第 八 章 非貨幣性資產(chǎn)交換
本章應(yīng)關(guān)注的主要內(nèi)容有：
(1)掌握非貨幣性資產(chǎn)交換的認定;
(2)掌握非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實質(zhì)的條件;
(3)掌握不涉及補價情況下的非貨幣性資產(chǎn)交換的核算;
(4)掌握涉及補價情況下的非貨幣性資產(chǎn)交換的核算;
(5)熟悉涉及多項資產(chǎn)的非貨幣性資產(chǎn)交換的核算。
【例題1】天山公司用一臺已使用2年的甲設(shè)備從海洋公司換入一臺乙設(shè)備，支付相關(guān)稅費10000元，從海洋公司收取補價30000元。甲設(shè)備的原賬面原價為500000元，原預計使用年限為5年，原預計凈殘值為5%，并采用雙倍余額遞減法計提折舊，未計提減值準備;乙設(shè)備的原賬面原價為240000元，已提折舊30000元。兩公司資產(chǎn)置換具有商業(yè)實質(zhì)。置換時，甲、乙設(shè)備的公允價值分別為250000元和220000元。天山公司換入乙設(shè)備的入賬價值為( )元。
A.160000 B.230000
C.168400 D.200000
【答案】B
【解析】此項置換具有商業(yè)實質(zhì)，且30000/250000=12%〈25%，應(yīng)按換出資產(chǎn)的公允價值為基礎(chǔ)確定。天山公司換入的乙設(shè)備的入賬價值=250000+10000-30000=230000(元)。
【例題2】下列資產(chǎn)中，不屬于貨幣性資產(chǎn)的是 ( )。
A.現(xiàn)金 B.應(yīng)收賬款
C.準備持有至到期的債券投資 D.預付賬款
【答案】D
【例題3】非貨幣性資產(chǎn)交換同時換入多項資產(chǎn)的，在確定各項換入資產(chǎn)的成本時，下列說法中正確的是( )。
A.按各項換入資產(chǎn)的公允價值確定
B.按各項換入資產(chǎn)的賬面價值確定
C.非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實質(zhì)，或者雖具有商業(yè)實質(zhì)但換入資產(chǎn)的公允價值不能可靠計量的，應(yīng)當按照換入各項資產(chǎn)的原賬面價值占換入資產(chǎn)原賬面價值總額的比例，對換入資產(chǎn)的成本總額進行分配，確定各項換入資產(chǎn)的成本
D.非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實質(zhì)，或者雖具有商業(yè)實質(zhì)但換入資產(chǎn)的公允價值不能可靠計量的，應(yīng)當按照換入各項資產(chǎn)的公允價值占換入資產(chǎn)公允價值總額的比例，對換入資產(chǎn)的成本總額進行分配，確定各項換入資產(chǎn)的成本
【答案】C
【例題4】下列項目中，屬于非貨幣性資產(chǎn)交換的有( )。
A.以公允價值100萬元的原材料換取一項設(shè)備
B.以公允價值500萬元的長期股權(quán)投資換取專利權(quán)
C.以公允價值100萬元的A車床換取B車床，同時收到20萬元的補價
D.以公允價值70萬元的電子設(shè)備換取一輛小汽車，同時支付30萬元的補價
【答案】ABC
【解析】30÷(70+30)×100%=30%>25%，“選項D”不屬于非貨幣性資產(chǎn)交換。
【例題5】新東方股份有限公司(以下簡稱新東方公司)系工業(yè)生產(chǎn)企業(yè)，為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率為17%，所得稅稅率為33%。新東方公司采用實際成本對發(fā)出材料進行日常核算。期末存貨采用成本與可變現(xiàn)凈值孰低計價，按單個存貨項目計提存貨跌價準備。假定在本題核算時，新東方公司和北方公司均不考慮增值稅以外的其他稅費。新東方公司2007年和2008年發(fā)生如下交易或事項：
(1)2007年3月10日，新東方公司購入一臺不需安裝的甲設(shè)備用于生產(chǎn)新產(chǎn)品，取得的增值稅專用發(fā)票上注明設(shè)備買價為100萬元(不含增值稅額)、增值稅進項稅額為17萬元。新東方公司以銀行存款支付運雜費及途中保險費3萬元。購入的設(shè)備采用年限平均法計提折舊，預計使用年限為5年，無殘值。
(2)2007年12月31日，甲設(shè)備的可收回金額為86.4萬元，此時預計設(shè)備尚可使用年限為4年。
(3)2008年4月30日，因新產(chǎn)品停止生產(chǎn)，新東方公司不再需要甲設(shè)備。新東方公司將甲設(shè)備與南方公司的一批A材料進行交換，換入的A材料用于生產(chǎn)B產(chǎn)品。雙方商定設(shè)備的公允價值為80萬元，換入原材料的發(fā)票上注明的售價為60萬元，增值稅額為10.2萬元，新東方公司收到補價9.8萬元。
(4)由于市場供需發(fā)生變化，新東方公司決定停止生產(chǎn)B產(chǎn)品。2008年6月30日，按市場價格計算的該批A材料的價值為60萬元(不含增值稅額)。銷售該批A材料預計發(fā)生銷售費用及相關(guān)稅費為3萬元。該批A材料在6月30日仍全部保存在倉庫中。2008年6月30日前，該批A材料未計提跌價準備。
假定上述公司之間換入資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量在風險、時間和金額方面與換出資產(chǎn)顯著不同。
要求：編制新東方公司購買甲設(shè)備、甲設(shè)備計提減值準備、非貨幣性資產(chǎn)交換和換入材料計提減值準備的會計分錄。
【答案】
①2007年3月10日
借：固定資產(chǎn) 120
貸：銀行存款 120
②2007年12月31日
2007年12月31日，設(shè)備的賬面凈值=120-120÷5×9/12=102(萬元)
甲設(shè)備應(yīng)計提減值準備=102-86.4=15.6(萬元)
借：資產(chǎn)減值損失 15.6
貸：固定資產(chǎn)減值準備 15.6
③2008年4月30日
2008年4月30日設(shè)備的賬面價值=86.4-86.4÷4×4/12=79.2(萬元)
借：固定資產(chǎn)清理 79.2
固定資產(chǎn)減值準備 15.6
累計折舊 25.2
貸：固定資產(chǎn) 120
借：原材料 60
應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅(進項稅額) 10.2
銀行存款 9.8
貸：固定資產(chǎn)清理 79.2
營業(yè)外收入 0.8(80-79.2)
④2008年6月30日
新東方公司6月30日對A材料計提的存貨跌價準備=60-(60-3)=3(萬元)
借：資產(chǎn)減值損失 3
貸：存貨跌價準備 3
第 九 章 資產(chǎn)減值
本章應(yīng)關(guān)注的主要內(nèi)容有：
(1)掌握認定資產(chǎn)可能發(fā)生減值的跡象;
(2)掌握資產(chǎn)可收回金額的計量;
(3)掌握資產(chǎn)減值損失的確定原則;
(4)掌握資產(chǎn)組的認定方法及其減值的處理;
(5)了解商譽減值的會計處理。
【例題1】2007年12月31日，乙公司預計某生產(chǎn)線在未來4年內(nèi)每年產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額分別為200萬元、300萬元、400萬元、600萬元，2012年產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額以及該生產(chǎn)線使用壽命結(jié)束時處置形成的現(xiàn)金流量凈額合計為800萬元;假定按照5%的折現(xiàn)率和相應(yīng)期間的時間價值系數(shù)計算該生產(chǎn)線未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值;該生產(chǎn)線的公允價值減去處置費用后的凈額為1900萬元。2007年12月31日計提減值準備前該生產(chǎn)線的賬面價值為2000萬元。已知部分時間價值系數(shù)如下：
1年 2年 3年 4年 5年
5%的復利現(xiàn)值系數(shù) 0.9524 0.9070 0.8638 0.8227 0.7835
該生產(chǎn)線2007年12月31日應(yīng)計提的減值準備為( )萬元。
A.71.48 B.100
C.0 D.115.12
【答案】A
【解析】該生產(chǎn)線未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值=200×0.9524+300×0.9070+400×0.8638+600×0.8227+800×0.7835=1928.52(萬元)，而公允價值減去處置費用后的凈額=1900(萬元)，所以，該生產(chǎn)線可收回金額=1928.52(萬元)，應(yīng)計提減值準備=2000-1928.52=71.48(萬元)。
【例題2】丙公司為上市公司，2007年1月1日，丙公司以銀行存款6000萬元購入一項無形資產(chǎn)。2008年和2009年末，丙公司預計該項無形資產(chǎn)的可收回金額分別為4000萬元和3556萬元。該項無形資產(chǎn)的預計使用年限為10年，按月攤銷。丙公司于每年末對無形資產(chǎn)計提減值準備;計提減值準備后，原預計使用年限不變。假定不考慮其他因素，丙公司該項無形資產(chǎn)于2010年7月1日的賬面凈值為( )萬元。
A.4050 B.3250
C.3302 D.4046
【答案】A
【解析】 2008年12月31日無形資產(chǎn)賬面凈值=6000-6000÷10×2=4800(萬元)，可收回金額為4000萬元，賬面價值為4000萬元;2009年12月31日無形資產(chǎn)賬面凈值=4800-4000÷8=4300(萬元)，2009年12月31日計提減值準備前的賬面價值=4000-4000÷8=3500(萬元)，可收回金額為3556萬元，因無形資產(chǎn)的減值準備不能轉(zhuǎn)回，所以賬面價值為3500萬元;2010年7月1日無形資產(chǎn)賬面凈值=4300-3500÷7÷2=4050(萬元)。
【例題3】關(guān)于資產(chǎn)減值準則中規(guī)范的資產(chǎn)減值損失的確定，下列說法中正確的有( )。
A.可收回金額的計量結(jié)果表明，資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值的，應(yīng)當將資產(chǎn)的賬面價值減記至可收回金額，減記的金額確認為資產(chǎn)減值損失，計入當期損益，同時計提相應(yīng)的資產(chǎn)減值準備
B.資產(chǎn)減值損失確認后，減值資產(chǎn)的折舊或者攤銷費用應(yīng)當在未來期間作相應(yīng)調(diào)整，以使該資產(chǎn)在剩余使用壽命內(nèi)，系統(tǒng)地分攤調(diào)整后的資產(chǎn)賬面價值(扣除預計凈殘值)
C.資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回
D.確認的資產(chǎn)減值損失 ，在以后會計期間可以轉(zhuǎn)回
【答案】ABC
【例題4】資產(chǎn)減值準則中的資產(chǎn)，除了特別規(guī)定外，只包括單項資產(chǎn)，不包括資產(chǎn)組。( )
【答案】×
【例題5】某企業(yè)于2005年9月5日對一生產(chǎn)線進行改擴建，改擴建前該固定資產(chǎn)的原價為2000萬元，已提折舊400萬元，已提減值準備200萬元。
在改擴建過程中領(lǐng)用工程物資300萬元，領(lǐng)用生產(chǎn)用原材料100萬元，原材料的進項稅額為17萬元。發(fā)生改擴建人員工資150萬元，用銀行存款支付其他費用33萬元。該固定資產(chǎn)于2005年12月20日達到預定可使用狀態(tài)。該企業(yè)對改擴建后的固定資產(chǎn)采用年限平均法計提折舊，預計尚可使用年限為10年，預計凈殘值為100萬元。
2006年12月31日該固定資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額為1602萬元，預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為1693萬元。
2007年12月31日該固定資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額為1580萬元，預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為1600萬元。
假定固定資產(chǎn)計提減值準備不影響固定資產(chǎn)的預計使用年限和預計凈殘值。
要求：(1)編制上述與固定資產(chǎn)改擴建有關(guān)業(yè)務(wù)的會計分錄。計算改擴建后固定資產(chǎn)的入賬價值。
(2)計算改擴建后的固定資產(chǎn)2006年計提的折舊額并編制固定資產(chǎn)計提折舊的會計分錄。
(3)計算該固定資產(chǎn)2006年12月31日應(yīng)計提的減值準備并編制相關(guān)會計分錄。
(4)計算該固定資產(chǎn)2007年計提的折舊額并編制固定資產(chǎn)計提折舊的會計分錄。
(5)計算該固定資產(chǎn)2007年12月31日應(yīng)計提的減值準備并編制相關(guān)會計分錄。
(6)計算該固定資產(chǎn)2008年計提的折舊額并編制固定資產(chǎn)計提折舊的會計分錄。
(金額單位用萬元表示。)
【答案】
(1)會計分錄：
借：在建工程 1400
累計折舊 400
固定資產(chǎn)減值準備 200
貸：固定資產(chǎn) 2000
借：在建工程 300
貸：工程物資 300
借：在建工程 117
貸：原材料 100
應(yīng)交稅費--應(yīng)交增值稅(進項稅額轉(zhuǎn)出) 17
借：在建工程 150
貸：應(yīng)付職工薪酬 150
借：在建工程 33
貸：銀行存款 33
改擴建后在建工程賬戶的金額=1400+300+117+150+33=2000(萬元)。
借：固定資產(chǎn) 2000
貸：在建工程 2000
(2)2006年計提折舊=(2000-100)÷10=190(萬元)
借：制造費用 190
貸：累計折舊 190
(3)2006年12月31日計提減值準備前的固定資產(chǎn)的賬面凈值=2000-190=1810(萬元)，可收回金額為1693萬元，應(yīng)計提減值準備117萬元(1810-1693)。
借：資產(chǎn)減值損失 117
貸：固定資產(chǎn)減值準備 117
(4)2007年計提折舊=(1693-100)÷9=177(萬元)
借：制造費用 177
貸：累計折舊 177
(5)2007年12月31日計提減值準備前的固定資產(chǎn)的賬面價值=1693-177=1516(萬元)，可收回金額為1600萬元，不應(yīng)計提減值準備，也不能轉(zhuǎn)回以前年度計提的減值準備。
(6)2008年計提折舊=(1516-100)÷8=177(萬元)
借：制造費用 177
貸：累計折舊 177
【例題6】某公司在A、B、C三地擁有三家分公司，其中，C分公司是上年吸收合并的公司。由于A、B、C三家分公司均能產(chǎn)生獨立于其他分公司的現(xiàn)金流入，所以該公司將這三家分公司確定為三個資產(chǎn)組。2007年12月1日，企業(yè)經(jīng)營所處的技術(shù)環(huán)境發(fā)生了重大不利變化，出現(xiàn)減值跡象，需要進行減值測試。減值測試時，C分公司資產(chǎn)組的賬面價值為520萬元(含合并商譽為20萬元)。該公司計算C分公司資產(chǎn)的可收回金額為400萬元。假定C分公司資產(chǎn)組中包括甲設(shè)備、乙設(shè)備和一項無形資產(chǎn)，其賬面價值分別為250萬元、150萬元和100萬元。假定C資產(chǎn)組中各項資產(chǎn)的預計使用壽命相同。
要求：計算商譽、甲設(shè)備、乙設(shè)備和無形資產(chǎn)應(yīng)計提的減值準備并編制有關(guān)會計分錄。
本例中，C資產(chǎn)組的賬面價值=520萬元，可收回金額=400萬元，發(fā)生減值120萬元。
C資產(chǎn)組中的減值額先沖減商譽20萬元，余下的100萬元分配給甲設(shè)備、乙設(shè)備和無形資產(chǎn)。
甲設(shè)備應(yīng)承擔的減值損失=100÷(250+150+100)×250=50(萬元)
乙設(shè)備應(yīng)承擔的減值損失=100÷(250+150+100)×150=30(萬元)
無形資產(chǎn)應(yīng)承擔的減值損失=100÷(250+150+100)×100=20(萬元)
會計分錄：
借：資產(chǎn)減值損失 120
貸：商譽減值準備 20
固定資產(chǎn)減值準備 80
無形資產(chǎn)減值準備 20
【例題7】長江公司在A、B、C三地擁有三家分公司，這三家分公司的經(jīng)營活動由一個總部負責運作。由于A、B、C三家分公司均能產(chǎn)生獨立于其他分公司的現(xiàn)金流入，所以該公司將這三家分公司確定為三個資產(chǎn)組。2007年12月1日，企業(yè)經(jīng)營所處的技術(shù)環(huán)境發(fā)生了重大不利變化，出現(xiàn)減值跡象，需要進行減值測試。假設(shè)總部資產(chǎn)的賬面價值為200萬元，能夠按照各資產(chǎn)組賬面價值的比例進行合理分攤，A、B、C分公司和總部資產(chǎn)的使用壽命均為20年。減值測試時，A、B、C三個資產(chǎn)組的賬面價值分別為320萬元、160萬元和320萬元。長江公司計算得出A分公司資產(chǎn)的可收回金額為420萬元，B分公司資產(chǎn)的可收回金額為160萬元，C分公司資產(chǎn)的可收回金額為380萬元。
要求：計算A、B、C三個資產(chǎn)組和總部資產(chǎn)計提的減值準備。
(1)將總部資產(chǎn)分配至各資產(chǎn)組
總部資產(chǎn)應(yīng)分配給A資產(chǎn)組的數(shù)額=200×320/800=80(萬元);
總部資產(chǎn)應(yīng)分配給B資產(chǎn)組的數(shù)額=200×160/800=40(萬元);
總部資產(chǎn)應(yīng)分配給C資產(chǎn)組的數(shù)額=200×320/800=80(萬元)。
分配后各資產(chǎn)組的賬面價值為：
A資產(chǎn)組的賬面價值=320+80=400(萬元);
B資產(chǎn)組的賬面價值=160+40=200(萬元);
C資產(chǎn)組的賬面價值=320+80=400(萬元)。
(2)進行減值測試
A資產(chǎn)組的賬面價值=400萬元，可收回金額=420萬元，沒有發(fā)生減值;
B資產(chǎn)組的賬面價值=200萬元，可收回金額=160萬元，發(fā)生減值40萬元;
C資產(chǎn)組的賬面價值=400萬元，可收回金額=380萬元，發(fā)生減值20萬元。
將各資產(chǎn)組的減值額在總部資產(chǎn)和各資產(chǎn)組之間分配：
B資產(chǎn)組減值額分配給總部資產(chǎn)的數(shù)額=40×40/200=8(萬元)，分配給B資產(chǎn)組本身的數(shù)額=40×160/200=32(萬元)。
C資產(chǎn)組減值額分配給總部資產(chǎn)的數(shù)額=20×80/400=4(萬元)，分配給B資產(chǎn)組本身的數(shù)額=20×320/400=16(萬元)。
A資產(chǎn)組沒有發(fā)生減值， B資產(chǎn)組發(fā)生減值32萬元， C資產(chǎn)組發(fā)生減值16萬元，總部資產(chǎn)發(fā)生減值=8+4=12(萬元)。
【例題8】長江公司2002年12月20日甲生產(chǎn)線生產(chǎn)光學器材，由A、B、C三部機器構(gòu)成，初始成本分別為600萬元，600萬元和800萬元。使用年限為10年，預計凈殘值為零，以年限平均法計提折舊。三部機器均無法單獨產(chǎn)生現(xiàn)金流量，但整條生產(chǎn)線構(gòu)成完整的產(chǎn)銷單位，屬于一個資產(chǎn)組。2007年該生產(chǎn)線所生產(chǎn)光學產(chǎn)品有替代產(chǎn)品上市，到年底導致公司光學產(chǎn)品銷路銳減40%，因此，公司于年末對該條生產(chǎn)線進行減值測試。經(jīng)估計生產(chǎn)線未來5年現(xiàn)金流量及其折現(xiàn)率，得到其現(xiàn)值為820萬元。而公司無法合理估計其公允價值減去處置費用后的凈額，則以預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值作為其可收回金額。2007年末C機器的公允價值減去處置費用后的凈額為388萬元，A、B機器都無法合理估計其公允價值減去處置費用后的凈額以及未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。整條生產(chǎn)線已使用5年，預計尚可使用5年。
要求：(1)確定2007年12月31日資產(chǎn)組賬面價值。
(2)計算資產(chǎn)減值損失，將計算結(jié)果填入下表。
資產(chǎn)減值損失計算表
項目 機器A 機器B 機器C 整條生產(chǎn)線(資產(chǎn)組)
賬面價值
可收回金額
減值損失
減值損失分攤比例
分攤減值損失
分攤后賬面價值
尚未分攤的減值損失
二次分攤比例
二次分攤減值損失
二次分攤后應(yīng)確認減值損失總額
二次分攤后賬面價值
(3)編制計提資產(chǎn)減值損失的會計分錄。
【答案】
(1)資產(chǎn)組賬面價值=(600+600+800)-(600÷10×5+600÷10×5+800÷10×5)=1000(萬元)。
(2)
資產(chǎn)減值損失計算表
項 目 機器A 機器B 機器C 整條生產(chǎn)線(資產(chǎn)組)
賬面價值 300 300 400 1000
可收回金額 820
減值損失 180
減值損失分攤比例 30% 30% 40%
分攤減值損失 54 54 12 120
分攤后賬面價值 246 246 388
尚未分攤的減值損失 60
二次分攤比例 50% 50%
二次分攤減值損失 30 30 60
二次分攤后應(yīng)確認減值損失總額 84 84 12
二次分攤后賬面價值 216 216 388 820
注：抵減后的各資產(chǎn)的賬面價值不得低于以下三者之中者：該資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額(如可確定的)、該資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值(如可確定的)和零。因此而導致的未能分攤的減值損失金額，應(yīng)當按照相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中其他各項資產(chǎn)的賬面價值所占比重進行分攤。因C機器的公允價值減去處置費用后的凈額為388萬元，所以分攤的減值損失為12萬元，而不是72萬元。
(3)
借：資產(chǎn)減值損失――機器A 84
――機器B 84
――機器C 12
貸：固定資產(chǎn)減值準備――機器A 84
――機器B 84
――機器C 12
【例題9】ABC高科技企業(yè)擁有A、B和C三個資產(chǎn)組，在2007年末，這三個資產(chǎn)組的賬面價值分別為100萬元、150萬元和200萬元，沒有商譽。這三個資產(chǎn)組為三條生產(chǎn)線，預計剩余使用壽命分別為10年、20年和20年，采用直線法計提折舊。由于ABC公司的競爭對手通過技術(shù)創(chuàng)新推出了更高技術(shù)含量的產(chǎn)品，受到市場歡迎，從而對ABC公司產(chǎn)品產(chǎn)生了重大不利影響，為此，ABC公司于2007年末對各資產(chǎn)組需要進行減值測試。
已知ABC公司的經(jīng)營管理活動由總部負責，總部資產(chǎn)包括一棟辦公大樓和一個研發(fā)中心，其中辦公大樓的賬面價值為150萬元，研發(fā)中心的賬面價值為50萬元。辦公大樓的賬面價值可以在合理和一致的基礎(chǔ)上分攤至各資產(chǎn)組，但是研發(fā)中心的賬面價值難以在合理和一致的基礎(chǔ)上分攤至各相關(guān)資產(chǎn)組。對于辦公大樓的賬面價值，企業(yè)根據(jù)各資產(chǎn)組的賬面價值和剩余使用壽命加權(quán)平均計算的賬面價值分攤比例進行分攤。
ABC公司計算得到的資產(chǎn)組A的未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為199萬元，資產(chǎn)組B的未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為164萬元，資產(chǎn)組C的未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為271萬元，包括研發(fā)中心在內(nèi)的最小資產(chǎn)組組合(ABC公司)的未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為720萬元。
假定各資產(chǎn)組的公允價值減去處置費用后的凈額難以確定。
要求：計算確定資產(chǎn)組A、B、C和總部資產(chǎn)是否發(fā)生了減值，如果發(fā)生了減值，則相應(yīng)的減值損失金額為多少。
【答案】
在對各資產(chǎn)組進行減值測試時，首先應(yīng)當認定與其相關(guān)的總部資產(chǎn)。由于ABC公司的經(jīng)營管理活動由總部負責，因此相關(guān)的總部資產(chǎn)包括辦公大樓和研發(fā)中心，考慮到辦公大樓的賬面價值可以在合理和一致的基礎(chǔ)上分攤至各資產(chǎn)組，但是研發(fā)中心的賬面價值難以在合理和一致的基礎(chǔ)上分攤至各相關(guān)資產(chǎn)組。因此，對于辦公大樓的賬面價值，企業(yè)應(yīng)當首先根據(jù)各資產(chǎn)組的賬面價值和剩余使用年限加權(quán)平均計算的賬面價值分攤比例進行分攤，具體如下：
資產(chǎn)組A(萬元) 資產(chǎn)組B(萬元) 資產(chǎn)組C(萬元) 總計(萬元)
各資產(chǎn)組賬面價值 100 150 200 450
各資產(chǎn)組剩余使用壽命 10 20 20
按使用壽命計算的權(quán)重 1 2 2
加權(quán)計算后的賬面價值 100 300 400 800
辦公大樓分攤比例(各資產(chǎn)組加權(quán)計算后的賬面價值/各資產(chǎn)組加權(quán)平均計算后的賬面價值合計) 12.5% 37.5% 50% 100%
辦公大樓賬面價值分攤到各資產(chǎn)組的金額 19 56 75 150
包括分攤的辦公大樓賬面價值的各資產(chǎn)組賬面價值 119 206 275 600
企業(yè)隨后應(yīng)當確定各資產(chǎn)組的可收回金額，并將其與賬面價值(包括已分攤的辦公大樓的賬面價值部分)相比較，以確定相應(yīng)的減值損失?？紤]到研發(fā)中心的賬面價值難以按照合理和一致的基礎(chǔ)分攤至資產(chǎn)組，因此確定由A、B、C三個資產(chǎn)組組成最小資產(chǎn)組組合(在本例中即為整個企業(yè))，通過計算該資產(chǎn)組組合的可收回金額，并將其與賬面價值(包括已分攤的辦公大樓和研發(fā)中心的賬面價值部分)相比較，以確定相應(yīng)的減值損失。由于各資產(chǎn)組和資產(chǎn)組組合的公允價值減去處置費用后的凈額難以確定，企業(yè)根據(jù)它們的預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值來計算其可收回金額。
由于資產(chǎn)組A、B、C的可收回金額分別為199萬元、164萬元和271萬元，而相應(yīng)的賬面價值(包括分攤的辦公大樓賬面價值)分別為119萬元、206萬元和275萬元，資產(chǎn)組B和C的可收回金額均低于其賬面價值，應(yīng)當分別確認42萬元和4萬元減值損失，并將該減值損失在辦公大樓和資產(chǎn)組之間進行分攤。根據(jù)分攤結(jié)果，因資產(chǎn)組B發(fā)生減值損失42萬元而導致辦公大樓減值11(42×56/206)萬元，導致資產(chǎn)組B中所包括資產(chǎn)發(fā)生減值31(42×150/206)萬元;因資產(chǎn)組C發(fā)生減值損失4萬元而導致辦公大樓減值1(4×75/275)萬元，導致資產(chǎn)組C中所包括資產(chǎn)發(fā)生減值3(4×200/275)萬元。
經(jīng)過上述減值測試后，資產(chǎn)組A、B、C和辦公大樓的賬面價值分別為100萬元、119萬元(150-31)、197萬元(200-3)和138萬元(150-11-1)，研發(fā)中心的賬面價值仍為50萬元，由此包括研發(fā)中心在內(nèi)的最小資產(chǎn)組組合(即ABC公司)的賬面價值總額為604(100+119+197+138+50)萬元，但其可收回金額為720萬元，高于其賬面價值，因此，企業(yè)不必再確認進一步的減值損失(包括研發(fā)中心的減值損失)。
根據(jù)以上計算與分析結(jié)果，ABC公司資產(chǎn)組A沒有發(fā)生減值，資產(chǎn)組B和C發(fā)生了減值，應(yīng)當對其所包括資產(chǎn)分別確認減值損失31萬元和3萬元?？偛抠Y產(chǎn)中，辦公樓發(fā)生了減值，應(yīng)當確認減值損失12萬元，但是研發(fā)中心沒有發(fā)生減值。
第 十 章 負 債
本章應(yīng)關(guān)注的主要內(nèi)容有：
(1)掌握一般納稅企業(yè)應(yīng)交增值稅的核算;
(2)掌握職工薪酬、長期借款、應(yīng)付債券和長期應(yīng)付款的核算;
(3)熟悉應(yīng)付股利的核算;
(4)了解應(yīng)交消費稅和應(yīng)交營業(yè)稅的核算;
(5)了解小規(guī)模納稅企業(yè)增值稅的核算。
【例題1】甲公司2007年1月1日按面值發(fā)行三年期可轉(zhuǎn)換公司債券，每年1月1日付息、到期一次還本的債券，面值總額為10000萬元，票面年利率為4%，實際利率為6%。債券包含的負債成份的公允價值為9465.40萬元，2008年1月1日，某債券持有人將其持有的5000萬元本公司可轉(zhuǎn)換公司債券轉(zhuǎn)換為100萬股普通股(每股面值1元)。甲公司按實際利率法確認利息費用。甲公司發(fā)行此項債券時應(yīng)確認的“資本公積—其他資本公積”的金額為( )萬元。
A.0
B.534.60
C.267.3
D.9800
【答案】B
【解析】 應(yīng)確認的“資本公積—其他資本公積”的金額=10000-9465.40=534.60(萬元)。
【例題2】某股份有限公司于20×8年1月1日發(fā)行3年期，每年1月1日付息、到期一次還本的公司債券，債券面值為200萬元，票面年利率為5%，實際利率為6%，發(fā)行價格為194.65萬元。按實際利率法確認利息費用。該債券20×8年度確認的利息費用為( )萬元。
A.9.73
B.12
C.10
D.11.68
手寫板圖示1001-01
20×9年度確認的利息費用=(194.65+11.68-200×5%)×6%=11.78(萬元)
【答案】D
【解析】該債券20×8年度確認的利息費用=194.65×6%=11.68(萬元)。
【例題3】下列各項中，不應(yīng)包括在資產(chǎn)負債表“其他應(yīng)付款”項目中的是( )。
A.預收購貨單位的貨款
B.收到出租包裝物的押金
C.應(yīng)付租入包裝物的租金
D.職工未按期領(lǐng)取的工資
【答案】A
本章應(yīng)關(guān)注的主要內(nèi)容有：
(1)掌握非貨幣性資產(chǎn)交換的認定;
(2)掌握非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實質(zhì)的條件;
(3)掌握不涉及補價情況下的非貨幣性資產(chǎn)交換的核算;
(4)掌握涉及補價情況下的非貨幣性資產(chǎn)交換的核算;
(5)熟悉涉及多項資產(chǎn)的非貨幣性資產(chǎn)交換的核算。
【例題1】天山公司用一臺已使用2年的甲設(shè)備從海洋公司換入一臺乙設(shè)備，支付相關(guān)稅費10000元，從海洋公司收取補價30000元。甲設(shè)備的原賬面原價為500000元，原預計使用年限為5年，原預計凈殘值為5%，并采用雙倍余額遞減法計提折舊，未計提減值準備;乙設(shè)備的原賬面原價為240000元，已提折舊30000元。兩公司資產(chǎn)置換具有商業(yè)實質(zhì)。置換時，甲、乙設(shè)備的公允價值分別為250000元和220000元。天山公司換入乙設(shè)備的入賬價值為( )元。
A.160000 B.230000
C.168400 D.200000
【答案】B
【解析】此項置換具有商業(yè)實質(zhì)，且30000/250000=12%〈25%，應(yīng)按換出資產(chǎn)的公允價值為基礎(chǔ)確定。天山公司換入的乙設(shè)備的入賬價值=250000+10000-30000=230000(元)。
【例題2】下列資產(chǎn)中，不屬于貨幣性資產(chǎn)的是 ( )。
A.現(xiàn)金 B.應(yīng)收賬款
C.準備持有至到期的債券投資 D.預付賬款
【答案】D
【例題3】非貨幣性資產(chǎn)交換同時換入多項資產(chǎn)的，在確定各項換入資產(chǎn)的成本時，下列說法中正確的是( )。
A.按各項換入資產(chǎn)的公允價值確定
B.按各項換入資產(chǎn)的賬面價值確定
C.非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實質(zhì)，或者雖具有商業(yè)實質(zhì)但換入資產(chǎn)的公允價值不能可靠計量的，應(yīng)當按照換入各項資產(chǎn)的原賬面價值占換入資產(chǎn)原賬面價值總額的比例，對換入資產(chǎn)的成本總額進行分配，確定各項換入資產(chǎn)的成本
D.非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實質(zhì)，或者雖具有商業(yè)實質(zhì)但換入資產(chǎn)的公允價值不能可靠計量的，應(yīng)當按照換入各項資產(chǎn)的公允價值占換入資產(chǎn)公允價值總額的比例，對換入資產(chǎn)的成本總額進行分配，確定各項換入資產(chǎn)的成本
【答案】C
【例題4】下列項目中，屬于非貨幣性資產(chǎn)交換的有( )。
A.以公允價值100萬元的原材料換取一項設(shè)備
B.以公允價值500萬元的長期股權(quán)投資換取專利權(quán)
C.以公允價值100萬元的A車床換取B車床，同時收到20萬元的補價
D.以公允價值70萬元的電子設(shè)備換取一輛小汽車，同時支付30萬元的補價
【答案】ABC
【解析】30÷(70+30)×100%=30%>25%，“選項D”不屬于非貨幣性資產(chǎn)交換。
【例題5】新東方股份有限公司(以下簡稱新東方公司)系工業(yè)生產(chǎn)企業(yè)，為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率為17%，所得稅稅率為33%。新東方公司采用實際成本對發(fā)出材料進行日常核算。期末存貨采用成本與可變現(xiàn)凈值孰低計價，按單個存貨項目計提存貨跌價準備。假定在本題核算時，新東方公司和北方公司均不考慮增值稅以外的其他稅費。新東方公司2007年和2008年發(fā)生如下交易或事項：
(1)2007年3月10日，新東方公司購入一臺不需安裝的甲設(shè)備用于生產(chǎn)新產(chǎn)品，取得的增值稅專用發(fā)票上注明設(shè)備買價為100萬元(不含增值稅額)、增值稅進項稅額為17萬元。新東方公司以銀行存款支付運雜費及途中保險費3萬元。購入的設(shè)備采用年限平均法計提折舊，預計使用年限為5年，無殘值。
(2)2007年12月31日，甲設(shè)備的可收回金額為86.4萬元，此時預計設(shè)備尚可使用年限為4年。
(3)2008年4月30日，因新產(chǎn)品停止生產(chǎn)，新東方公司不再需要甲設(shè)備。新東方公司將甲設(shè)備與南方公司的一批A材料進行交換，換入的A材料用于生產(chǎn)B產(chǎn)品。雙方商定設(shè)備的公允價值為80萬元，換入原材料的發(fā)票上注明的售價為60萬元，增值稅額為10.2萬元，新東方公司收到補價9.8萬元。
(4)由于市場供需發(fā)生變化，新東方公司決定停止生產(chǎn)B產(chǎn)品。2008年6月30日，按市場價格計算的該批A材料的價值為60萬元(不含增值稅額)。銷售該批A材料預計發(fā)生銷售費用及相關(guān)稅費為3萬元。該批A材料在6月30日仍全部保存在倉庫中。2008年6月30日前，該批A材料未計提跌價準備。
假定上述公司之間換入資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量在風險、時間和金額方面與換出資產(chǎn)顯著不同。
要求：編制新東方公司購買甲設(shè)備、甲設(shè)備計提減值準備、非貨幣性資產(chǎn)交換和換入材料計提減值準備的會計分錄。
【答案】
①2007年3月10日
借：固定資產(chǎn) 120
貸：銀行存款 120
②2007年12月31日
2007年12月31日，設(shè)備的賬面凈值=120-120÷5×9/12=102(萬元)
甲設(shè)備應(yīng)計提減值準備=102-86.4=15.6(萬元)
借：資產(chǎn)減值損失 15.6
貸：固定資產(chǎn)減值準備 15.6
③2008年4月30日
2008年4月30日設(shè)備的賬面價值=86.4-86.4÷4×4/12=79.2(萬元)
借：固定資產(chǎn)清理 79.2
固定資產(chǎn)減值準備 15.6
累計折舊 25.2
貸：固定資產(chǎn) 120
借：原材料 60
應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅(進項稅額) 10.2
銀行存款 9.8
貸：固定資產(chǎn)清理 79.2
營業(yè)外收入 0.8(80-79.2)
④2008年6月30日
新東方公司6月30日對A材料計提的存貨跌價準備=60-(60-3)=3(萬元)
借：資產(chǎn)減值損失 3
貸：存貨跌價準備 3
第 九 章 資產(chǎn)減值
本章應(yīng)關(guān)注的主要內(nèi)容有：
(1)掌握認定資產(chǎn)可能發(fā)生減值的跡象;
(2)掌握資產(chǎn)可收回金額的計量;
(3)掌握資產(chǎn)減值損失的確定原則;
(4)掌握資產(chǎn)組的認定方法及其減值的處理;
(5)了解商譽減值的會計處理。
【例題1】2007年12月31日，乙公司預計某生產(chǎn)線在未來4年內(nèi)每年產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額分別為200萬元、300萬元、400萬元、600萬元，2012年產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額以及該生產(chǎn)線使用壽命結(jié)束時處置形成的現(xiàn)金流量凈額合計為800萬元;假定按照5%的折現(xiàn)率和相應(yīng)期間的時間價值系數(shù)計算該生產(chǎn)線未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值;該生產(chǎn)線的公允價值減去處置費用后的凈額為1900萬元。2007年12月31日計提減值準備前該生產(chǎn)線的賬面價值為2000萬元。已知部分時間價值系數(shù)如下：
1年 2年 3年 4年 5年
5%的復利現(xiàn)值系數(shù) 0.9524 0.9070 0.8638 0.8227 0.7835
該生產(chǎn)線2007年12月31日應(yīng)計提的減值準備為( )萬元。
A.71.48 B.100
C.0 D.115.12
【答案】A
【解析】該生產(chǎn)線未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值=200×0.9524+300×0.9070+400×0.8638+600×0.8227+800×0.7835=1928.52(萬元)，而公允價值減去處置費用后的凈額=1900(萬元)，所以，該生產(chǎn)線可收回金額=1928.52(萬元)，應(yīng)計提減值準備=2000-1928.52=71.48(萬元)。
【例題2】丙公司為上市公司，2007年1月1日，丙公司以銀行存款6000萬元購入一項無形資產(chǎn)。2008年和2009年末，丙公司預計該項無形資產(chǎn)的可收回金額分別為4000萬元和3556萬元。該項無形資產(chǎn)的預計使用年限為10年，按月攤銷。丙公司于每年末對無形資產(chǎn)計提減值準備;計提減值準備后，原預計使用年限不變。假定不考慮其他因素，丙公司該項無形資產(chǎn)于2010年7月1日的賬面凈值為( )萬元。
A.4050 B.3250
C.3302 D.4046
【答案】A
【解析】 2008年12月31日無形資產(chǎn)賬面凈值=6000-6000÷10×2=4800(萬元)，可收回金額為4000萬元，賬面價值為4000萬元;2009年12月31日無形資產(chǎn)賬面凈值=4800-4000÷8=4300(萬元)，2009年12月31日計提減值準備前的賬面價值=4000-4000÷8=3500(萬元)，可收回金額為3556萬元，因無形資產(chǎn)的減值準備不能轉(zhuǎn)回，所以賬面價值為3500萬元;2010年7月1日無形資產(chǎn)賬面凈值=4300-3500÷7÷2=4050(萬元)。
【例題3】關(guān)于資產(chǎn)減值準則中規(guī)范的資產(chǎn)減值損失的確定，下列說法中正確的有( )。
A.可收回金額的計量結(jié)果表明，資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值的，應(yīng)當將資產(chǎn)的賬面價值減記至可收回金額，減記的金額確認為資產(chǎn)減值損失，計入當期損益，同時計提相應(yīng)的資產(chǎn)減值準備
B.資產(chǎn)減值損失確認后，減值資產(chǎn)的折舊或者攤銷費用應(yīng)當在未來期間作相應(yīng)調(diào)整，以使該資產(chǎn)在剩余使用壽命內(nèi)，系統(tǒng)地分攤調(diào)整后的資產(chǎn)賬面價值(扣除預計凈殘值)
C.資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回
D.確認的資產(chǎn)減值損失 ，在以后會計期間可以轉(zhuǎn)回
【答案】ABC
【例題4】資產(chǎn)減值準則中的資產(chǎn)，除了特別規(guī)定外，只包括單項資產(chǎn)，不包括資產(chǎn)組。( )
【答案】×
【例題5】某企業(yè)于2005年9月5日對一生產(chǎn)線進行改擴建，改擴建前該固定資產(chǎn)的原價為2000萬元，已提折舊400萬元，已提減值準備200萬元。
在改擴建過程中領(lǐng)用工程物資300萬元，領(lǐng)用生產(chǎn)用原材料100萬元，原材料的進項稅額為17萬元。發(fā)生改擴建人員工資150萬元，用銀行存款支付其他費用33萬元。該固定資產(chǎn)于2005年12月20日達到預定可使用狀態(tài)。該企業(yè)對改擴建后的固定資產(chǎn)采用年限平均法計提折舊，預計尚可使用年限為10年，預計凈殘值為100萬元。
2006年12月31日該固定資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額為1602萬元，預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為1693萬元。
2007年12月31日該固定資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額為1580萬元，預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為1600萬元。
假定固定資產(chǎn)計提減值準備不影響固定資產(chǎn)的預計使用年限和預計凈殘值。
要求：(1)編制上述與固定資產(chǎn)改擴建有關(guān)業(yè)務(wù)的會計分錄。計算改擴建后固定資產(chǎn)的入賬價值。
(2)計算改擴建后的固定資產(chǎn)2006年計提的折舊額并編制固定資產(chǎn)計提折舊的會計分錄。
(3)計算該固定資產(chǎn)2006年12月31日應(yīng)計提的減值準備并編制相關(guān)會計分錄。
(4)計算該固定資產(chǎn)2007年計提的折舊額并編制固定資產(chǎn)計提折舊的會計分錄。
(5)計算該固定資產(chǎn)2007年12月31日應(yīng)計提的減值準備并編制相關(guān)會計分錄。
(6)計算該固定資產(chǎn)2008年計提的折舊額并編制固定資產(chǎn)計提折舊的會計分錄。
(金額單位用萬元表示。)
【答案】
(1)會計分錄：
借：在建工程 1400
累計折舊 400
固定資產(chǎn)減值準備 200
貸：固定資產(chǎn) 2000
借：在建工程 300
貸：工程物資 300
借：在建工程 117
貸：原材料 100
應(yīng)交稅費--應(yīng)交增值稅(進項稅額轉(zhuǎn)出) 17
借：在建工程 150
貸：應(yīng)付職工薪酬 150
借：在建工程 33
貸：銀行存款 33
改擴建后在建工程賬戶的金額=1400+300+117+150+33=2000(萬元)。
借：固定資產(chǎn) 2000
貸：在建工程 2000
(2)2006年計提折舊=(2000-100)÷10=190(萬元)
借：制造費用 190
貸：累計折舊 190
(3)2006年12月31日計提減值準備前的固定資產(chǎn)的賬面凈值=2000-190=1810(萬元)，可收回金額為1693萬元，應(yīng)計提減值準備117萬元(1810-1693)。
借：資產(chǎn)減值損失 117
貸：固定資產(chǎn)減值準備 117
(4)2007年計提折舊=(1693-100)÷9=177(萬元)
借：制造費用 177
貸：累計折舊 177
(5)2007年12月31日計提減值準備前的固定資產(chǎn)的賬面價值=1693-177=1516(萬元)，可收回金額為1600萬元，不應(yīng)計提減值準備，也不能轉(zhuǎn)回以前年度計提的減值準備。
(6)2008年計提折舊=(1516-100)÷8=177(萬元)
借：制造費用 177
貸：累計折舊 177
【例題6】某公司在A、B、C三地擁有三家分公司，其中，C分公司是上年吸收合并的公司。由于A、B、C三家分公司均能產(chǎn)生獨立于其他分公司的現(xiàn)金流入，所以該公司將這三家分公司確定為三個資產(chǎn)組。2007年12月1日，企業(yè)經(jīng)營所處的技術(shù)環(huán)境發(fā)生了重大不利變化，出現(xiàn)減值跡象，需要進行減值測試。減值測試時，C分公司資產(chǎn)組的賬面價值為520萬元(含合并商譽為20萬元)。該公司計算C分公司資產(chǎn)的可收回金額為400萬元。假定C分公司資產(chǎn)組中包括甲設(shè)備、乙設(shè)備和一項無形資產(chǎn)，其賬面價值分別為250萬元、150萬元和100萬元。假定C資產(chǎn)組中各項資產(chǎn)的預計使用壽命相同。
要求：計算商譽、甲設(shè)備、乙設(shè)備和無形資產(chǎn)應(yīng)計提的減值準備并編制有關(guān)會計分錄。
本例中，C資產(chǎn)組的賬面價值=520萬元，可收回金額=400萬元，發(fā)生減值120萬元。
C資產(chǎn)組中的減值額先沖減商譽20萬元，余下的100萬元分配給甲設(shè)備、乙設(shè)備和無形資產(chǎn)。
甲設(shè)備應(yīng)承擔的減值損失=100÷(250+150+100)×250=50(萬元)
乙設(shè)備應(yīng)承擔的減值損失=100÷(250+150+100)×150=30(萬元)
無形資產(chǎn)應(yīng)承擔的減值損失=100÷(250+150+100)×100=20(萬元)
會計分錄：
借：資產(chǎn)減值損失 120
貸：商譽減值準備 20
固定資產(chǎn)減值準備 80
無形資產(chǎn)減值準備 20
【例題7】長江公司在A、B、C三地擁有三家分公司，這三家分公司的經(jīng)營活動由一個總部負責運作。由于A、B、C三家分公司均能產(chǎn)生獨立于其他分公司的現(xiàn)金流入，所以該公司將這三家分公司確定為三個資產(chǎn)組。2007年12月1日，企業(yè)經(jīng)營所處的技術(shù)環(huán)境發(fā)生了重大不利變化，出現(xiàn)減值跡象，需要進行減值測試。假設(shè)總部資產(chǎn)的賬面價值為200萬元，能夠按照各資產(chǎn)組賬面價值的比例進行合理分攤，A、B、C分公司和總部資產(chǎn)的使用壽命均為20年。減值測試時，A、B、C三個資產(chǎn)組的賬面價值分別為320萬元、160萬元和320萬元。長江公司計算得出A分公司資產(chǎn)的可收回金額為420萬元，B分公司資產(chǎn)的可收回金額為160萬元，C分公司資產(chǎn)的可收回金額為380萬元。
要求：計算A、B、C三個資產(chǎn)組和總部資產(chǎn)計提的減值準備。
(1)將總部資產(chǎn)分配至各資產(chǎn)組
總部資產(chǎn)應(yīng)分配給A資產(chǎn)組的數(shù)額=200×320/800=80(萬元);
總部資產(chǎn)應(yīng)分配給B資產(chǎn)組的數(shù)額=200×160/800=40(萬元);
總部資產(chǎn)應(yīng)分配給C資產(chǎn)組的數(shù)額=200×320/800=80(萬元)。
分配后各資產(chǎn)組的賬面價值為：
A資產(chǎn)組的賬面價值=320+80=400(萬元);
B資產(chǎn)組的賬面價值=160+40=200(萬元);
C資產(chǎn)組的賬面價值=320+80=400(萬元)。
(2)進行減值測試
A資產(chǎn)組的賬面價值=400萬元，可收回金額=420萬元，沒有發(fā)生減值;
B資產(chǎn)組的賬面價值=200萬元，可收回金額=160萬元，發(fā)生減值40萬元;
C資產(chǎn)組的賬面價值=400萬元，可收回金額=380萬元，發(fā)生減值20萬元。
將各資產(chǎn)組的減值額在總部資產(chǎn)和各資產(chǎn)組之間分配：
B資產(chǎn)組減值額分配給總部資產(chǎn)的數(shù)額=40×40/200=8(萬元)，分配給B資產(chǎn)組本身的數(shù)額=40×160/200=32(萬元)。
C資產(chǎn)組減值額分配給總部資產(chǎn)的數(shù)額=20×80/400=4(萬元)，分配給B資產(chǎn)組本身的數(shù)額=20×320/400=16(萬元)。
A資產(chǎn)組沒有發(fā)生減值， B資產(chǎn)組發(fā)生減值32萬元， C資產(chǎn)組發(fā)生減值16萬元，總部資產(chǎn)發(fā)生減值=8+4=12(萬元)。
【例題8】長江公司2002年12月20日甲生產(chǎn)線生產(chǎn)光學器材，由A、B、C三部機器構(gòu)成，初始成本分別為600萬元，600萬元和800萬元。使用年限為10年，預計凈殘值為零，以年限平均法計提折舊。三部機器均無法單獨產(chǎn)生現(xiàn)金流量，但整條生產(chǎn)線構(gòu)成完整的產(chǎn)銷單位，屬于一個資產(chǎn)組。2007年該生產(chǎn)線所生產(chǎn)光學產(chǎn)品有替代產(chǎn)品上市，到年底導致公司光學產(chǎn)品銷路銳減40%，因此，公司于年末對該條生產(chǎn)線進行減值測試。經(jīng)估計生產(chǎn)線未來5年現(xiàn)金流量及其折現(xiàn)率，得到其現(xiàn)值為820萬元。而公司無法合理估計其公允價值減去處置費用后的凈額，則以預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值作為其可收回金額。2007年末C機器的公允價值減去處置費用后的凈額為388萬元，A、B機器都無法合理估計其公允價值減去處置費用后的凈額以及未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。整條生產(chǎn)線已使用5年，預計尚可使用5年。
要求：(1)確定2007年12月31日資產(chǎn)組賬面價值。
(2)計算資產(chǎn)減值損失，將計算結(jié)果填入下表。
資產(chǎn)減值損失計算表
項目 機器A 機器B 機器C 整條生產(chǎn)線(資產(chǎn)組)
賬面價值
可收回金額
減值損失
減值損失分攤比例
分攤減值損失
分攤后賬面價值
尚未分攤的減值損失
二次分攤比例
二次分攤減值損失
二次分攤后應(yīng)確認減值損失總額
二次分攤后賬面價值
(3)編制計提資產(chǎn)減值損失的會計分錄。
【答案】
(1)資產(chǎn)組賬面價值=(600+600+800)-(600÷10×5+600÷10×5+800÷10×5)=1000(萬元)。
(2)
資產(chǎn)減值損失計算表
項 目 機器A 機器B 機器C 整條生產(chǎn)線(資產(chǎn)組)
賬面價值 300 300 400 1000
可收回金額 820
減值損失 180
減值損失分攤比例 30% 30% 40%
分攤減值損失 54 54 12 120
分攤后賬面價值 246 246 388
尚未分攤的減值損失 60
二次分攤比例 50% 50%
二次分攤減值損失 30 30 60
二次分攤后應(yīng)確認減值損失總額 84 84 12
二次分攤后賬面價值 216 216 388 820
注：抵減后的各資產(chǎn)的賬面價值不得低于以下三者之中者：該資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額(如可確定的)、該資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值(如可確定的)和零。因此而導致的未能分攤的減值損失金額，應(yīng)當按照相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中其他各項資產(chǎn)的賬面價值所占比重進行分攤。因C機器的公允價值減去處置費用后的凈額為388萬元，所以分攤的減值損失為12萬元，而不是72萬元。
(3)
借：資產(chǎn)減值損失――機器A 84
――機器B 84
――機器C 12
貸：固定資產(chǎn)減值準備――機器A 84
――機器B 84
――機器C 12
【例題9】ABC高科技企業(yè)擁有A、B和C三個資產(chǎn)組，在2007年末，這三個資產(chǎn)組的賬面價值分別為100萬元、150萬元和200萬元，沒有商譽。這三個資產(chǎn)組為三條生產(chǎn)線，預計剩余使用壽命分別為10年、20年和20年，采用直線法計提折舊。由于ABC公司的競爭對手通過技術(shù)創(chuàng)新推出了更高技術(shù)含量的產(chǎn)品，受到市場歡迎，從而對ABC公司產(chǎn)品產(chǎn)生了重大不利影響，為此，ABC公司于2007年末對各資產(chǎn)組需要進行減值測試。
已知ABC公司的經(jīng)營管理活動由總部負責，總部資產(chǎn)包括一棟辦公大樓和一個研發(fā)中心，其中辦公大樓的賬面價值為150萬元，研發(fā)中心的賬面價值為50萬元。辦公大樓的賬面價值可以在合理和一致的基礎(chǔ)上分攤至各資產(chǎn)組，但是研發(fā)中心的賬面價值難以在合理和一致的基礎(chǔ)上分攤至各相關(guān)資產(chǎn)組。對于辦公大樓的賬面價值，企業(yè)根據(jù)各資產(chǎn)組的賬面價值和剩余使用壽命加權(quán)平均計算的賬面價值分攤比例進行分攤。
ABC公司計算得到的資產(chǎn)組A的未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為199萬元，資產(chǎn)組B的未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為164萬元，資產(chǎn)組C的未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為271萬元，包括研發(fā)中心在內(nèi)的最小資產(chǎn)組組合(ABC公司)的未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為720萬元。
假定各資產(chǎn)組的公允價值減去處置費用后的凈額難以確定。
要求：計算確定資產(chǎn)組A、B、C和總部資產(chǎn)是否發(fā)生了減值，如果發(fā)生了減值，則相應(yīng)的減值損失金額為多少。
【答案】
在對各資產(chǎn)組進行減值測試時，首先應(yīng)當認定與其相關(guān)的總部資產(chǎn)。由于ABC公司的經(jīng)營管理活動由總部負責，因此相關(guān)的總部資產(chǎn)包括辦公大樓和研發(fā)中心，考慮到辦公大樓的賬面價值可以在合理和一致的基礎(chǔ)上分攤至各資產(chǎn)組，但是研發(fā)中心的賬面價值難以在合理和一致的基礎(chǔ)上分攤至各相關(guān)資產(chǎn)組。因此，對于辦公大樓的賬面價值，企業(yè)應(yīng)當首先根據(jù)各資產(chǎn)組的賬面價值和剩余使用年限加權(quán)平均計算的賬面價值分攤比例進行分攤，具體如下：
資產(chǎn)組A(萬元) 資產(chǎn)組B(萬元) 資產(chǎn)組C(萬元) 總計(萬元)
各資產(chǎn)組賬面價值 100 150 200 450
各資產(chǎn)組剩余使用壽命 10 20 20
按使用壽命計算的權(quán)重 1 2 2
加權(quán)計算后的賬面價值 100 300 400 800
辦公大樓分攤比例(各資產(chǎn)組加權(quán)計算后的賬面價值/各資產(chǎn)組加權(quán)平均計算后的賬面價值合計) 12.5% 37.5% 50% 100%
辦公大樓賬面價值分攤到各資產(chǎn)組的金額 19 56 75 150
包括分攤的辦公大樓賬面價值的各資產(chǎn)組賬面價值 119 206 275 600
企業(yè)隨后應(yīng)當確定各資產(chǎn)組的可收回金額，并將其與賬面價值(包括已分攤的辦公大樓的賬面價值部分)相比較，以確定相應(yīng)的減值損失?？紤]到研發(fā)中心的賬面價值難以按照合理和一致的基礎(chǔ)分攤至資產(chǎn)組，因此確定由A、B、C三個資產(chǎn)組組成最小資產(chǎn)組組合(在本例中即為整個企業(yè))，通過計算該資產(chǎn)組組合的可收回金額，并將其與賬面價值(包括已分攤的辦公大樓和研發(fā)中心的賬面價值部分)相比較，以確定相應(yīng)的減值損失。由于各資產(chǎn)組和資產(chǎn)組組合的公允價值減去處置費用后的凈額難以確定，企業(yè)根據(jù)它們的預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值來計算其可收回金額。
由于資產(chǎn)組A、B、C的可收回金額分別為199萬元、164萬元和271萬元，而相應(yīng)的賬面價值(包括分攤的辦公大樓賬面價值)分別為119萬元、206萬元和275萬元，資產(chǎn)組B和C的可收回金額均低于其賬面價值，應(yīng)當分別確認42萬元和4萬元減值損失，并將該減值損失在辦公大樓和資產(chǎn)組之間進行分攤。根據(jù)分攤結(jié)果，因資產(chǎn)組B發(fā)生減值損失42萬元而導致辦公大樓減值11(42×56/206)萬元，導致資產(chǎn)組B中所包括資產(chǎn)發(fā)生減值31(42×150/206)萬元;因資產(chǎn)組C發(fā)生減值損失4萬元而導致辦公大樓減值1(4×75/275)萬元，導致資產(chǎn)組C中所包括資產(chǎn)發(fā)生減值3(4×200/275)萬元。
經(jīng)過上述減值測試后，資產(chǎn)組A、B、C和辦公大樓的賬面價值分別為100萬元、119萬元(150-31)、197萬元(200-3)和138萬元(150-11-1)，研發(fā)中心的賬面價值仍為50萬元，由此包括研發(fā)中心在內(nèi)的最小資產(chǎn)組組合(即ABC公司)的賬面價值總額為604(100+119+197+138+50)萬元，但其可收回金額為720萬元，高于其賬面價值，因此，企業(yè)不必再確認進一步的減值損失(包括研發(fā)中心的減值損失)。
根據(jù)以上計算與分析結(jié)果，ABC公司資產(chǎn)組A沒有發(fā)生減值，資產(chǎn)組B和C發(fā)生了減值，應(yīng)當對其所包括資產(chǎn)分別確認減值損失31萬元和3萬元?？偛抠Y產(chǎn)中，辦公樓發(fā)生了減值，應(yīng)當確認減值損失12萬元，但是研發(fā)中心沒有發(fā)生減值。
第 十 章 負 債
本章應(yīng)關(guān)注的主要內(nèi)容有：
(1)掌握一般納稅企業(yè)應(yīng)交增值稅的核算;
(2)掌握職工薪酬、長期借款、應(yīng)付債券和長期應(yīng)付款的核算;
(3)熟悉應(yīng)付股利的核算;
(4)了解應(yīng)交消費稅和應(yīng)交營業(yè)稅的核算;
(5)了解小規(guī)模納稅企業(yè)增值稅的核算。
【例題1】甲公司2007年1月1日按面值發(fā)行三年期可轉(zhuǎn)換公司債券，每年1月1日付息、到期一次還本的債券，面值總額為10000萬元，票面年利率為4%，實際利率為6%。債券包含的負債成份的公允價值為9465.40萬元，2008年1月1日，某債券持有人將其持有的5000萬元本公司可轉(zhuǎn)換公司債券轉(zhuǎn)換為100萬股普通股(每股面值1元)。甲公司按實際利率法確認利息費用。甲公司發(fā)行此項債券時應(yīng)確認的“資本公積—其他資本公積”的金額為( )萬元。
A.0
B.534.60
C.267.3
D.9800
【答案】B
【解析】 應(yīng)確認的“資本公積—其他資本公積”的金額=10000-9465.40=534.60(萬元)。
【例題2】某股份有限公司于20×8年1月1日發(fā)行3年期，每年1月1日付息、到期一次還本的公司債券，債券面值為200萬元，票面年利率為5%，實際利率為6%，發(fā)行價格為194.65萬元。按實際利率法確認利息費用。該債券20×8年度確認的利息費用為( )萬元。
A.9.73
B.12
C.10
D.11.68
手寫板圖示1001-01
20×9年度確認的利息費用=(194.65+11.68-200×5%)×6%=11.78(萬元)
【答案】D
【解析】該債券20×8年度確認的利息費用=194.65×6%=11.68(萬元)。
【例題3】下列各項中，不應(yīng)包括在資產(chǎn)負債表“其他應(yīng)付款”項目中的是( )。
A.預收購貨單位的貨款
B.收到出租包裝物的押金
C.應(yīng)付租入包裝物的租金
D.職工未按期領(lǐng)取的工資
【答案】A