降；在選項B中，由于銷售價格持續(xù)下降會導致甲公司銷售能力下降，期末存貨積壓，存貨周轉(zhuǎn)率下降；在選項C中，由于2006年1月1日甲公司按照協(xié)議需要提交一份巨額訂單的銷售，2005年12月31日前該批存貨投產(chǎn)完工，年末存貨增大，存貨周轉(zhuǎn)率下降；在選項D中，雖然以2005年6月開始，部產(chǎn)品營銷方式由買斷模式改為代銷模式，但這兩種營銷模式的區(qū)別在于買斷模式的委托方按協(xié)議價收取受托方代銷的貨款，而代銷模式則是按委托方規(guī)定的銷售價格收取受托方代銷的貨款。兩種營銷模式都是在收到受托方代銷清單時才確認主營業(yè)務收入和成本，兩種情況下委托方主營業(yè)務收入入賬金額可能不同，主營業(yè)務成本相同，對存貨周轉(zhuǎn)率不影響。
5．甲公司2005年度的借款規(guī)模、存款規(guī)模分別與2004年度基本持平，但財務費用比2004年度有所下降。甲公司提供的以下理由中，不能解釋財務費用變動趨勢的是( )。（2006年）
A．甲公司于2004年1月初借入3年期的工程項目專門借款10000000元，該工程項目于2005年1月開工建設，預計在2006年6月完工
B．甲公司在2005年度以美元結算的貨幣性負債的金額一直大于以美元結算的貨幣性資產(chǎn)的金額。人民幣對美元的匯率在2005年上半年保持穩(wěn)定，從2005年下半年開始有較大上升
C．為了緩解流動資金緊張的壓力，甲公司從2005年4月起增加了銀行承兌匯票的貼現(xiàn)規(guī)模
D．根據(jù)甲公司與開戶銀行簽訂的存款協(xié)議，從2005年7月1日起，甲公司在開戶銀行的存款余額超過1000000元的部分所適用的銀行存款利率上浮0.5%
【答案】D
【解析】財務費用是指企業(yè)籌集生產(chǎn)經(jīng)營所需資金而發(fā)生的費用，包括利息凈支出、匯兌凈損失、金融機構手續(xù)費等。在選項A中，專項工程借款在2004年度由于未開始購建，其利息支出不能資本化，只能計入當年的財務費用，而在2005年度利息支出應當資本化計入“工程成本”，因此， 2005年的財務費用比2004年度的下降；在選項B中，由于人民幣對美元的匯率上升，美元結算賬戶的凈匯兌損失下降；在選項C中，由于增加了銀行承兌匯票的貼現(xiàn)規(guī)模，財務費用有可能下降；在選項D中，由于銀行存款利率上浮會導致利息收入增加，從而直接導致財務費用上升。
（二）多項選擇題
1.審計工作底稿的三級復核制度是審計工作遵循獨立審計準則的重要保證。下列各項中，符合三級復核制度要求的有( )。（2003年）
A.項目經(jīng)理對助理人員編制的審計工作底稿進行詳細復核
B.部門經(jīng)理對重要會計賬項的審計、重要審計程序的執(zhí)行以及審計調(diào)整事項進行復核
C.合伙人對審計過程中的重大會計問題、重點審計領域及重要審計工作底稿進行復核
D.如果部門經(jīng)理作為審計項目的負責人，則其應一并履行一、二級復核職責，確保三級復核制度得以執(zhí)行
【答案】A、B、C
【解析】如果部門經(jīng)理作為審計項目的負責人，該部門經(jīng)理復核應視為項目經(jīng)理的復核，為確保三級復核制度得以執(zhí)行，事務所應指派能力相當或高于其能力的注冊會計師代為執(zhí)行部門經(jīng)理的復核工作。
2.在對短期借款實施相關審計程序后，需對所取得的審計證據(jù)進行評價。以下有關短期借款審計證據(jù)可靠性的論述中，正確的有( )。(2003年)
A.從第三方獲取的有關短期借款的證據(jù)比直接從Q公司獲得的相關證據(jù)更可靠
B.短期借款的控制風險為低水平時產(chǎn)生的會計數(shù)據(jù)比控制風險為高水平時產(chǎn)生的會計數(shù)據(jù)更為可靠
C.短期借款的控制風險為高水平時產(chǎn)生的會計數(shù)據(jù)比控制風險為低水平時產(chǎn)生的會計數(shù)據(jù)更為可靠
D.Q公司提供的短期借款合同盡管有借貸雙方的簽章，但如果沒有其他證據(jù)佐證，也不可靠
【答案】A、B、D
【解析】外部證據(jù)一般比內(nèi)部證據(jù)可靠，所以A正確；被審計單位內(nèi)部控制較好時所提供的內(nèi)部證據(jù)，比內(nèi)部控制較差時所提供的內(nèi)部證據(jù)可靠，內(nèi)部控制較好，則控制風險低，所以選項B正確C不正確；不同來源或性質(zhì)的審計證據(jù)相互印證時，審計證據(jù)較具可靠性，所以選項D也正確。
3.在審計短期借款項目時，應當結合財務費用項目的審計，測試Q公司本期反映的短期借款利息的整體合理性。以下各項審計程序中，與實現(xiàn)上述審計目標相關的有( )。(2003年)
A.根據(jù)Q公司本期發(fā)生的各項短期借款的金額、期限、利率，重新計算利息
B.索取Q公司全部付息單并進行匯總后，與Q公司會計記錄進行核對
C.根據(jù)Q公司各月平均短期借款余額以及平均借款利率，測算利息
D.運用審計抽樣方法，從Q公司短期借款明細賬抽取若干筆相關經(jīng)濟業(yè)務，測試利息計算是否準確
【答案】A、B、C、D
【解析】審閱、核對、計算、分析性復核一般都可以用于分析相關項目的整體合理性。
（三）判斷題
助理人員在檢查期末發(fā)生的一筆大額賒銷款時，要求R公司提供由購貨單位簽收的收貨單，R公司因此提供了收貨單復印件。助理人員在將品名、數(shù)量、收貨日期等內(nèi)容與賬面記錄逐一核對相符后，將獲取的收貨單復印件作為審計證據(jù)納入審計工作底稿，并據(jù)以確認該筆銷售“未見異?！薄? )（2003年）
【答案】×
【解析】注冊會計師應核對原件，而不是復印件?！。ㄋ模┖喆痤}
L注冊會計師在對F公司2005年度會計報表進行審計時，收集到以下六組審計證據(jù)：
（1）收料單與購貨發(fā)票
（2）銷貨發(fā)票副本與產(chǎn)品出庫單
（3）領料單與材料成本計算表
（4）工資計算單與工資發(fā)放單
（5）存貨盤點表與存貨監(jiān)盤記錄
（6）銀行詢證函回函與銀行對賬單
要求：請分別說明每組審計證據(jù)中哪項審計證據(jù)較為可靠，并簡要說明理由。（2006年）
【答案】
（1）購貨發(fā)票比收料單可靠，這是因為購貨發(fā)票來自于公司以外的機構或人員，而收料單是公司自行編制的。
（2）銷貨發(fā)票副本比產(chǎn)品出庫單可靠。這是因為銷貨發(fā)票是在外部流轉(zhuǎn)，并獲得公司以外的機構或個人的承認；而產(chǎn)品出庫單只在公司內(nèi)部流轉(zhuǎn)。
（3）領料單比材料成本計算表可靠。這是因為領料單預先被連續(xù)編號，并且經(jīng)過公司不同部門人員的審核，而材料成本計算表只在會計部門內(nèi)部流轉(zhuǎn)。（理由回答正確才能得分）
（4）工資發(fā)放單比工資計算單可靠。這是因為工資發(fā)放單需經(jīng)會計部門外的工資領取人簽字確認，而工資計算單只在會計部門內(nèi)部流轉(zhuǎn)。
（5）存貨監(jiān)盤記錄比存貨盤點表可靠。這是因為存貨監(jiān)盤記錄是注冊會計師自行編制的，而存貨盤點表是公司提供的。
（6）銀行詢證函回函比銀行對賬單可靠。這是因為銀行詢證函回函是注冊會計師直接獲取的，未經(jīng)公司有關職員之手；而銀行對賬單經(jīng)過公司有關職員之手，存在偽造、涂改的可能性。
四、同步強化練習題
（一）單項選擇題
1.注冊會計師評估的重大錯報風險與所需審計證據(jù)的數(shù)量( )。（教材P120）
A.呈同向變動關系 B.呈反向變動關系
C.呈比例變動關系 D.不存在關系
2．注冊會計師執(zhí)行會計報表審計業(yè)務獲取的下列審計證據(jù)中，可靠性的是( )。（教材P121）
A.購物發(fā)票 B.銷貨發(fā)票
C.采購訂貨單副本 D.應收賬款函證回函
3．作為內(nèi)部證據(jù)的會計記錄在( )情況下可靠性較強。（教材P121）
A.在外部流轉(zhuǎn)
B.經(jīng)注冊會計師驗證
C.有健全有效的內(nèi)部控制制度
D.被審計單位管理*聲明
4．以下關于審計證據(jù)可靠性的表述不正確的是( )。（教材P121）
A．從外部獨立來源獲取的審計證據(jù)比從其他來源獲取的審計證據(jù)更可靠
B．內(nèi)部控制有效時內(nèi)部生成的審計證據(jù)比內(nèi)部控制薄弱時內(nèi)部生成的審計證據(jù)更可靠
C．注冊會計師推理得出的審計證據(jù)比直接獲取的審計證據(jù)可靠
D．審計證據(jù)直接獲取的審計證據(jù)比間接獲取或推論得出的更可靠
5．充分性和適當性是審計證據(jù)兩個重要特征，下列關于審計證據(jù)的充分性和適當性表述不正確的有( )。 （教材P121）
A．充分性和適當性兩者缺一不可，只有充分且適當?shù)膶徲嬜C據(jù)才是有證明力的
B、審計證據(jù)質(zhì)量越高，需要的審計證據(jù)數(shù)量可能越少
C．如果審計證據(jù)的質(zhì)量存在缺陷，僅靠獲取更多的審計證據(jù)可能無法彌補其質(zhì)量上的缺陷
D．如果審計證據(jù)的質(zhì)量存在缺陷，注冊會計師必須收集更多數(shù)量的審計證據(jù)，否則無法形成審計意見
6．如果在歸檔期間對審計工作底稿作出的變動屬于事務性的，注冊會計師可以作出變動中不正確的是( )。（教材P138）
A．刪除或廢棄部分審計工作底稿
B．對審計工作底稿進行分類、整理和交叉索引
C．對審計檔案歸整工作的完成核對表簽字認可
D．記錄在審計報告日前獲取的、與審計項目組相關成員進行討論并取得一致意見的審計證據(jù)
7．審計工作底稿的歸檔期限是( )。（教材P138）
A．審計報告日后三十天
B．審計報告日后六十天
C．審計業(yè)務約定書后六十天
D．審計業(yè)務中止后九十天
8．審計工作底稿歸整形式審計檔案以下關于審計檔案不恰當表述的是( )。（教材P139）
A．對每項具體審計業(yè)務，注冊會計師應當將審計工作底稿歸整為審計檔案
B．永久性檔案是指那些記錄內(nèi)容相對穩(wěn)定，具有長期使用價值，并對以后審計工作具有重要影響和直接作用的審計檔案
C．當期檔案是指那些記錄內(nèi)容經(jīng)常變化，主要供當期審計使用的審計檔案
D．永久性檔案需要永久保存，當期檔案至少保存十年
（二）多項選擇題
1．以下對審計證據(jù)的描述正確的有( )。（教材P119）
A．財務報表依據(jù)的會計記錄一般包括對初始分錄的記錄和支持性記錄
B．會計記錄中含有的信息本身并不足以提供充分的審計證據(jù)作為對財務報表發(fā)表審計意見的基礎，注冊會計師還應當獲取用作審計證據(jù)的其他信息
C．可用作審計證據(jù)的其他信息包括注冊會計師從被審計單位內(nèi)部或外部獲取的會計記錄以外的信息
D．財務報表依據(jù)的會計記錄中包含的信息和其他信息共同構成了審計證據(jù)，兩者缺一不可
2．審計證據(jù)的充分性是對審計證據(jù)數(shù)量的衡量，主要與以下哪些因素有關( )。（教材P120）
A．樣本量有關
B．重大錯報風險
C．具體審計程序
D．審計證據(jù)的質(zhì)量
3．注冊會計師在評價審計證據(jù)的充分性和適當性時特別要考慮以下方面( )。（教材P122）
A．對文件記錄可靠性的考慮
B．使用被審計單位生成信息時的考慮
C．證據(jù)相互矛盾時的考慮
D．獲取審計證據(jù)時對成本的考慮
4．注冊會計師通過實施下列審計程序，獲取審計證據(jù)，得出結論，形成審計意見( )。（教材P123）
A．風險評估程序
B．了解內(nèi)部控制
C．控制測試
D．實質(zhì)性程序
5．注冊會計師在下列情況下實施控制測試是必要的( )。
A．風險評估程序不能識別出重大錯報風險時
B．在評估認定層次重大錯報風險時，預期控制的運行是有效的
C．僅實施實質(zhì)性程序不足以提供有關認定層次的充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)
D．評估的重大錯報風險較高
6．分析程序按注冊會計師實施的目的可分為( )。（教材P125）
A．用作風險評估程序，以了解被審計單位及其環(huán)境
B．用作風險評估程序，以了解被審計單位內(nèi)部控制
C．當使用分析程序比細節(jié)測試能更有效地將認定層次的檢查風險降至可接受的水平時，分析程序可以用作實質(zhì)性程序
D．在審計結束或臨近結束時對財務報表進行總體復核
7．以下有關分析程序在風險評估程序中的具體運用正確的有( )。（教材P126）
A．注冊會計師可以將分析程序與詢問、檢查和觀察程序結合運用，以獲取對被審計單位及其環(huán)境的了解，識別和評估財務報表層次及具體認定層次的重大錯報風險
B．在運用分析程序時，注冊會計師應重點關注關鍵的賬戶余額、趨勢和財務比率關系等方面，對其形成一個合理的預期，并與被審計單位記錄的金額、依據(jù)記錄金額計算的比率或趨勢相比較
C．如果分析程序的結果顯示的比率、比例或趨勢與注冊會計師對被審計單位及其環(huán)境的了解不一致，并且被審計單位管理層無法提出合理的解釋，或者無法馭得相關的支持性文件證據(jù)，注冊會計師應當考慮其是否表明被審計單位的財務報表存在重大錯報風險
D．注冊會計師無需在了解被審計單位及其環(huán)境的每—方面都實施分析程序
8．在確定實質(zhì)性分析程序使用的數(shù)據(jù)是否可靠時，注冊會計師應當考慮( )。（教材P128）
A．可獲得信息的來源。數(shù)據(jù)來源的客觀性或獨立性愈強，所獲取數(shù)據(jù)的可靠性將愈高；來源不同的數(shù)據(jù)相互印證時比單一來源的數(shù)據(jù)更可靠
B．可獲得信息的可比性
C．可獲得信息的性質(zhì)和相關性
D．與信息編制相關的控制
9．在確定審計證據(jù)的相關性時，注冊會計師應當考慮( )。（教材P120）
A．特定的審計程序可能只為某些認定提供相關的審計證據(jù)，而與其他認定無關
B．針對同一項認定可以從不同來源獲取審計證據(jù)或獲取不同性質(zhì)的審計證據(jù)
C．只與特定認定相關的審計證據(jù)并不能替代與其他認定相關的審計證據(jù)
D．一種審計程序往往只能取得某一認定的審計證據(jù)
10．會計師事務所對審計工作底稿應實施以下適當?shù)膶徲嫵绦? )。（教材P131）
A．安全保管審計工作底稿并對審計工作底稿保密
B．保證審計工作底稿的完整性
C．便于對審計工作底稿的使用和檢索
D．按照規(guī)定的期限保存審計工作底稿
11．審計工作底稿通常包括( )。（教材P131）
A．審計策略和具體審計計劃
B．分析表、問題備忘錄、重大事項概要
C．詢證函回函、管理層聲明書、核對表
D．有關重大事項的往來信件 （三）判斷題
1．審計證據(jù)的適當性是對審計證據(jù)質(zhì)量的衡量，即審計證據(jù)在支持各類交易、賬戶余額、列報的相關認定，或發(fā)現(xiàn)其中存在錯報方面具有相關性和可靠性。( )（教材P120）
2．如果在審計過程中識別出的情況使其認為文件記錄可能是偽造的，或文件記錄中的某些條款己發(fā)生變動，注冊會計師應當作出進一步調(diào)查，包括直接向第三方詢證，或考慮利用專家的工作以評價文件記錄的真?zhèn)巍? )（教材P122）
3．實施控制測試的目的是測試內(nèi)部控制在防止、發(fā)現(xiàn)并糾正認定層次重大錯報方面的運行有效性，從而支持或修正重大錯報風險的評估結果，據(jù)以確定實質(zhì)性程序的性質(zhì)、時間和范圍。( )（教材P123）
4．風險評估程序中運用的分析程序主要目的在于識別那些可能表明財務報表存在重大錯報風險的異常變化。( )（教材P125）
5．在總體復核階段實施的分析程序主要在于強調(diào)并解釋財務報表項目自上個會計期間以來發(fā)生的重大變化，以證實財務報表中列報的所有信息與注冊會計師對被審計單位及其環(huán)境的了解一致、與注冊會計師取得的審計證據(jù)一致。( )（教材P130）
6．在運用分析程序進行總體復核時，如果識別出以前未識別的重大錯報風險，注冊會計師應當重新考慮對全部或部分各類交易、賬戶余額、列報評估的風險是否恰當，并在此基礎上重新評價之前計劃的審計程序是否充分，是否有必要追加審計程序。( )（教材P130）
（四）簡答題
1．簡述實質(zhì)性分析程序運用的步驟。（教材P127）
2．簡述審計工作底稿的基本要素。（教材P134）
五、同步強化練習題答案及解析
（一）單項選擇題
1．【答案】A
【解析】注冊會計師評估的重大錯報風險越大，所需實施的審計程序越多，收集的審計證據(jù)越多，因此選項A正確。
2．【答案】D
【解析】應收賬款函證回函是由被審計單位以外的機構或人士編制、持有，并直接寄往會計師事務所的審計證據(jù)，故相對而言，其可靠性。
3．【答案】C
【解析】一般而言，內(nèi)部證據(jù)不如外部證據(jù)可靠，但如果內(nèi)部證據(jù)在外部流轉(zhuǎn)并獲得外部承認時，以及在內(nèi)部流轉(zhuǎn)的內(nèi)部證據(jù)在健全有效的內(nèi)部控制制度時，內(nèi)部證據(jù)也有較強的可靠性。
4．【答案】C
【解析】在選項C中，直接獲取的審計證據(jù)比推論得出的審計證據(jù)可靠。
5．【答案】D
【解析】審計證據(jù)的數(shù)量無法彌補審計證據(jù)質(zhì)量的缺陷。
6．【答案】A
【解析】選項A中，刪除廢棄的只能是被取代的審計工作底稿。
7．【答案】B
【解析】審計準則第1131號第十八條。
8．【答案】D
【解析】不論是永久性檔案還是當期檔案，會計師事務所要求從審計報告日起至少十年。
（二）多項選擇題
1．【答案】A、B、C、D
【解析】審計準則第1301號第3條，教材也有明確表述。
2．【答案】A、B、D
【解析】審計準則第1301號第9條、第10條，教材也有明確表述。
3．【答案】A、B、C、D、
【解析】教材有明確的表述。
4．【答案】A、C、D
【解析】審計準則第1301號第二十條，教材也有明確表述。
5．【答案】B、C
【解析】審計準則第1301號第二十二條，教材也有明確表述。
6．【答案】A、C、D
【解析】在選項B中，將分析程序用作風險評估程序時，不僅僅用來了解內(nèi)部控制，要了解被審計單位及其環(huán)境的全部內(nèi)容。
7．【答案】A、B、C、D
【解析】教材有明確的文字表述。
8．【答案】A、B、C、D
【解析】審計準則第1313號第十五條，教材也有明確表述。
9．【答案】A、B、C
【解析】在選項中，一種審計程序往往可以取得幾個項目的證據(jù)，比如函證銀行存款，不僅可以證實銀行存款的存在性認定，還可以確認證明銀行借款的完整性認定。
10．【答案】A、B、C、D
【解析】審計準則第1131號第六條的規(guī)定。
11．【答案】A、B、C、D
【解析】審計準則第1131號第七條。
（三）判斷題
1．【答案】√
【解析】審計準則第1301號第8條，教材也有明確表述。
2．【答案】√
【解析】審計準則第1301號第十二條，教材也有明確表述。
3．【答案】√
【解析】控制測試是測試控制運行的有效性，從而收集有關內(nèi)部控制是否防止、發(fā)現(xiàn)并糾正認定層次重大錯報方面的證據(jù)。
4．【答案】√
【解析】風險評估過程中運用分析程序的特點。
5．【答案】√
【解析】教材有明確的文字表述。
6．【答案】√
【解析】審計準則第1313號第二十條，教材也有明確表述。
（四）簡答題
1．【答案】
實質(zhì)性分析程序的運用包括以下幾個步驟：(1)識別需要運用分析程序的賬戶余額或交易；(2)確定期望值；(3)確定可接受的差異額；（4）識別需要進一步調(diào)查的差異；(5)調(diào)直異常數(shù)據(jù)關系；(6)評估分析程序的結果。
2．【答案】
審計工作底稿的十大要素：(1)被審計單位名稱；(2)審計項目名稱；(3)審計項目時點或期間；(4)審計過程記錄；(5)審計結論；(6)審計標識及其說明；(7)索引號及編號；(8)編制者姓名及編制日期；(9)復核者姓名及復核日期；(10)其他應說明事項。