資產(chǎn)減值的技術(shù)認(rèn)定及其審計(jì)案例分析
注冊會計(jì)師對被審計(jì)單位會計(jì)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)，是依照《中國注冊會計(jì)師獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》的相關(guān)要求，在獨(dú)立、客觀、公正的基礎(chǔ)上，通過履行一定的審計(jì)程序，獲取充分適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，運(yùn)用職業(yè)判斷對會計(jì)報(bào)表的合法性、公允性和一貫性發(fā)表審計(jì)意見，并出具適當(dāng)形式的審計(jì)報(bào)告。在這個過程中，《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》及其會計(jì)法規(guī)作為注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)中專業(yè)判斷的依據(jù)，它的變化必將引起注冊會計(jì)師審計(jì)視角的變化，注冊會計(jì)師審計(jì)也從關(guān)注企業(yè)資產(chǎn)是否虛增，是否有水分，發(fā)展到特別關(guān)注企業(yè)是否計(jì)提秘密準(zhǔn)備，是否利用計(jì)提減值準(zhǔn)備來調(diào)節(jié)利潤。本文擬通過對企業(yè)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備相關(guān)案例的分析，探討資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的技術(shù)認(rèn)定和業(yè)務(wù)操作技巧。
一、資產(chǎn)減值準(zhǔn)備技術(shù)認(rèn)定的條件
（一）應(yīng)收賬款認(rèn)定減值的條件
1.在下列情況下，應(yīng)當(dāng)全額提取壞賬準(zhǔn)備：
（1）債務(wù)單位已經(jīng)撤銷；
（2）債務(wù)單位破產(chǎn)；
（3）債務(wù)方資不抵債；
（4）債務(wù)方現(xiàn)金流量嚴(yán)重不足；
（5）由于發(fā)生嚴(yán)重的自然災(zāi)害導(dǎo)致債務(wù)方停產(chǎn)而在短期內(nèi)無法償還債務(wù)的；
（6）債務(wù)方欠債期超過3年。
2.在下列情況下，不能全額提取壞賬準(zhǔn)備：
（1）當(dāng)年發(fā)生的應(yīng)收賬款；
（2）計(jì)劃對應(yīng)收款項(xiàng)進(jìn)行重組；
（3）與關(guān)聯(lián)方發(fā)生的應(yīng)收賬款；
（4）已逾期，但無確鑿證據(jù)表明不能收回的應(yīng)收款項(xiàng)。
3.對于預(yù)付賬款，如有確鑿證據(jù)表明其不符合預(yù)付賬款性質(zhì)，或者因供貨單位破產(chǎn)、撤銷等原因已無望再收到所購貨物的，應(yīng)當(dāng)將原計(jì)入預(yù)付賬款的金額轉(zhuǎn)入其他應(yīng)收款，并按規(guī)定計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。
4.對于持有的未到期應(yīng)收票據(jù)，如有確鑿證據(jù)不能收回或收回的可能性不大時(shí)，應(yīng)將其賬面余額轉(zhuǎn)入應(yīng)收賬款，并計(jì)提相應(yīng)的壞賬準(zhǔn)備。
（二）短期投資認(rèn)定減值的條件
在期末短期投資的市價(jià)低于賬面價(jià)值時(shí)，應(yīng)提取減值準(zhǔn)備。
（三）存貨認(rèn)定減值的條件
1.當(dāng)存在以下一項(xiàng)或若干項(xiàng)情況時(shí)，應(yīng)將存貨賬面價(jià)值全部轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益：
（1）已霉?fàn)€變質(zhì)的存貨；
（2）已過期且無轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨；
（3）生產(chǎn)中已不再需要，并且已無使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨；
（4）其他足以證明已無使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨。
2.當(dāng)存在下列情況之一時(shí)，應(yīng)當(dāng)計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備：
（1）市價(jià)持續(xù)下跌，并在可預(yù)見的未來無回升的希望；
（2）企業(yè)使用該項(xiàng)原材料生產(chǎn)的產(chǎn)品成本大于產(chǎn)品的銷售價(jià)格；
（3）企業(yè)因產(chǎn)品更新?lián)Q代，原有庫存原材料已不適應(yīng)新產(chǎn)品的需要，而該原材料的市場價(jià)格又低于其賬面成本；
（4）因企業(yè)所提供的商品或勞務(wù)過時(shí)，或消費(fèi)合偏好改變而使市場的需求發(fā)生變化，導(dǎo)致市場價(jià)格逐漸下跌；
（5）其他足以證明該項(xiàng)存貨實(shí)質(zhì)上已經(jīng)發(fā)生減值的情形。
（四）固定資產(chǎn)認(rèn)定減值的條件
對存在下列情況之一的固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)全額計(jì)提減值準(zhǔn)備：
（1）長期閑置不用，在可預(yù)見的未來不會再使用，且已無轉(zhuǎn)讓價(jià)值的固定資產(chǎn)；
（2）由于技術(shù)進(jìn)步等原因，已不可使用的固定資產(chǎn)；
（3）雖然固定資產(chǎn)尚可使用，但使用后產(chǎn)生大量不合格品的固定資產(chǎn)；
（4）已遭毀損，以致于不再具有使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值的固定資產(chǎn)；
（5）實(shí)質(zhì)上已經(jīng)不能給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的固定資產(chǎn)。 （五）在建工程認(rèn)定減值的條件
1.長期停建并且預(yù)計(jì)在3年內(nèi)不會重新開工的在建工程；
2.所建項(xiàng)目無論在性能上，還是在技術(shù)上已經(jīng)落后，并且給企業(yè)帶來的經(jīng)濟(jì)利益具有很強(qiáng)的不確定性；
3.其他足以證明在建工程已經(jīng)發(fā)生減值的情況。
（六）長期投資認(rèn)定減值的條件
1.對有市價(jià)的長期投資可以根據(jù)下列跡象判斷是否應(yīng)當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備：
（1）市面上持續(xù)2年低于賬面價(jià)值；
（2）該項(xiàng)投資暫停交易1年或1年以上；
（3）被投資單位當(dāng)年發(fā)生嚴(yán)重虧損；
（4）被投資單位持續(xù)2年發(fā)生虧損；
（5）被投資單位進(jìn)行整頓、清算或出現(xiàn)其他不能持續(xù)經(jīng)營的跡象。
2.對無市價(jià)的長期投資可以下列跡象判斷應(yīng)否計(jì)提減值準(zhǔn)備：
（1）影響被投資單位經(jīng)營的政治或法律環(huán)境的變化，如稅收、貿(mào)易等法規(guī)的頒布或修訂，可能導(dǎo)致被投資單位出現(xiàn)巨額虧損；
（2）被投資單位所供應(yīng)的商品或提供的勞務(wù)因產(chǎn)品過時(shí)或消費(fèi)者偏好改變而使市場的需求發(fā)生變化，從而導(dǎo)致被投資單位財(cái)務(wù)狀況發(fā)生嚴(yán)重惡化；
（3）被投資單位所在行業(yè)的生產(chǎn)技術(shù)等發(fā)生重大變化，被投資單位已失去競爭能力，從而導(dǎo)致財(cái)務(wù)狀況發(fā)生嚴(yán)重惡化，如進(jìn)行清理整頓、清算等；
（4）有證據(jù)表明該項(xiàng)投資實(shí)質(zhì)上已經(jīng)不能再給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的其他情形。
（七）無形資產(chǎn)認(rèn)定減值的條件
1.當(dāng)存在下列一項(xiàng)或若干項(xiàng)情況時(shí)，應(yīng)當(dāng)將該項(xiàng)無形資產(chǎn)的賬面價(jià)值全部轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益：
（1）某項(xiàng)無形資產(chǎn)已被其他新技術(shù)等所代替，并且該項(xiàng)無形資產(chǎn)已無使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值；
（2）某項(xiàng)無形資產(chǎn)已超過法律保護(hù)期限，并且不能為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益；
（3）其他足以證明某項(xiàng)無形資產(chǎn)已經(jīng)失去使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值的情形。
2.當(dāng)存在下列一項(xiàng)或若干項(xiàng)情況時(shí)，應(yīng)計(jì)提無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備：
（1）某項(xiàng)重大無形資產(chǎn)已被其他新技術(shù)等所代替，使其為企業(yè)創(chuàng)造經(jīng)濟(jì)利益的能力受到重大不利影響；
（2）某項(xiàng)無形資產(chǎn)的市價(jià)在當(dāng)期大幅度下跌，在剩余攤銷年限內(nèi)預(yù)期不會恢復(fù)；
（3）某項(xiàng)無形資產(chǎn)已超過法律保護(hù)期限，但仍然具有部分使用價(jià)值；
（4）其他足以證明某項(xiàng)無形資產(chǎn)實(shí)質(zhì)上已經(jīng)發(fā)生減值的情形。
（八）委托貸款認(rèn)定減值的條件
企業(yè)應(yīng)當(dāng)對委托貸款本金進(jìn)行定期檢查，并按可收回金額低于委托貸款本金的差額計(jì)提減值準(zhǔn)備。
二、資產(chǎn)減值準(zhǔn)備審計(jì)案例分析
（一）短期投資減值準(zhǔn)備審計(jì)案例
［案例線索］注冊會計(jì)師李文審計(jì)大華公司會計(jì)報(bào)表時(shí)，了解到大華公司短期投資的期末計(jì)價(jià)采用成本與市價(jià)孰低法，并按分類比較法計(jì)提短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備。但審計(jì)中發(fā)現(xiàn)，在大華公司短期投資中其所持的H股票占整個短期投資的70%。
［案例分析］《企業(yè)會計(jì)制度》第五十二條規(guī)定：企業(yè)應(yīng)當(dāng)在期末對各項(xiàng)短期投資進(jìn)行全面檢查。短期投資應(yīng)按成本與市價(jià)孰低計(jì)量，市價(jià)低于成本的部分，應(yīng)當(dāng)計(jì)提短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備。
企業(yè)在運(yùn)用短期投資成本與市價(jià)孰低時(shí)，可以根據(jù)其具體情況，分別采用按投資總體、投資類別或單項(xiàng)投資計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備，如果某項(xiàng)短期投資比重大（如占整個短期投資10%及以上），應(yīng)按單項(xiàng)投資為基礎(chǔ)計(jì)算并確定計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備。
據(jù)此，大華公司選定以分類比較法計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備時(shí)，由于所持的H股票占整個短期投資的70%，應(yīng)單獨(dú)對其按單項(xiàng)比較法計(jì)提減值準(zhǔn)備，其余各項(xiàng)再按分類比較法計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備。
（二）應(yīng)收款項(xiàng)減值準(zhǔn)備審計(jì)案例
［案例線索］注冊會計(jì)師吳生審計(jì)興興公司會計(jì)報(bào)表時(shí)，發(fā)現(xiàn)該公司應(yīng)收款項(xiàng)有下列情況：
1.應(yīng)收賬款——A公司賬面余額為20萬元，已提取壞賬準(zhǔn)備2萬元，年底興興公司得知，A公司由于意外火災(zāi)導(dǎo)致資產(chǎn)嚴(yán)重?fù)p失，以致于企業(yè)不得不停產(chǎn)，短期內(nèi)無法償還該債權(quán)。興興公司根據(jù)A公司目前狀況，作出了如下會計(jì)處理：
借：壞賬準(zhǔn)備 200 000
貸：應(yīng)收賬款 200 000
并且補(bǔ)提壞賬準(zhǔn)備：
借：管理費(fèi)用 180 000
貸：壞賬準(zhǔn)備 180 000
2.應(yīng)收賬款——B公司賬面余額80萬元，屬于2001年當(dāng)年度新發(fā)生的賬款，興興公司對此項(xiàng)應(yīng)收賬款計(jì)提30%的壞賬準(zhǔn)備。
3.應(yīng)收賬款——C公司賬面余額40萬元，賬齡不到2年，已提2000元的壞賬準(zhǔn)備，2001年末興興公司認(rèn)定該債權(quán)難于收回，全額計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，并補(bǔ)提壞賬準(zhǔn)備398000元。
4.應(yīng)收賬款——D公司賬面余額60萬元，已提壞賬準(zhǔn)備6000元，審計(jì)人員了解 D公司是興興公司的控股子公司，2001年末興興公司全額計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，并補(bǔ)提壞賬準(zhǔn)備594000元。
5.其他應(yīng)收款——E公司賬面余額為10萬元，該公司已經(jīng)嚴(yán)重資不抵債。
6.預(yù)付賬款——F公司賬面余額5萬元，因經(jīng)營管理不善已宣告破產(chǎn)。
7.應(yīng)收票據(jù)——G公司賬面余額6萬元，該票據(jù)雖然未逾期，但G公司因發(fā)生嚴(yán)重的經(jīng)營虧損；償還債務(wù)的可能性不大。
［案例分析］《企業(yè)會計(jì)制度》第五十三條規(guī)定：企業(yè)應(yīng)當(dāng)在期末分析各項(xiàng)應(yīng)收款項(xiàng)的可收回性，并預(yù)計(jì)可能發(fā)生的壞賬損失。對預(yù)計(jì)可能發(fā)生的壞賬損失，計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。企業(yè)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的方法由企業(yè)自行確定。企業(yè)應(yīng)當(dāng)制定計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的政策，明確計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的范圍、提取方法、賬齡的劃分和提取比例，按照法律、行政法規(guī)的規(guī)定報(bào)有關(guān)各方備案，并備置于企業(yè)所在地。壞賬準(zhǔn)備計(jì)提方法一經(jīng)確定，不得隨意變更。如需變更，應(yīng)當(dāng)在會計(jì)報(bào)表附注中予以說明。
據(jù)此，對照前述資產(chǎn)減值準(zhǔn)備認(rèn)定的基本條件，注冊會計(jì)師應(yīng)建議興興公司對上述事項(xiàng)進(jìn)行如下會計(jì)調(diào)整處理：
1.對于債務(wù)方A公司由于嚴(yán)重的自然災(zāi)害導(dǎo)致停產(chǎn)而在短時(shí)間內(nèi)無法償還的債務(wù)，興興公司應(yīng)當(dāng)對其全額計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，并根據(jù)公司管理權(quán)限，經(jīng)股東大會或董事會批準(zhǔn)作為壞賬損失后，方可沖銷提取的壞賬準(zhǔn)備和應(yīng)收賬款。因此，正確的會計(jì)處理為：
補(bǔ)提A公司應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備為：
借：管理費(fèi)用 180 000
貸：壞賬準(zhǔn)備 180 000
然后，經(jīng)股東大會或董事會批準(zhǔn)作壞賬損失沖銷。經(jīng)過批準(zhǔn)后，方可作如下賬務(wù)處理
借：壞賬準(zhǔn)備 200 000
貸：應(yīng)收賬款 200 000
2.對于債務(wù)方B公司當(dāng)年新發(fā)生的應(yīng)收賬款不能全額計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，而且在無確鑿證據(jù)表明應(yīng)收賬款發(fā)生了較大損失時(shí)，不能計(jì)提較大比例的壞賬準(zhǔn)備（一般提取比例大于或等于40%的為較大比例）；對于某些金額較大的應(yīng)收賬款不能計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，而且如果計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的比例較小（一般而言，5%或低于5%為較小比例），還要在會計(jì)報(bào)表附注中說明理由。興興公司對此應(yīng)收賬款提取了刀%的壞賬準(zhǔn)備，而又無確鑿證據(jù)支持此較大比例，河能被注冊會計(jì)師視為秘密準(zhǔn)備，即企業(yè)利用計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的機(jī)會，有意來調(diào)節(jié)企業(yè)利潤。因此，注冊會計(jì)師應(yīng)首先建議興興公司沖回已計(jì)提的30%壞賬準(zhǔn)備，然后，根據(jù)實(shí)際情況制定一個合理的計(jì)提比例，比如5%，調(diào)整對B公司應(yīng)收賬款的壞賬準(zhǔn)備。其正確的會計(jì)處理為：
借：管理費(fèi)用 4 000
貸：壞賬準(zhǔn)備 4 000
3.《企業(yè)會計(jì)制度》規(guī)定，當(dāng)債務(wù)方欠債期限超過3年時(shí)，才能全額計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。如果逾期未超過三年又無確鑿證據(jù)證明不能收回的應(yīng)收賬款，不能全額計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。因此，注冊會計(jì)師應(yīng)建議興興公司根據(jù)企業(yè)實(shí)際情況，制定一個合理的計(jì)提壞賬比例，比如10%，減除已計(jì)提的部分，本期應(yīng)補(bǔ)提壞賬準(zhǔn)備為：400 000×10%－2 000＝38 000（元），興興公司正確的會計(jì)處理為：
借：管理費(fèi)用 38 000
貸：壞賬準(zhǔn)備 38 000
4.《企業(yè)會計(jì)制度》規(guī)定，當(dāng)債權(quán)人計(jì)劃對應(yīng)收賬款進(jìn)行重組，或與關(guān)聯(lián)方發(fā)生的應(yīng)收款項(xiàng)，如果無確鑿證據(jù)表明應(yīng)收款項(xiàng)不能收回，不能全額提壞賬準(zhǔn)備。D公司為興興公司的控股公司，在沒有確鑿證據(jù)表明該項(xiàng)應(yīng)收款項(xiàng)不能收回時(shí)，不能全額提取壞賬準(zhǔn)備，注冊會計(jì)師應(yīng)建議興興公司予以糾正。
5.《企業(yè)會計(jì)制度》規(guī)定，企業(yè)除了應(yīng)收賬款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備外，還應(yīng)對其他應(yīng)收款提取壞賬準(zhǔn)備；對于企業(yè)的預(yù)付賄款，如有確鑿證據(jù)表明其不符合預(yù)付賬款性質(zhì)，或因供貨單位破產(chǎn)、撤銷等原因已無望再收到所購貨物的，應(yīng)當(dāng)將原計(jì)入預(yù)付賬款的金額轉(zhuǎn)入其他應(yīng)收款，并按規(guī)定計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。企業(yè)持有的未到期的應(yīng)收票據(jù)，如有確鑿證據(jù)表明不能夠收回或收回的可能性不大時(shí)，應(yīng)將其賬面余額轉(zhuǎn)入應(yīng)收賬款，并計(jì)提相應(yīng)的壞賬準(zhǔn)備。據(jù)此，注冊會計(jì)師應(yīng)建議興興公司對其他應(yīng)收款、預(yù)付賬款、應(yīng)收票據(jù)按規(guī)定補(bǔ)提壞賬準(zhǔn)備，并進(jìn)行相應(yīng)的會計(jì)處理。
（三）存貨減值準(zhǔn)備審計(jì)案例
［案例線索］H公司是一家上市公司，注冊會計(jì)師在進(jìn)行年度會計(jì)報(bào)表審計(jì)時(shí)了解到該公司對存貨的期末計(jì)價(jià)采用成本與可變現(xiàn)凈值孰低法，2001年H公司經(jīng)年未盤點(diǎn)，認(rèn)定有關(guān)存貨及其會計(jì)處理的信息資料如下：
1.庫存商品A：賬面余額10萬元，已提取跌價(jià)準(zhǔn)備5000元，該商品市價(jià)持續(xù)下跌，并且在可預(yù)見的未來無回升的希望。H公司對該商品全額補(bǔ)提跌價(jià)準(zhǔn)備。
2.庫存商品B：賬面余額6萬元，無跌價(jià)準(zhǔn)備，該商品不再為消費(fèi)者所偏愛，從目前情況分析，其市價(jià)將會持續(xù)下跌。H公司全額提取跌價(jià)準(zhǔn)備。
3.庫存商品C：賬面余額20萬元，已提取跌價(jià)準(zhǔn)備2萬元，由于此類商品的更新?lián)Q代，該商品已經(jīng)落伍，目前已經(jīng)形成滯銷。H公司全額補(bǔ)提跌價(jià)準(zhǔn)備。
4.庫存商品D：賬面余額50萬元，無跌價(jià)準(zhǔn)備，目前該商品供銷兩旺，未發(fā)現(xiàn)減值情況。H公司按10%提取跌價(jià)準(zhǔn)備5萬元。
5.庫存商品E：賬面余額20萬元，無跌價(jià)準(zhǔn)備，該商品市價(jià)持續(xù)下跌，并且在可預(yù)見的未來無回升的希望。H公司未計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備。
6.庫存原材料F：賬面余額15萬元，無跌價(jià)準(zhǔn)備，現(xiàn)有條件下使用該原材料生產(chǎn)的產(chǎn)品成本大于產(chǎn)品的銷售價(jià)格。H公司未計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備。
［案例分析］根據(jù)《企業(yè)會計(jì)制度》第五十四、五十五、六十二條的規(guī)定，并依據(jù)本文前述認(rèn)定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的基本條件進(jìn)行分析，庫存商品A、B、C均不應(yīng)全額計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備。A商品只是市價(jià)下跌，價(jià)值減少，但仍有一定的使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值。B商品雖然不為消費(fèi)者所偏愛，但也只是價(jià)值下跌，還未到完全喪失價(jià)值的程度。C商品即使已經(jīng)滯銷，但起碼還有轉(zhuǎn)讓價(jià)值。所以，注冊會計(jì)師應(yīng)建議H公司首先根據(jù)各種存貨的物理狀況及減值情況，推斷出其期末應(yīng)提足的跌價(jià)準(zhǔn)備數(shù)額，然后與已提取的跌價(jià)準(zhǔn)備比較，按其差額補(bǔ)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。
對于商品D，由于沒有任何減值的跡象，H公司按10%的比例計(jì)提了5萬元的跌價(jià)準(zhǔn)備，沒有根據(jù)。注冊會計(jì)師應(yīng)建議H公司調(diào)賬，沖回所提取的跌價(jià)準(zhǔn)備。
對于商品E和原材料F的處理則不同，這兩項(xiàng)存貨實(shí)際上已經(jīng)發(fā)生了減值，而H公司卻未計(jì)提相應(yīng)的跌價(jià)準(zhǔn)備，注冊會計(jì)師應(yīng)建議H公司根據(jù)具體情況確定計(jì)提減值準(zhǔn)備的數(shù)量，并作相應(yīng)的調(diào)賬處理。
（四）固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備審計(jì)案例
［案例線索］注冊會計(jì)師李文審計(jì)大華公司 2001年度會計(jì)報(bào)表時(shí)，了解到該公司固定資產(chǎn)的期末計(jì)價(jià)采用成本與可變現(xiàn)凈值孰低法，2001年末該公司部分固定資產(chǎn)有關(guān)資料及會計(jì)處理情況是：
1.設(shè)備A：賬面原值40萬元，累計(jì)折舊4萬元，減值準(zhǔn)備為零，該設(shè)備生產(chǎn)的產(chǎn)品為大量的不合格品。大華公司按設(shè)備資產(chǎn)凈值補(bǔ)提減值準(zhǔn)備36萬元。
2.設(shè)備B：賬面原值10萬元，累計(jì)折舊零，減值準(zhǔn)備零，該設(shè)備因長期未使用，在可預(yù)見的未來不會再使用，經(jīng)認(rèn)定其轉(zhuǎn)讓價(jià)值為1萬元。大華公司全額提取減值準(zhǔn)備。
3.設(shè)備C：賬面原值200萬元，累計(jì)折舊50萬元；已提取減值準(zhǔn)備150萬元，該設(shè)備上年度已遭毀損，不再具有使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值，在上年已全額計(jì)提減值準(zhǔn)備，大華公司本年度又計(jì)提累計(jì)折舊2萬元。
4.設(shè)備以賬面原值 30萬元，累計(jì)折舊3萬元，已提取減值準(zhǔn)備2萬元，該設(shè)備未發(fā)現(xiàn)減值跡象。大華公司從謹(jǐn)慎原則出發(fā)，從本年度起每年計(jì)提減值準(zhǔn)備2萬元。
［案例分析］根據(jù)《企業(yè)會計(jì)制度》第五十九、六十二、六十三條的規(guī)定及認(rèn)定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的基本條件，注冊會計(jì)師對大華公司上述固定資產(chǎn)會計(jì)事項(xiàng)提出以下審計(jì)意見：
1.對于設(shè)備A，當(dāng)企業(yè)的固定資產(chǎn)由于使用而產(chǎn)生大量不合格品時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)計(jì)提全額減值準(zhǔn)備。該設(shè)備的固定資產(chǎn)原值40萬元，已提累計(jì)折舊4萬元，凈值為36萬元，所以大華公司補(bǔ)提 36萬元的減值準(zhǔn)備是正確的。
2.對于設(shè)備B，只有當(dāng)企業(yè)的固定資產(chǎn)由于長期閑置不用，在可預(yù)見的未來不會再使用，且無轉(zhuǎn)讓價(jià)值的情況下，方可計(jì)提全額準(zhǔn)備，而大華公司的該設(shè)備雖然由于閑置不用已無使用價(jià)值，但仍有轉(zhuǎn)讓價(jià)值1萬元，因此，不符合全額計(jì)提減值準(zhǔn)備的條件，大華公司全額計(jì)提減值準(zhǔn)備的做法將會使企業(yè)的費(fèi)用多計(jì)、利潤少計(jì)、固定資產(chǎn)的價(jià)值虛減。應(yīng)沖回所計(jì)提的減值準(zhǔn)備，同時(shí)考慮該項(xiàng)調(diào)整對當(dāng)期利潤及所得稅的影響。
3.對于設(shè)備C，企業(yè)的固定資產(chǎn)在遭受毀損，以致于不再具有使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值時(shí)，應(yīng)在按規(guī)定程序核準(zhǔn)報(bào)廢處理前，全額計(jì)提減值準(zhǔn)備。而且在對資產(chǎn)計(jì)提了全額減值準(zhǔn)備后不再計(jì)提折舊，應(yīng)及時(shí)對其進(jìn)行處理。大華公司不僅未對此設(shè)備進(jìn)行處理，反而計(jì)提了2萬元的累計(jì)折舊。此做法將會使企業(yè)費(fèi)用虛計(jì)、利潤少計(jì)。注冊會計(jì)師應(yīng)建議首先將計(jì)提的累計(jì)折舊沖回，并按規(guī)定程序處理該設(shè)備，同時(shí)考慮該項(xiàng)調(diào)整對當(dāng)期利潤及所得稅的影響。
4.對于設(shè)備D，如果企業(yè)的固定資產(chǎn)無任何減值的跡象，不能擅自計(jì)提減值準(zhǔn)備。大華公司這種做法將會使企業(yè)的費(fèi)用多計(jì)、利潤少計(jì)、資產(chǎn)的價(jià)值虛減。所以，注冊會計(jì)師應(yīng)建議調(diào)整沖回，同時(shí)考慮該項(xiàng)調(diào)整對當(dāng)期利潤及所得稅的影響。
（五）無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備審計(jì)案例
［案例線索］注冊會計(jì)師吳生審計(jì)華為公司會計(jì)報(bào)表時(shí)，了解到該公司2001年度有關(guān)無形資產(chǎn)的狀況及會計(jì)處理情況：
1.專利權(quán)A：賬面余額100萬元，計(jì)提減值準(zhǔn)備為零，該專利權(quán)已超過法律規(guī)定的保護(hù)期限，但能給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益。華為公司全額計(jì)提了減值準(zhǔn)備。
2.專有技術(shù)B：賬面余額60萬元，計(jì)提減值準(zhǔn)備為零，該專有技術(shù)已被其他新的技術(shù)所代替，其為企業(yè)創(chuàng)造經(jīng)濟(jì)利益的能力受到重大不利影響。華為公司經(jīng)分析，認(rèn)定該專有技術(shù)雖然價(jià)值受到重大影響，但仍有20萬元左右的剩余價(jià)值，并計(jì)提了40萬元的減值準(zhǔn)備。
［案例分析］根據(jù)《企業(yè)會計(jì)制度》第六十、六十二條的規(guī)定及認(rèn)定資產(chǎn)值準(zhǔn)備的基本條件，注冊會計(jì)師對華為公司上述無形資產(chǎn)會計(jì)事項(xiàng)提出以下審計(jì)意見：
1.對于專利權(quán)A，因?yàn)橹挥挟?dāng)無形資產(chǎn)已經(jīng)超過了法律保護(hù)期限，并且已不能給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益時(shí)，才能全額計(jì)提減值準(zhǔn)備，而專利權(quán)A雖然已超過了法律保護(hù)期限，但仍有一定的經(jīng)濟(jì)價(jià)值。華為公司對專利權(quán)A全額計(jì)提減值準(zhǔn)備，將會使企業(yè)多計(jì)費(fèi)用、少計(jì)利潤，虛增了無形資產(chǎn)價(jià)值。因此，注冊會計(jì)師應(yīng)建議華為公司首先沖回已計(jì)提的減值準(zhǔn)備，并客觀地分析其剩余價(jià)值，聘請有關(guān)專家確認(rèn)其價(jià)值，相應(yīng)計(jì)提合理的減值準(zhǔn)備。同時(shí)考慮該項(xiàng)調(diào)整對當(dāng)期利潤及所得稅的影響。
2.對于專利技術(shù)B，由于企業(yè)的無形資產(chǎn)在被新技術(shù)所代替時(shí)，如果已無使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值則全額計(jì)提減值準(zhǔn)備，如僅僅是其創(chuàng)造經(jīng)濟(jì)利益的能力受到重大影響而仍有一定價(jià)值時(shí)，則應(yīng)當(dāng)分析其剩余價(jià)值，認(rèn)定其本期應(yīng)計(jì)提的減值準(zhǔn)備。所以，注冊會計(jì)師應(yīng)認(rèn)可華為公司對專利技術(shù)B的分析及會計(jì)處理。
（六）長期投資減值準(zhǔn)備審計(jì)案例
［案例線索］注冊會計(jì)師李文審計(jì)大華公司會計(jì)報(bào)表時(shí)，了解到2001年度該公司部分長期投資的狀況及會計(jì)處理情況：
1.股票A：賬面余額15萬元，已提減值準(zhǔn)備2萬元，該股票投資的期末市價(jià)為11萬元。大華公司當(dāng)年計(jì)提減值準(zhǔn)備2萬元。
2.股票B：賬面余額16萬元，米計(jì)提減值準(zhǔn)備，被投資方當(dāng)年發(fā)生嚴(yán)重的虧損，該股票投資的期末市價(jià)為12萬元，大華公司當(dāng)年計(jì)提減值準(zhǔn)備4萬元。
3.股票C：賬面余額15萬元，已提減值準(zhǔn)備12萬元，被投資方經(jīng)營狀況開始好轉(zhuǎn)，該股票投資的期末市價(jià)為16萬元，大華公司為此調(diào)整沖減長期投資減值準(zhǔn)備13萬元。
［案例分析］根據(jù)《企業(yè)會計(jì)制度》第五十七、六十二條的規(guī)定及認(rèn)定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的基本條件，注冊會計(jì)師對大華公司上述長期投資會計(jì)事項(xiàng)提出以下審計(jì)意見：
股票A的市價(jià)已經(jīng)持續(xù)兩年低于賬面價(jià)值；股票B的發(fā)行方發(fā)生了嚴(yán)重經(jīng)營虧損，對照《企業(yè)會計(jì)制度》規(guī)定的長期投資減值準(zhǔn)備認(rèn)定條件，這些投資均應(yīng)計(jì)提減值準(zhǔn)備。所以注冊會計(jì)師對大華公司這些投資事項(xiàng)的會計(jì)處理均應(yīng)認(rèn)可。
但是，被投資方由于經(jīng)營得力，經(jīng)營狀況有所好轉(zhuǎn)，使得股票C的市值有所恢復(fù)，經(jīng)分析其市價(jià)已經(jīng)恢復(fù)到16萬元，超過了其原有的賬面余額15萬元，按照計(jì)提減值準(zhǔn)備的方法，企業(yè)應(yīng)當(dāng)沖減以前所提取的減值準(zhǔn)備12萬元，而不能認(rèn)定其超過賬面余額的部分1萬元。大華公司的做法顯然違背了謹(jǐn)慎性原則對可能收益不予以認(rèn)定的規(guī)定，虛計(jì)了當(dāng)期收益。注冊會計(jì)師應(yīng)建議該公司作沖減投資收益1萬元的調(diào)整處理，同時(shí)考慮該項(xiàng)調(diào)整對當(dāng)期利潤及所得稅的影響。
（七）在建工程減值準(zhǔn)備審計(jì)案例
［案例線索］注冊會計(jì)師李文審計(jì)興興公司2001年度會計(jì)報(bào)表時(shí)，了解到該公司為擴(kuò)大生產(chǎn)規(guī)模，于2000年初開始建造的新廠房，工程開工一年后，因資金困難無法繼續(xù)施工到2001年末已停工1年，預(yù)計(jì)在未來3年內(nèi)資金困難仍得不到解決，工程仍會停滯不前。在這種情況下，興興公司認(rèn)定該項(xiàng)工程已經(jīng)發(fā)生了減值，經(jīng)認(rèn)定，該工程目前掛賬成本為200萬元，預(yù)計(jì)可變現(xiàn)價(jià)值為150萬元。因此，興興公司2001年度末作如下會計(jì)處理：
借：營業(yè)外支出 500 000
貸：在建工程減值準(zhǔn)備 500 000
［案例分析］《企業(yè)會計(jì)制度》第六十五條規(guī)定：企業(yè)在建工程預(yù)計(jì)發(fā)生減值時(shí)，如長期停建并且預(yù)計(jì)在3年內(nèi)不會重新開工的在建工程，也應(yīng)當(dāng)根據(jù)上述原則計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。
據(jù)此，企業(yè)在期末應(yīng)對在建工程進(jìn)行價(jià)值評估，如發(fā)現(xiàn)減值，應(yīng)當(dāng)比照固定資產(chǎn)的方法計(jì)提減值準(zhǔn)備，比如，當(dāng)某項(xiàng)工程長期停建，并且在未來3年內(nèi)不會重新開工的在建工程，認(rèn)定其已經(jīng)發(fā)生了減值，應(yīng)當(dāng)提取減值準(zhǔn)備。因此，興興公司的會計(jì)處理是正確性的，注冊會計(jì)師應(yīng)認(rèn)可。
注冊會計(jì)師審計(jì)案例分析（十一）
2003-12-5 中辰會計(jì)師事務(wù)所有限責(zé)任公司 吳得林
注冊會計(jì)師資產(chǎn)減值審計(jì)程序的特殊考慮
根據(jù)《企業(yè)會計(jì)制度》的規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)定期或者至少每年年度終了，對各項(xiàng)資產(chǎn)進(jìn)行全面檢查，并根據(jù)謹(jǐn)慎性原則的要求，合理地預(yù)計(jì)各項(xiàng)資產(chǎn)可能發(fā)生的損失，對可能發(fā)生的各項(xiàng)資產(chǎn)損失計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。這一規(guī)定對注冊會計(jì)師實(shí)施會計(jì)報(bào)表審計(jì)提出了新的要求，而與此相關(guān)的獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則尚未具體制定，注冊會計(jì)師如何實(shí)施資產(chǎn)減值業(yè)務(wù)審計(jì)成為業(yè)內(nèi)關(guān)注的重要課題。本文就注冊會計(jì)師審計(jì)資產(chǎn)減值的特殊審計(jì)程序進(jìn)行討論。
一、短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備審計(jì)的程序
注冊會計(jì)師在實(shí)施對“短期投資”項(xiàng)目審計(jì)程序時(shí)，應(yīng)獲取短期投資項(xiàng)目的明細(xì)資料及相關(guān)具體數(shù)量和期末賬面余額，在此基礎(chǔ)上應(yīng)對“短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備”項(xiàng)目，實(shí)施以下特殊的審計(jì)程序：
（一）檢查被審計(jì)單位提供的短期投資各項(xiàng)目在資產(chǎn)負(fù)債表日的市價(jià)資料及其來源，必要時(shí)注冊會計(jì)師應(yīng)向證券交易所進(jìn)行函證。
（二）“檢查”和“查詢”被審計(jì)單位對“短期投資”計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備所使用的計(jì)算方法及計(jì)算資料和會計(jì)處理記錄，并復(fù)核確認(rèn)其合法性和正確性。
（三）如被審計(jì)單位所計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備的來源和計(jì)算結(jié)果存在差錯，注冊會計(jì)師應(yīng)提請被審計(jì)單位進(jìn)行調(diào)整。
二、委托貸款減值準(zhǔn)備審計(jì)的程序
委托貸款是企業(yè)在一定時(shí)期將暫時(shí)富余的資金，根據(jù)國家有關(guān)規(guī)定委托金融機(jī)構(gòu)貸放于某一指定單位，按期收取利息。對于委托貸款計(jì)提減值準(zhǔn)備的審計(jì)，注冊會計(jì)師應(yīng)實(shí)施以下審計(jì)程序：
（一）獲取被審計(jì)單位資產(chǎn)負(fù)債表日“委托貸款”項(xiàng)目的明細(xì)資料和相應(yīng)的借款合同；檢查其本金數(shù)額是否相互一致。
（二）獲取被審計(jì)單位對“委托貸款”計(jì)提減值準(zhǔn)備的明細(xì)資料和對計(jì)算減值準(zhǔn)備賬戶“可收回金額”分析確認(rèn)的相關(guān)信息資料，并應(yīng)對其進(jìn)行分析，判斷被審計(jì)單位計(jì)提減值準(zhǔn)備的理由是否充分。
（三）如果審計(jì)發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位計(jì)提委托貸款減值準(zhǔn)備所依據(jù)的條件和理由不充分，應(yīng)提請被審計(jì)單位進(jìn)行調(diào)整。
（四）檢查委托貸款是否按規(guī)定期限被分別納入短期投資或長期投資項(xiàng)目予以正確反映。
三、應(yīng)收款項(xiàng)壞賬準(zhǔn)備審計(jì)的程序
對“壞賬準(zhǔn)備”的審計(jì)，注冊會計(jì)師應(yīng)結(jié)合應(yīng)收款項(xiàng)審計(jì)程序的實(shí)施，特殊考慮以下審計(jì)程序：
（一）獲取被審計(jì)單位相關(guān)權(quán)力機(jī)構(gòu)如股東大會或董事會會議關(guān)于計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的決議記錄或文件，查詢被審計(jì)單位管理*批準(zhǔn)壞賬準(zhǔn)備計(jì)提政策和估計(jì)的程序，以及管理*是否按有關(guān)部門規(guī)定向有關(guān)機(jī)關(guān)備案。
（二）檢查驗(yàn)證本期計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的會計(jì)政策和會計(jì)估計(jì)與上期相比是否有所變更。如有變更應(yīng)獲取相關(guān)權(quán)力機(jī)構(gòu)的變更理由、變更內(nèi)容的決議記錄和文件，并應(yīng)關(guān)注是否按規(guī)定在會計(jì)報(bào)表附注中充分披露。
（三）獲取被審計(jì)單位根據(jù)所選擇的會計(jì)政策和會計(jì)估計(jì)對本期壞賬準(zhǔn)備計(jì)算和進(jìn)行會計(jì)處理的資料；并對計(jì)提范圍、賬齡劃分、數(shù)額計(jì)算進(jìn)行復(fù)核，測試其正確性。
（四）對全額計(jì)提的應(yīng)收款項(xiàng)的內(nèi)容進(jìn)行逐項(xiàng)核對檢驗(yàn)，并取得被審計(jì)單位提供的相應(yīng)證據(jù)資料。
（五）根據(jù)被審計(jì)單位所選擇的會計(jì)政策和會計(jì)估計(jì)審驗(yàn)壞賬準(zhǔn)備期末余額的正確性。
（六）如審計(jì)發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位對應(yīng)收款項(xiàng)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備賬齡劃分或運(yùn)用會計(jì)估計(jì)以及數(shù)額計(jì)算有誤，應(yīng)提請被審計(jì)單位進(jìn)行調(diào)整。
四、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備審計(jì)的程序
存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的審計(jì)應(yīng)結(jié)合存貸項(xiàng)目審計(jì)程序的實(shí)施來完成，同時(shí)應(yīng)特別關(guān)注以下審計(jì)程序：
（一）獲取被審計(jì)單位本期計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的計(jì)算和會計(jì)處理資料，并復(fù)核和驗(yàn)算其正確性。
（二）獲取被審計(jì)單位本期計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備存貨的相關(guān)技術(shù)鑒定資料、市場價(jià)格與賬面價(jià)值的比較資料以及被審計(jì)單位有關(guān)計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備的經(jīng)權(quán)力機(jī)構(gòu)會議確認(rèn)的相關(guān)文件等，看是否符合《企業(yè)會計(jì)制度》規(guī)定的條件，核實(shí)跌價(jià)準(zhǔn)備計(jì)提的合法性。
（三）審計(jì)存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的期末余額與本期計(jì)提計(jì)算資料的一致性。
（四）如發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備有不符合計(jì)提條件或計(jì)提數(shù)額有誤事項(xiàng)，注冊會計(jì)師應(yīng)提請被審計(jì)單位進(jìn)行調(diào)整。
五、長期投資減值準(zhǔn)備審計(jì)的程序
對長期投資減值準(zhǔn)備的審計(jì)，注冊會計(jì)師應(yīng)實(shí)施以下審計(jì)程序：
（一）獲取并檢查被審計(jì)單位資產(chǎn)負(fù)債表日“長期投資”項(xiàng)目的明細(xì)賬戶資料、賬面數(shù)額、股權(quán)數(shù)量、股權(quán)比例、協(xié)議合同等相關(guān)資料。
（二）獲取并檢查被審計(jì)單位提供的本期計(jì)提減值準(zhǔn)備的有關(guān)資料和依據(jù)，按有市價(jià)和無市價(jià)具體情況檢查分析其是否符合《企業(yè)會計(jì)制度》和《會計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定的條件，確認(rèn)計(jì)提的數(shù)額是否合理。
（三）對被審計(jì)單位未計(jì)提減值準(zhǔn)備的項(xiàng)目檢查其是否已取得足以證明可以收回的相關(guān)資料。
（四）審計(jì)中如發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位長期投資計(jì)提減值準(zhǔn)備有不符合規(guī)定條件或計(jì)提數(shù)額有誤的事項(xiàng)，注冊會計(jì)師應(yīng)提請被審計(jì)單位進(jìn)行調(diào)整。 六、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)及在建工程減值準(zhǔn)備審計(jì)的程序
固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和在建工程減值準(zhǔn)備項(xiàng)目的審計(jì)具有共性，都應(yīng)在實(shí)施固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和在建工程項(xiàng)目審計(jì)的基礎(chǔ)上進(jìn)行，同時(shí)應(yīng)主要增加以下審計(jì)程序：
（一）獲取被審計(jì)單位本期計(jì)提減值準(zhǔn)備的有關(guān)資產(chǎn)的相關(guān)技術(shù)鑒定、近期使用狀態(tài)及其運(yùn)轉(zhuǎn)情況以及該項(xiàng)資產(chǎn)的技術(shù)發(fā)展、技術(shù)產(chǎn)業(yè)化信息、技術(shù)市場價(jià)格信息情況等詳細(xì)資料，并分析判斷其來源的可靠性和相關(guān)性。
（二）通過實(shí)施“觀察”、“檢查”和“查詢”等程序，了解和確認(rèn)被審計(jì)單位計(jì)提減值準(zhǔn)備理由的真實(shí)性和合理性，其存在的真實(shí)性。
（三）獲取被審計(jì)單位本期計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)算和會計(jì)處理資料，復(fù)核和驗(yàn)算數(shù)額及會計(jì)處理的正確性和合理性；對無形資產(chǎn)應(yīng)充分考慮其使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值的合理性；對于在建工程減值準(zhǔn)備的審計(jì)，應(yīng)結(jié)合在建工程項(xiàng)目審驗(yàn)其是否存在一定的回收可能，依據(jù)謹(jǐn)慎性原則確認(rèn)其計(jì)提減值準(zhǔn)備的合法性和合理性。
（四）審計(jì)中如發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位不符合計(jì)提減值準(zhǔn)備條件或計(jì)算確認(rèn)有誤的事項(xiàng)，注冊會計(jì)師應(yīng)與被審計(jì)單位管理*進(jìn)行溝通，并提請被審計(jì)單位進(jìn)行調(diào)整。若雙方不能達(dá)成一致意見時(shí)，應(yīng)考慮對會計(jì)報(bào)表的影響程度予以適當(dāng)方式在審計(jì)報(bào)告中加以披露說明。
七、上市公司計(jì)提減值準(zhǔn)備審計(jì)程序的特殊考慮
中國證監(jiān)會于1999年12月印發(fā)的《關(guān)于上市公司做好各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備等有關(guān)事項(xiàng)的通知》（證監(jiān)公司字［1999］138號）對資產(chǎn)減值準(zhǔn)備相關(guān)內(nèi)部控制制度做了明確的規(guī)定：一是公司應(yīng)建立健全有關(guān)提取壞賬準(zhǔn)備、短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備和長期投資減值準(zhǔn)備等各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備和損失處理的內(nèi)部控制制度；二是公司經(jīng)理應(yīng)按董事會的要求提交資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的書面報(bào)告；三是已提取減值準(zhǔn)備的資產(chǎn)確需核銷時(shí)，公司經(jīng)理應(yīng)向董事會提交擬核銷資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的書面報(bào)告；四是核銷和計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備金額巨大的，或涉及關(guān)聯(lián)交易的，在召開年度股東大會時(shí)，公司董事會應(yīng)提交核銷和計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的書面報(bào)告；五是監(jiān)事會對內(nèi)部控制制度制定和執(zhí)行情況進(jìn)行監(jiān)督（必要時(shí)可聘請具有證券從業(yè)資格的注冊會計(jì)師），并列席董事會審議核銷和計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的會議；六是公司應(yīng)在報(bào)告中披露各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提方法、比例和提取金額等。
據(jù)此，對于上市公司計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的審計(jì)，注冊會計(jì)師除按常規(guī)審計(jì)計(jì)劃完成前述各項(xiàng)審計(jì)程序外，還應(yīng)特別考慮以下特殊審計(jì)程序：
（一）全面了解被審計(jì)單位建立健全的各項(xiàng)減值準(zhǔn)備的內(nèi)部控制制度，并把評價(jià)結(jié)果和情況記錄于相應(yīng)的審計(jì)工作底稿中。
（二）檢查被審計(jì)單位已提取減值準(zhǔn)備的核銷情況及會計(jì)處理，特別是關(guān)注已提準(zhǔn)備的資產(chǎn)在減值準(zhǔn)備提取后，其價(jià)值又有較大變化時(shí)，對公司財(cái)務(wù)狀態(tài)及經(jīng)營業(yè)績的重大影響。
（三）檢查被審計(jì)單位在定期報(bào)告中對各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提方法、計(jì)提比例和提取金額的披露是否充
注冊會計(jì)師對被審計(jì)單位會計(jì)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)，是依照《中國注冊會計(jì)師獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》的相關(guān)要求，在獨(dú)立、客觀、公正的基礎(chǔ)上，通過履行一定的審計(jì)程序，獲取充分適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，運(yùn)用職業(yè)判斷對會計(jì)報(bào)表的合法性、公允性和一貫性發(fā)表審計(jì)意見，并出具適當(dāng)形式的審計(jì)報(bào)告。在這個過程中，《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》及其會計(jì)法規(guī)作為注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)中專業(yè)判斷的依據(jù)，它的變化必將引起注冊會計(jì)師審計(jì)視角的變化，注冊會計(jì)師審計(jì)也從關(guān)注企業(yè)資產(chǎn)是否虛增，是否有水分，發(fā)展到特別關(guān)注企業(yè)是否計(jì)提秘密準(zhǔn)備，是否利用計(jì)提減值準(zhǔn)備來調(diào)節(jié)利潤。本文擬通過對企業(yè)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備相關(guān)案例的分析，探討資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的技術(shù)認(rèn)定和業(yè)務(wù)操作技巧。
一、資產(chǎn)減值準(zhǔn)備技術(shù)認(rèn)定的條件
（一）應(yīng)收賬款認(rèn)定減值的條件
1.在下列情況下，應(yīng)當(dāng)全額提取壞賬準(zhǔn)備：
（1）債務(wù)單位已經(jīng)撤銷；
（2）債務(wù)單位破產(chǎn)；
（3）債務(wù)方資不抵債；
（4）債務(wù)方現(xiàn)金流量嚴(yán)重不足；
（5）由于發(fā)生嚴(yán)重的自然災(zāi)害導(dǎo)致債務(wù)方停產(chǎn)而在短期內(nèi)無法償還債務(wù)的；
（6）債務(wù)方欠債期超過3年。
2.在下列情況下，不能全額提取壞賬準(zhǔn)備：
（1）當(dāng)年發(fā)生的應(yīng)收賬款；
（2）計(jì)劃對應(yīng)收款項(xiàng)進(jìn)行重組；
（3）與關(guān)聯(lián)方發(fā)生的應(yīng)收賬款；
（4）已逾期，但無確鑿證據(jù)表明不能收回的應(yīng)收款項(xiàng)。
3.對于預(yù)付賬款，如有確鑿證據(jù)表明其不符合預(yù)付賬款性質(zhì)，或者因供貨單位破產(chǎn)、撤銷等原因已無望再收到所購貨物的，應(yīng)當(dāng)將原計(jì)入預(yù)付賬款的金額轉(zhuǎn)入其他應(yīng)收款，并按規(guī)定計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。
4.對于持有的未到期應(yīng)收票據(jù)，如有確鑿證據(jù)不能收回或收回的可能性不大時(shí)，應(yīng)將其賬面余額轉(zhuǎn)入應(yīng)收賬款，并計(jì)提相應(yīng)的壞賬準(zhǔn)備。
（二）短期投資認(rèn)定減值的條件
在期末短期投資的市價(jià)低于賬面價(jià)值時(shí)，應(yīng)提取減值準(zhǔn)備。
（三）存貨認(rèn)定減值的條件
1.當(dāng)存在以下一項(xiàng)或若干項(xiàng)情況時(shí)，應(yīng)將存貨賬面價(jià)值全部轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益：
（1）已霉?fàn)€變質(zhì)的存貨；
（2）已過期且無轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨；
（3）生產(chǎn)中已不再需要，并且已無使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨；
（4）其他足以證明已無使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨。
2.當(dāng)存在下列情況之一時(shí)，應(yīng)當(dāng)計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備：
（1）市價(jià)持續(xù)下跌，并在可預(yù)見的未來無回升的希望；
（2）企業(yè)使用該項(xiàng)原材料生產(chǎn)的產(chǎn)品成本大于產(chǎn)品的銷售價(jià)格；
（3）企業(yè)因產(chǎn)品更新?lián)Q代，原有庫存原材料已不適應(yīng)新產(chǎn)品的需要，而該原材料的市場價(jià)格又低于其賬面成本；
（4）因企業(yè)所提供的商品或勞務(wù)過時(shí)，或消費(fèi)合偏好改變而使市場的需求發(fā)生變化，導(dǎo)致市場價(jià)格逐漸下跌；
（5）其他足以證明該項(xiàng)存貨實(shí)質(zhì)上已經(jīng)發(fā)生減值的情形。
（四）固定資產(chǎn)認(rèn)定減值的條件
對存在下列情況之一的固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)全額計(jì)提減值準(zhǔn)備：
（1）長期閑置不用，在可預(yù)見的未來不會再使用，且已無轉(zhuǎn)讓價(jià)值的固定資產(chǎn)；
（2）由于技術(shù)進(jìn)步等原因，已不可使用的固定資產(chǎn)；
（3）雖然固定資產(chǎn)尚可使用，但使用后產(chǎn)生大量不合格品的固定資產(chǎn)；
（4）已遭毀損，以致于不再具有使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值的固定資產(chǎn)；
（5）實(shí)質(zhì)上已經(jīng)不能給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的固定資產(chǎn)。 （五）在建工程認(rèn)定減值的條件
1.長期停建并且預(yù)計(jì)在3年內(nèi)不會重新開工的在建工程；
2.所建項(xiàng)目無論在性能上，還是在技術(shù)上已經(jīng)落后，并且給企業(yè)帶來的經(jīng)濟(jì)利益具有很強(qiáng)的不確定性；
3.其他足以證明在建工程已經(jīng)發(fā)生減值的情況。
（六）長期投資認(rèn)定減值的條件
1.對有市價(jià)的長期投資可以根據(jù)下列跡象判斷是否應(yīng)當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備：
（1）市面上持續(xù)2年低于賬面價(jià)值；
（2）該項(xiàng)投資暫停交易1年或1年以上；
（3）被投資單位當(dāng)年發(fā)生嚴(yán)重虧損；
（4）被投資單位持續(xù)2年發(fā)生虧損；
（5）被投資單位進(jìn)行整頓、清算或出現(xiàn)其他不能持續(xù)經(jīng)營的跡象。
2.對無市價(jià)的長期投資可以下列跡象判斷應(yīng)否計(jì)提減值準(zhǔn)備：
（1）影響被投資單位經(jīng)營的政治或法律環(huán)境的變化，如稅收、貿(mào)易等法規(guī)的頒布或修訂，可能導(dǎo)致被投資單位出現(xiàn)巨額虧損；
（2）被投資單位所供應(yīng)的商品或提供的勞務(wù)因產(chǎn)品過時(shí)或消費(fèi)者偏好改變而使市場的需求發(fā)生變化，從而導(dǎo)致被投資單位財(cái)務(wù)狀況發(fā)生嚴(yán)重惡化；
（3）被投資單位所在行業(yè)的生產(chǎn)技術(shù)等發(fā)生重大變化，被投資單位已失去競爭能力，從而導(dǎo)致財(cái)務(wù)狀況發(fā)生嚴(yán)重惡化，如進(jìn)行清理整頓、清算等；
（4）有證據(jù)表明該項(xiàng)投資實(shí)質(zhì)上已經(jīng)不能再給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的其他情形。
（七）無形資產(chǎn)認(rèn)定減值的條件
1.當(dāng)存在下列一項(xiàng)或若干項(xiàng)情況時(shí)，應(yīng)當(dāng)將該項(xiàng)無形資產(chǎn)的賬面價(jià)值全部轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益：
（1）某項(xiàng)無形資產(chǎn)已被其他新技術(shù)等所代替，并且該項(xiàng)無形資產(chǎn)已無使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值；
（2）某項(xiàng)無形資產(chǎn)已超過法律保護(hù)期限，并且不能為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益；
（3）其他足以證明某項(xiàng)無形資產(chǎn)已經(jīng)失去使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值的情形。
2.當(dāng)存在下列一項(xiàng)或若干項(xiàng)情況時(shí)，應(yīng)計(jì)提無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備：
（1）某項(xiàng)重大無形資產(chǎn)已被其他新技術(shù)等所代替，使其為企業(yè)創(chuàng)造經(jīng)濟(jì)利益的能力受到重大不利影響；
（2）某項(xiàng)無形資產(chǎn)的市價(jià)在當(dāng)期大幅度下跌，在剩余攤銷年限內(nèi)預(yù)期不會恢復(fù)；
（3）某項(xiàng)無形資產(chǎn)已超過法律保護(hù)期限，但仍然具有部分使用價(jià)值；
（4）其他足以證明某項(xiàng)無形資產(chǎn)實(shí)質(zhì)上已經(jīng)發(fā)生減值的情形。
（八）委托貸款認(rèn)定減值的條件
企業(yè)應(yīng)當(dāng)對委托貸款本金進(jìn)行定期檢查，并按可收回金額低于委托貸款本金的差額計(jì)提減值準(zhǔn)備。
二、資產(chǎn)減值準(zhǔn)備審計(jì)案例分析
（一）短期投資減值準(zhǔn)備審計(jì)案例
［案例線索］注冊會計(jì)師李文審計(jì)大華公司會計(jì)報(bào)表時(shí)，了解到大華公司短期投資的期末計(jì)價(jià)采用成本與市價(jià)孰低法，并按分類比較法計(jì)提短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備。但審計(jì)中發(fā)現(xiàn)，在大華公司短期投資中其所持的H股票占整個短期投資的70%。
［案例分析］《企業(yè)會計(jì)制度》第五十二條規(guī)定：企業(yè)應(yīng)當(dāng)在期末對各項(xiàng)短期投資進(jìn)行全面檢查。短期投資應(yīng)按成本與市價(jià)孰低計(jì)量，市價(jià)低于成本的部分，應(yīng)當(dāng)計(jì)提短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備。
企業(yè)在運(yùn)用短期投資成本與市價(jià)孰低時(shí)，可以根據(jù)其具體情況，分別采用按投資總體、投資類別或單項(xiàng)投資計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備，如果某項(xiàng)短期投資比重大（如占整個短期投資10%及以上），應(yīng)按單項(xiàng)投資為基礎(chǔ)計(jì)算并確定計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備。
據(jù)此，大華公司選定以分類比較法計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備時(shí)，由于所持的H股票占整個短期投資的70%，應(yīng)單獨(dú)對其按單項(xiàng)比較法計(jì)提減值準(zhǔn)備，其余各項(xiàng)再按分類比較法計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備。
（二）應(yīng)收款項(xiàng)減值準(zhǔn)備審計(jì)案例
［案例線索］注冊會計(jì)師吳生審計(jì)興興公司會計(jì)報(bào)表時(shí)，發(fā)現(xiàn)該公司應(yīng)收款項(xiàng)有下列情況：
1.應(yīng)收賬款——A公司賬面余額為20萬元，已提取壞賬準(zhǔn)備2萬元，年底興興公司得知，A公司由于意外火災(zāi)導(dǎo)致資產(chǎn)嚴(yán)重?fù)p失，以致于企業(yè)不得不停產(chǎn)，短期內(nèi)無法償還該債權(quán)。興興公司根據(jù)A公司目前狀況，作出了如下會計(jì)處理：
借：壞賬準(zhǔn)備 200 000
貸：應(yīng)收賬款 200 000
并且補(bǔ)提壞賬準(zhǔn)備：
借：管理費(fèi)用 180 000
貸：壞賬準(zhǔn)備 180 000
2.應(yīng)收賬款——B公司賬面余額80萬元，屬于2001年當(dāng)年度新發(fā)生的賬款，興興公司對此項(xiàng)應(yīng)收賬款計(jì)提30%的壞賬準(zhǔn)備。
3.應(yīng)收賬款——C公司賬面余額40萬元，賬齡不到2年，已提2000元的壞賬準(zhǔn)備，2001年末興興公司認(rèn)定該債權(quán)難于收回，全額計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，并補(bǔ)提壞賬準(zhǔn)備398000元。
4.應(yīng)收賬款——D公司賬面余額60萬元，已提壞賬準(zhǔn)備6000元，審計(jì)人員了解 D公司是興興公司的控股子公司，2001年末興興公司全額計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，并補(bǔ)提壞賬準(zhǔn)備594000元。
5.其他應(yīng)收款——E公司賬面余額為10萬元，該公司已經(jīng)嚴(yán)重資不抵債。
6.預(yù)付賬款——F公司賬面余額5萬元，因經(jīng)營管理不善已宣告破產(chǎn)。
7.應(yīng)收票據(jù)——G公司賬面余額6萬元，該票據(jù)雖然未逾期，但G公司因發(fā)生嚴(yán)重的經(jīng)營虧損；償還債務(wù)的可能性不大。
［案例分析］《企業(yè)會計(jì)制度》第五十三條規(guī)定：企業(yè)應(yīng)當(dāng)在期末分析各項(xiàng)應(yīng)收款項(xiàng)的可收回性，并預(yù)計(jì)可能發(fā)生的壞賬損失。對預(yù)計(jì)可能發(fā)生的壞賬損失，計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。企業(yè)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的方法由企業(yè)自行確定。企業(yè)應(yīng)當(dāng)制定計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的政策，明確計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的范圍、提取方法、賬齡的劃分和提取比例，按照法律、行政法規(guī)的規(guī)定報(bào)有關(guān)各方備案，并備置于企業(yè)所在地。壞賬準(zhǔn)備計(jì)提方法一經(jīng)確定，不得隨意變更。如需變更，應(yīng)當(dāng)在會計(jì)報(bào)表附注中予以說明。
據(jù)此，對照前述資產(chǎn)減值準(zhǔn)備認(rèn)定的基本條件，注冊會計(jì)師應(yīng)建議興興公司對上述事項(xiàng)進(jìn)行如下會計(jì)調(diào)整處理：
1.對于債務(wù)方A公司由于嚴(yán)重的自然災(zāi)害導(dǎo)致停產(chǎn)而在短時(shí)間內(nèi)無法償還的債務(wù)，興興公司應(yīng)當(dāng)對其全額計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，并根據(jù)公司管理權(quán)限，經(jīng)股東大會或董事會批準(zhǔn)作為壞賬損失后，方可沖銷提取的壞賬準(zhǔn)備和應(yīng)收賬款。因此，正確的會計(jì)處理為：
補(bǔ)提A公司應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備為：
借：管理費(fèi)用 180 000
貸：壞賬準(zhǔn)備 180 000
然后，經(jīng)股東大會或董事會批準(zhǔn)作壞賬損失沖銷。經(jīng)過批準(zhǔn)后，方可作如下賬務(wù)處理
借：壞賬準(zhǔn)備 200 000
貸：應(yīng)收賬款 200 000
2.對于債務(wù)方B公司當(dāng)年新發(fā)生的應(yīng)收賬款不能全額計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，而且在無確鑿證據(jù)表明應(yīng)收賬款發(fā)生了較大損失時(shí)，不能計(jì)提較大比例的壞賬準(zhǔn)備（一般提取比例大于或等于40%的為較大比例）；對于某些金額較大的應(yīng)收賬款不能計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，而且如果計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的比例較小（一般而言，5%或低于5%為較小比例），還要在會計(jì)報(bào)表附注中說明理由。興興公司對此應(yīng)收賬款提取了刀%的壞賬準(zhǔn)備，而又無確鑿證據(jù)支持此較大比例，河能被注冊會計(jì)師視為秘密準(zhǔn)備，即企業(yè)利用計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的機(jī)會，有意來調(diào)節(jié)企業(yè)利潤。因此，注冊會計(jì)師應(yīng)首先建議興興公司沖回已計(jì)提的30%壞賬準(zhǔn)備，然后，根據(jù)實(shí)際情況制定一個合理的計(jì)提比例，比如5%，調(diào)整對B公司應(yīng)收賬款的壞賬準(zhǔn)備。其正確的會計(jì)處理為：
借：管理費(fèi)用 4 000
貸：壞賬準(zhǔn)備 4 000
3.《企業(yè)會計(jì)制度》規(guī)定，當(dāng)債務(wù)方欠債期限超過3年時(shí)，才能全額計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。如果逾期未超過三年又無確鑿證據(jù)證明不能收回的應(yīng)收賬款，不能全額計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。因此，注冊會計(jì)師應(yīng)建議興興公司根據(jù)企業(yè)實(shí)際情況，制定一個合理的計(jì)提壞賬比例，比如10%，減除已計(jì)提的部分，本期應(yīng)補(bǔ)提壞賬準(zhǔn)備為：400 000×10%－2 000＝38 000（元），興興公司正確的會計(jì)處理為：
借：管理費(fèi)用 38 000
貸：壞賬準(zhǔn)備 38 000
4.《企業(yè)會計(jì)制度》規(guī)定，當(dāng)債權(quán)人計(jì)劃對應(yīng)收賬款進(jìn)行重組，或與關(guān)聯(lián)方發(fā)生的應(yīng)收款項(xiàng)，如果無確鑿證據(jù)表明應(yīng)收款項(xiàng)不能收回，不能全額提壞賬準(zhǔn)備。D公司為興興公司的控股公司，在沒有確鑿證據(jù)表明該項(xiàng)應(yīng)收款項(xiàng)不能收回時(shí)，不能全額提取壞賬準(zhǔn)備，注冊會計(jì)師應(yīng)建議興興公司予以糾正。
5.《企業(yè)會計(jì)制度》規(guī)定，企業(yè)除了應(yīng)收賬款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備外，還應(yīng)對其他應(yīng)收款提取壞賬準(zhǔn)備；對于企業(yè)的預(yù)付賄款，如有確鑿證據(jù)表明其不符合預(yù)付賬款性質(zhì)，或因供貨單位破產(chǎn)、撤銷等原因已無望再收到所購貨物的，應(yīng)當(dāng)將原計(jì)入預(yù)付賬款的金額轉(zhuǎn)入其他應(yīng)收款，并按規(guī)定計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。企業(yè)持有的未到期的應(yīng)收票據(jù)，如有確鑿證據(jù)表明不能夠收回或收回的可能性不大時(shí)，應(yīng)將其賬面余額轉(zhuǎn)入應(yīng)收賬款，并計(jì)提相應(yīng)的壞賬準(zhǔn)備。據(jù)此，注冊會計(jì)師應(yīng)建議興興公司對其他應(yīng)收款、預(yù)付賬款、應(yīng)收票據(jù)按規(guī)定補(bǔ)提壞賬準(zhǔn)備，并進(jìn)行相應(yīng)的會計(jì)處理。
（三）存貨減值準(zhǔn)備審計(jì)案例
［案例線索］H公司是一家上市公司，注冊會計(jì)師在進(jìn)行年度會計(jì)報(bào)表審計(jì)時(shí)了解到該公司對存貨的期末計(jì)價(jià)采用成本與可變現(xiàn)凈值孰低法，2001年H公司經(jīng)年未盤點(diǎn)，認(rèn)定有關(guān)存貨及其會計(jì)處理的信息資料如下：
1.庫存商品A：賬面余額10萬元，已提取跌價(jià)準(zhǔn)備5000元，該商品市價(jià)持續(xù)下跌，并且在可預(yù)見的未來無回升的希望。H公司對該商品全額補(bǔ)提跌價(jià)準(zhǔn)備。
2.庫存商品B：賬面余額6萬元，無跌價(jià)準(zhǔn)備，該商品不再為消費(fèi)者所偏愛，從目前情況分析，其市價(jià)將會持續(xù)下跌。H公司全額提取跌價(jià)準(zhǔn)備。
3.庫存商品C：賬面余額20萬元，已提取跌價(jià)準(zhǔn)備2萬元，由于此類商品的更新?lián)Q代，該商品已經(jīng)落伍，目前已經(jīng)形成滯銷。H公司全額補(bǔ)提跌價(jià)準(zhǔn)備。
4.庫存商品D：賬面余額50萬元，無跌價(jià)準(zhǔn)備，目前該商品供銷兩旺，未發(fā)現(xiàn)減值情況。H公司按10%提取跌價(jià)準(zhǔn)備5萬元。
5.庫存商品E：賬面余額20萬元，無跌價(jià)準(zhǔn)備，該商品市價(jià)持續(xù)下跌，并且在可預(yù)見的未來無回升的希望。H公司未計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備。
6.庫存原材料F：賬面余額15萬元，無跌價(jià)準(zhǔn)備，現(xiàn)有條件下使用該原材料生產(chǎn)的產(chǎn)品成本大于產(chǎn)品的銷售價(jià)格。H公司未計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備。
［案例分析］根據(jù)《企業(yè)會計(jì)制度》第五十四、五十五、六十二條的規(guī)定，并依據(jù)本文前述認(rèn)定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的基本條件進(jìn)行分析，庫存商品A、B、C均不應(yīng)全額計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備。A商品只是市價(jià)下跌，價(jià)值減少，但仍有一定的使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值。B商品雖然不為消費(fèi)者所偏愛，但也只是價(jià)值下跌，還未到完全喪失價(jià)值的程度。C商品即使已經(jīng)滯銷，但起碼還有轉(zhuǎn)讓價(jià)值。所以，注冊會計(jì)師應(yīng)建議H公司首先根據(jù)各種存貨的物理狀況及減值情況，推斷出其期末應(yīng)提足的跌價(jià)準(zhǔn)備數(shù)額，然后與已提取的跌價(jià)準(zhǔn)備比較，按其差額補(bǔ)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。
對于商品D，由于沒有任何減值的跡象，H公司按10%的比例計(jì)提了5萬元的跌價(jià)準(zhǔn)備，沒有根據(jù)。注冊會計(jì)師應(yīng)建議H公司調(diào)賬，沖回所提取的跌價(jià)準(zhǔn)備。
對于商品E和原材料F的處理則不同，這兩項(xiàng)存貨實(shí)際上已經(jīng)發(fā)生了減值，而H公司卻未計(jì)提相應(yīng)的跌價(jià)準(zhǔn)備，注冊會計(jì)師應(yīng)建議H公司根據(jù)具體情況確定計(jì)提減值準(zhǔn)備的數(shù)量，并作相應(yīng)的調(diào)賬處理。
（四）固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備審計(jì)案例
［案例線索］注冊會計(jì)師李文審計(jì)大華公司 2001年度會計(jì)報(bào)表時(shí)，了解到該公司固定資產(chǎn)的期末計(jì)價(jià)采用成本與可變現(xiàn)凈值孰低法，2001年末該公司部分固定資產(chǎn)有關(guān)資料及會計(jì)處理情況是：
1.設(shè)備A：賬面原值40萬元，累計(jì)折舊4萬元，減值準(zhǔn)備為零，該設(shè)備生產(chǎn)的產(chǎn)品為大量的不合格品。大華公司按設(shè)備資產(chǎn)凈值補(bǔ)提減值準(zhǔn)備36萬元。
2.設(shè)備B：賬面原值10萬元，累計(jì)折舊零，減值準(zhǔn)備零，該設(shè)備因長期未使用，在可預(yù)見的未來不會再使用，經(jīng)認(rèn)定其轉(zhuǎn)讓價(jià)值為1萬元。大華公司全額提取減值準(zhǔn)備。
3.設(shè)備C：賬面原值200萬元，累計(jì)折舊50萬元；已提取減值準(zhǔn)備150萬元，該設(shè)備上年度已遭毀損，不再具有使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值，在上年已全額計(jì)提減值準(zhǔn)備，大華公司本年度又計(jì)提累計(jì)折舊2萬元。
4.設(shè)備以賬面原值 30萬元，累計(jì)折舊3萬元，已提取減值準(zhǔn)備2萬元，該設(shè)備未發(fā)現(xiàn)減值跡象。大華公司從謹(jǐn)慎原則出發(fā)，從本年度起每年計(jì)提減值準(zhǔn)備2萬元。
［案例分析］根據(jù)《企業(yè)會計(jì)制度》第五十九、六十二、六十三條的規(guī)定及認(rèn)定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的基本條件，注冊會計(jì)師對大華公司上述固定資產(chǎn)會計(jì)事項(xiàng)提出以下審計(jì)意見：
1.對于設(shè)備A，當(dāng)企業(yè)的固定資產(chǎn)由于使用而產(chǎn)生大量不合格品時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)計(jì)提全額減值準(zhǔn)備。該設(shè)備的固定資產(chǎn)原值40萬元，已提累計(jì)折舊4萬元，凈值為36萬元，所以大華公司補(bǔ)提 36萬元的減值準(zhǔn)備是正確的。
2.對于設(shè)備B，只有當(dāng)企業(yè)的固定資產(chǎn)由于長期閑置不用，在可預(yù)見的未來不會再使用，且無轉(zhuǎn)讓價(jià)值的情況下，方可計(jì)提全額準(zhǔn)備，而大華公司的該設(shè)備雖然由于閑置不用已無使用價(jià)值，但仍有轉(zhuǎn)讓價(jià)值1萬元，因此，不符合全額計(jì)提減值準(zhǔn)備的條件，大華公司全額計(jì)提減值準(zhǔn)備的做法將會使企業(yè)的費(fèi)用多計(jì)、利潤少計(jì)、固定資產(chǎn)的價(jià)值虛減。應(yīng)沖回所計(jì)提的減值準(zhǔn)備，同時(shí)考慮該項(xiàng)調(diào)整對當(dāng)期利潤及所得稅的影響。
3.對于設(shè)備C，企業(yè)的固定資產(chǎn)在遭受毀損，以致于不再具有使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值時(shí)，應(yīng)在按規(guī)定程序核準(zhǔn)報(bào)廢處理前，全額計(jì)提減值準(zhǔn)備。而且在對資產(chǎn)計(jì)提了全額減值準(zhǔn)備后不再計(jì)提折舊，應(yīng)及時(shí)對其進(jìn)行處理。大華公司不僅未對此設(shè)備進(jìn)行處理，反而計(jì)提了2萬元的累計(jì)折舊。此做法將會使企業(yè)費(fèi)用虛計(jì)、利潤少計(jì)。注冊會計(jì)師應(yīng)建議首先將計(jì)提的累計(jì)折舊沖回，并按規(guī)定程序處理該設(shè)備，同時(shí)考慮該項(xiàng)調(diào)整對當(dāng)期利潤及所得稅的影響。
4.對于設(shè)備D，如果企業(yè)的固定資產(chǎn)無任何減值的跡象，不能擅自計(jì)提減值準(zhǔn)備。大華公司這種做法將會使企業(yè)的費(fèi)用多計(jì)、利潤少計(jì)、資產(chǎn)的價(jià)值虛減。所以，注冊會計(jì)師應(yīng)建議調(diào)整沖回，同時(shí)考慮該項(xiàng)調(diào)整對當(dāng)期利潤及所得稅的影響。
（五）無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備審計(jì)案例
［案例線索］注冊會計(jì)師吳生審計(jì)華為公司會計(jì)報(bào)表時(shí)，了解到該公司2001年度有關(guān)無形資產(chǎn)的狀況及會計(jì)處理情況：
1.專利權(quán)A：賬面余額100萬元，計(jì)提減值準(zhǔn)備為零，該專利權(quán)已超過法律規(guī)定的保護(hù)期限，但能給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益。華為公司全額計(jì)提了減值準(zhǔn)備。
2.專有技術(shù)B：賬面余額60萬元，計(jì)提減值準(zhǔn)備為零，該專有技術(shù)已被其他新的技術(shù)所代替，其為企業(yè)創(chuàng)造經(jīng)濟(jì)利益的能力受到重大不利影響。華為公司經(jīng)分析，認(rèn)定該專有技術(shù)雖然價(jià)值受到重大影響，但仍有20萬元左右的剩余價(jià)值，并計(jì)提了40萬元的減值準(zhǔn)備。
［案例分析］根據(jù)《企業(yè)會計(jì)制度》第六十、六十二條的規(guī)定及認(rèn)定資產(chǎn)值準(zhǔn)備的基本條件，注冊會計(jì)師對華為公司上述無形資產(chǎn)會計(jì)事項(xiàng)提出以下審計(jì)意見：
1.對于專利權(quán)A，因?yàn)橹挥挟?dāng)無形資產(chǎn)已經(jīng)超過了法律保護(hù)期限，并且已不能給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益時(shí)，才能全額計(jì)提減值準(zhǔn)備，而專利權(quán)A雖然已超過了法律保護(hù)期限，但仍有一定的經(jīng)濟(jì)價(jià)值。華為公司對專利權(quán)A全額計(jì)提減值準(zhǔn)備，將會使企業(yè)多計(jì)費(fèi)用、少計(jì)利潤，虛增了無形資產(chǎn)價(jià)值。因此，注冊會計(jì)師應(yīng)建議華為公司首先沖回已計(jì)提的減值準(zhǔn)備，并客觀地分析其剩余價(jià)值，聘請有關(guān)專家確認(rèn)其價(jià)值，相應(yīng)計(jì)提合理的減值準(zhǔn)備。同時(shí)考慮該項(xiàng)調(diào)整對當(dāng)期利潤及所得稅的影響。
2.對于專利技術(shù)B，由于企業(yè)的無形資產(chǎn)在被新技術(shù)所代替時(shí)，如果已無使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值則全額計(jì)提減值準(zhǔn)備，如僅僅是其創(chuàng)造經(jīng)濟(jì)利益的能力受到重大影響而仍有一定價(jià)值時(shí)，則應(yīng)當(dāng)分析其剩余價(jià)值，認(rèn)定其本期應(yīng)計(jì)提的減值準(zhǔn)備。所以，注冊會計(jì)師應(yīng)認(rèn)可華為公司對專利技術(shù)B的分析及會計(jì)處理。
（六）長期投資減值準(zhǔn)備審計(jì)案例
［案例線索］注冊會計(jì)師李文審計(jì)大華公司會計(jì)報(bào)表時(shí)，了解到2001年度該公司部分長期投資的狀況及會計(jì)處理情況：
1.股票A：賬面余額15萬元，已提減值準(zhǔn)備2萬元，該股票投資的期末市價(jià)為11萬元。大華公司當(dāng)年計(jì)提減值準(zhǔn)備2萬元。
2.股票B：賬面余額16萬元，米計(jì)提減值準(zhǔn)備，被投資方當(dāng)年發(fā)生嚴(yán)重的虧損，該股票投資的期末市價(jià)為12萬元，大華公司當(dāng)年計(jì)提減值準(zhǔn)備4萬元。
3.股票C：賬面余額15萬元，已提減值準(zhǔn)備12萬元，被投資方經(jīng)營狀況開始好轉(zhuǎn)，該股票投資的期末市價(jià)為16萬元，大華公司為此調(diào)整沖減長期投資減值準(zhǔn)備13萬元。
［案例分析］根據(jù)《企業(yè)會計(jì)制度》第五十七、六十二條的規(guī)定及認(rèn)定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的基本條件，注冊會計(jì)師對大華公司上述長期投資會計(jì)事項(xiàng)提出以下審計(jì)意見：
股票A的市價(jià)已經(jīng)持續(xù)兩年低于賬面價(jià)值；股票B的發(fā)行方發(fā)生了嚴(yán)重經(jīng)營虧損，對照《企業(yè)會計(jì)制度》規(guī)定的長期投資減值準(zhǔn)備認(rèn)定條件，這些投資均應(yīng)計(jì)提減值準(zhǔn)備。所以注冊會計(jì)師對大華公司這些投資事項(xiàng)的會計(jì)處理均應(yīng)認(rèn)可。
但是，被投資方由于經(jīng)營得力，經(jīng)營狀況有所好轉(zhuǎn)，使得股票C的市值有所恢復(fù)，經(jīng)分析其市價(jià)已經(jīng)恢復(fù)到16萬元，超過了其原有的賬面余額15萬元，按照計(jì)提減值準(zhǔn)備的方法，企業(yè)應(yīng)當(dāng)沖減以前所提取的減值準(zhǔn)備12萬元，而不能認(rèn)定其超過賬面余額的部分1萬元。大華公司的做法顯然違背了謹(jǐn)慎性原則對可能收益不予以認(rèn)定的規(guī)定，虛計(jì)了當(dāng)期收益。注冊會計(jì)師應(yīng)建議該公司作沖減投資收益1萬元的調(diào)整處理，同時(shí)考慮該項(xiàng)調(diào)整對當(dāng)期利潤及所得稅的影響。
（七）在建工程減值準(zhǔn)備審計(jì)案例
［案例線索］注冊會計(jì)師李文審計(jì)興興公司2001年度會計(jì)報(bào)表時(shí)，了解到該公司為擴(kuò)大生產(chǎn)規(guī)模，于2000年初開始建造的新廠房，工程開工一年后，因資金困難無法繼續(xù)施工到2001年末已停工1年，預(yù)計(jì)在未來3年內(nèi)資金困難仍得不到解決，工程仍會停滯不前。在這種情況下，興興公司認(rèn)定該項(xiàng)工程已經(jīng)發(fā)生了減值，經(jīng)認(rèn)定，該工程目前掛賬成本為200萬元，預(yù)計(jì)可變現(xiàn)價(jià)值為150萬元。因此，興興公司2001年度末作如下會計(jì)處理：
借：營業(yè)外支出 500 000
貸：在建工程減值準(zhǔn)備 500 000
［案例分析］《企業(yè)會計(jì)制度》第六十五條規(guī)定：企業(yè)在建工程預(yù)計(jì)發(fā)生減值時(shí)，如長期停建并且預(yù)計(jì)在3年內(nèi)不會重新開工的在建工程，也應(yīng)當(dāng)根據(jù)上述原則計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。
據(jù)此，企業(yè)在期末應(yīng)對在建工程進(jìn)行價(jià)值評估，如發(fā)現(xiàn)減值，應(yīng)當(dāng)比照固定資產(chǎn)的方法計(jì)提減值準(zhǔn)備，比如，當(dāng)某項(xiàng)工程長期停建，并且在未來3年內(nèi)不會重新開工的在建工程，認(rèn)定其已經(jīng)發(fā)生了減值，應(yīng)當(dāng)提取減值準(zhǔn)備。因此，興興公司的會計(jì)處理是正確性的，注冊會計(jì)師應(yīng)認(rèn)可。
注冊會計(jì)師審計(jì)案例分析（十一）
2003-12-5 中辰會計(jì)師事務(wù)所有限責(zé)任公司 吳得林
注冊會計(jì)師資產(chǎn)減值審計(jì)程序的特殊考慮
根據(jù)《企業(yè)會計(jì)制度》的規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)定期或者至少每年年度終了，對各項(xiàng)資產(chǎn)進(jìn)行全面檢查，并根據(jù)謹(jǐn)慎性原則的要求，合理地預(yù)計(jì)各項(xiàng)資產(chǎn)可能發(fā)生的損失，對可能發(fā)生的各項(xiàng)資產(chǎn)損失計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。這一規(guī)定對注冊會計(jì)師實(shí)施會計(jì)報(bào)表審計(jì)提出了新的要求，而與此相關(guān)的獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則尚未具體制定，注冊會計(jì)師如何實(shí)施資產(chǎn)減值業(yè)務(wù)審計(jì)成為業(yè)內(nèi)關(guān)注的重要課題。本文就注冊會計(jì)師審計(jì)資產(chǎn)減值的特殊審計(jì)程序進(jìn)行討論。
一、短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備審計(jì)的程序
注冊會計(jì)師在實(shí)施對“短期投資”項(xiàng)目審計(jì)程序時(shí)，應(yīng)獲取短期投資項(xiàng)目的明細(xì)資料及相關(guān)具體數(shù)量和期末賬面余額，在此基礎(chǔ)上應(yīng)對“短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備”項(xiàng)目，實(shí)施以下特殊的審計(jì)程序：
（一）檢查被審計(jì)單位提供的短期投資各項(xiàng)目在資產(chǎn)負(fù)債表日的市價(jià)資料及其來源，必要時(shí)注冊會計(jì)師應(yīng)向證券交易所進(jìn)行函證。
（二）“檢查”和“查詢”被審計(jì)單位對“短期投資”計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備所使用的計(jì)算方法及計(jì)算資料和會計(jì)處理記錄，并復(fù)核確認(rèn)其合法性和正確性。
（三）如被審計(jì)單位所計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備的來源和計(jì)算結(jié)果存在差錯，注冊會計(jì)師應(yīng)提請被審計(jì)單位進(jìn)行調(diào)整。
二、委托貸款減值準(zhǔn)備審計(jì)的程序
委托貸款是企業(yè)在一定時(shí)期將暫時(shí)富余的資金，根據(jù)國家有關(guān)規(guī)定委托金融機(jī)構(gòu)貸放于某一指定單位，按期收取利息。對于委托貸款計(jì)提減值準(zhǔn)備的審計(jì)，注冊會計(jì)師應(yīng)實(shí)施以下審計(jì)程序：
（一）獲取被審計(jì)單位資產(chǎn)負(fù)債表日“委托貸款”項(xiàng)目的明細(xì)資料和相應(yīng)的借款合同；檢查其本金數(shù)額是否相互一致。
（二）獲取被審計(jì)單位對“委托貸款”計(jì)提減值準(zhǔn)備的明細(xì)資料和對計(jì)算減值準(zhǔn)備賬戶“可收回金額”分析確認(rèn)的相關(guān)信息資料，并應(yīng)對其進(jìn)行分析，判斷被審計(jì)單位計(jì)提減值準(zhǔn)備的理由是否充分。
（三）如果審計(jì)發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位計(jì)提委托貸款減值準(zhǔn)備所依據(jù)的條件和理由不充分，應(yīng)提請被審計(jì)單位進(jìn)行調(diào)整。
（四）檢查委托貸款是否按規(guī)定期限被分別納入短期投資或長期投資項(xiàng)目予以正確反映。
三、應(yīng)收款項(xiàng)壞賬準(zhǔn)備審計(jì)的程序
對“壞賬準(zhǔn)備”的審計(jì)，注冊會計(jì)師應(yīng)結(jié)合應(yīng)收款項(xiàng)審計(jì)程序的實(shí)施，特殊考慮以下審計(jì)程序：
（一）獲取被審計(jì)單位相關(guān)權(quán)力機(jī)構(gòu)如股東大會或董事會會議關(guān)于計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的決議記錄或文件，查詢被審計(jì)單位管理*批準(zhǔn)壞賬準(zhǔn)備計(jì)提政策和估計(jì)的程序，以及管理*是否按有關(guān)部門規(guī)定向有關(guān)機(jī)關(guān)備案。
（二）檢查驗(yàn)證本期計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的會計(jì)政策和會計(jì)估計(jì)與上期相比是否有所變更。如有變更應(yīng)獲取相關(guān)權(quán)力機(jī)構(gòu)的變更理由、變更內(nèi)容的決議記錄和文件，并應(yīng)關(guān)注是否按規(guī)定在會計(jì)報(bào)表附注中充分披露。
（三）獲取被審計(jì)單位根據(jù)所選擇的會計(jì)政策和會計(jì)估計(jì)對本期壞賬準(zhǔn)備計(jì)算和進(jìn)行會計(jì)處理的資料；并對計(jì)提范圍、賬齡劃分、數(shù)額計(jì)算進(jìn)行復(fù)核，測試其正確性。
（四）對全額計(jì)提的應(yīng)收款項(xiàng)的內(nèi)容進(jìn)行逐項(xiàng)核對檢驗(yàn)，并取得被審計(jì)單位提供的相應(yīng)證據(jù)資料。
（五）根據(jù)被審計(jì)單位所選擇的會計(jì)政策和會計(jì)估計(jì)審驗(yàn)壞賬準(zhǔn)備期末余額的正確性。
（六）如審計(jì)發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位對應(yīng)收款項(xiàng)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備賬齡劃分或運(yùn)用會計(jì)估計(jì)以及數(shù)額計(jì)算有誤，應(yīng)提請被審計(jì)單位進(jìn)行調(diào)整。
四、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備審計(jì)的程序
存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的審計(jì)應(yīng)結(jié)合存貸項(xiàng)目審計(jì)程序的實(shí)施來完成，同時(shí)應(yīng)特別關(guān)注以下審計(jì)程序：
（一）獲取被審計(jì)單位本期計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的計(jì)算和會計(jì)處理資料，并復(fù)核和驗(yàn)算其正確性。
（二）獲取被審計(jì)單位本期計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備存貨的相關(guān)技術(shù)鑒定資料、市場價(jià)格與賬面價(jià)值的比較資料以及被審計(jì)單位有關(guān)計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備的經(jīng)權(quán)力機(jī)構(gòu)會議確認(rèn)的相關(guān)文件等，看是否符合《企業(yè)會計(jì)制度》規(guī)定的條件，核實(shí)跌價(jià)準(zhǔn)備計(jì)提的合法性。
（三）審計(jì)存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的期末余額與本期計(jì)提計(jì)算資料的一致性。
（四）如發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備有不符合計(jì)提條件或計(jì)提數(shù)額有誤事項(xiàng)，注冊會計(jì)師應(yīng)提請被審計(jì)單位進(jìn)行調(diào)整。
五、長期投資減值準(zhǔn)備審計(jì)的程序
對長期投資減值準(zhǔn)備的審計(jì)，注冊會計(jì)師應(yīng)實(shí)施以下審計(jì)程序：
（一）獲取并檢查被審計(jì)單位資產(chǎn)負(fù)債表日“長期投資”項(xiàng)目的明細(xì)賬戶資料、賬面數(shù)額、股權(quán)數(shù)量、股權(quán)比例、協(xié)議合同等相關(guān)資料。
（二）獲取并檢查被審計(jì)單位提供的本期計(jì)提減值準(zhǔn)備的有關(guān)資料和依據(jù)，按有市價(jià)和無市價(jià)具體情況檢查分析其是否符合《企業(yè)會計(jì)制度》和《會計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定的條件，確認(rèn)計(jì)提的數(shù)額是否合理。
（三）對被審計(jì)單位未計(jì)提減值準(zhǔn)備的項(xiàng)目檢查其是否已取得足以證明可以收回的相關(guān)資料。
（四）審計(jì)中如發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位長期投資計(jì)提減值準(zhǔn)備有不符合規(guī)定條件或計(jì)提數(shù)額有誤的事項(xiàng)，注冊會計(jì)師應(yīng)提請被審計(jì)單位進(jìn)行調(diào)整。 六、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)及在建工程減值準(zhǔn)備審計(jì)的程序
固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和在建工程減值準(zhǔn)備項(xiàng)目的審計(jì)具有共性，都應(yīng)在實(shí)施固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和在建工程項(xiàng)目審計(jì)的基礎(chǔ)上進(jìn)行，同時(shí)應(yīng)主要增加以下審計(jì)程序：
（一）獲取被審計(jì)單位本期計(jì)提減值準(zhǔn)備的有關(guān)資產(chǎn)的相關(guān)技術(shù)鑒定、近期使用狀態(tài)及其運(yùn)轉(zhuǎn)情況以及該項(xiàng)資產(chǎn)的技術(shù)發(fā)展、技術(shù)產(chǎn)業(yè)化信息、技術(shù)市場價(jià)格信息情況等詳細(xì)資料，并分析判斷其來源的可靠性和相關(guān)性。
（二）通過實(shí)施“觀察”、“檢查”和“查詢”等程序，了解和確認(rèn)被審計(jì)單位計(jì)提減值準(zhǔn)備理由的真實(shí)性和合理性，其存在的真實(shí)性。
（三）獲取被審計(jì)單位本期計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)算和會計(jì)處理資料，復(fù)核和驗(yàn)算數(shù)額及會計(jì)處理的正確性和合理性；對無形資產(chǎn)應(yīng)充分考慮其使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值的合理性；對于在建工程減值準(zhǔn)備的審計(jì)，應(yīng)結(jié)合在建工程項(xiàng)目審驗(yàn)其是否存在一定的回收可能，依據(jù)謹(jǐn)慎性原則確認(rèn)其計(jì)提減值準(zhǔn)備的合法性和合理性。
（四）審計(jì)中如發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位不符合計(jì)提減值準(zhǔn)備條件或計(jì)算確認(rèn)有誤的事項(xiàng)，注冊會計(jì)師應(yīng)與被審計(jì)單位管理*進(jìn)行溝通，并提請被審計(jì)單位進(jìn)行調(diào)整。若雙方不能達(dá)成一致意見時(shí)，應(yīng)考慮對會計(jì)報(bào)表的影響程度予以適當(dāng)方式在審計(jì)報(bào)告中加以披露說明。
七、上市公司計(jì)提減值準(zhǔn)備審計(jì)程序的特殊考慮
中國證監(jiān)會于1999年12月印發(fā)的《關(guān)于上市公司做好各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備等有關(guān)事項(xiàng)的通知》（證監(jiān)公司字［1999］138號）對資產(chǎn)減值準(zhǔn)備相關(guān)內(nèi)部控制制度做了明確的規(guī)定：一是公司應(yīng)建立健全有關(guān)提取壞賬準(zhǔn)備、短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備和長期投資減值準(zhǔn)備等各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備和損失處理的內(nèi)部控制制度；二是公司經(jīng)理應(yīng)按董事會的要求提交資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的書面報(bào)告；三是已提取減值準(zhǔn)備的資產(chǎn)確需核銷時(shí)，公司經(jīng)理應(yīng)向董事會提交擬核銷資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的書面報(bào)告；四是核銷和計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備金額巨大的，或涉及關(guān)聯(lián)交易的，在召開年度股東大會時(shí)，公司董事會應(yīng)提交核銷和計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的書面報(bào)告；五是監(jiān)事會對內(nèi)部控制制度制定和執(zhí)行情況進(jìn)行監(jiān)督（必要時(shí)可聘請具有證券從業(yè)資格的注冊會計(jì)師），并列席董事會審議核銷和計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的會議；六是公司應(yīng)在報(bào)告中披露各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提方法、比例和提取金額等。
據(jù)此，對于上市公司計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的審計(jì)，注冊會計(jì)師除按常規(guī)審計(jì)計(jì)劃完成前述各項(xiàng)審計(jì)程序外，還應(yīng)特別考慮以下特殊審計(jì)程序：
（一）全面了解被審計(jì)單位建立健全的各項(xiàng)減值準(zhǔn)備的內(nèi)部控制制度，并把評價(jià)結(jié)果和情況記錄于相應(yīng)的審計(jì)工作底稿中。
（二）檢查被審計(jì)單位已提取減值準(zhǔn)備的核銷情況及會計(jì)處理，特別是關(guān)注已提準(zhǔn)備的資產(chǎn)在減值準(zhǔn)備提取后，其價(jià)值又有較大變化時(shí)，對公司財(cái)務(wù)狀態(tài)及經(jīng)營業(yè)績的重大影響。
（三）檢查被審計(jì)單位在定期報(bào)告中對各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提方法、計(jì)提比例和提取金額的披露是否充