一、新所得稅會(huì)計(jì)處理原則
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)——所得稅》指出我國(guó)所得稅會(huì)計(jì)采用的是資產(chǎn)負(fù)債表法，要求企業(yè)從資產(chǎn)負(fù)債表出發(fā)，通過(guò)比較資產(chǎn)負(fù)債表上列示的資產(chǎn)、負(fù)債按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定確定的賬面價(jià)值與按照稅法規(guī)定確定的計(jì)稅基礎(chǔ)，對(duì)于兩者之間的差異分別應(yīng)納稅暫時(shí)性差異與可抵扣暫時(shí)性差異，確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債與遞延所得稅資產(chǎn)，并在此基礎(chǔ)上確定每一會(huì)計(jì)期間利潤(rùn)表中所得稅費(fèi)用。資產(chǎn)負(fù)債表法的理論基礎(chǔ)強(qiáng)調(diào)的是在所得稅的會(huì)計(jì)核算方面貫徹資產(chǎn)、負(fù)債的定義，使資產(chǎn)負(fù)債表上記錄的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債分別代表企業(yè)未來(lái)將獲得的或流出的經(jīng)濟(jì)利益。所得稅核算的資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法堅(jiān)持了資產(chǎn)負(fù)債觀念，通過(guò)比較資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)，對(duì)于兩者之間存在差異的，分析其性質(zhì)，分別應(yīng)納稅暫時(shí)性差異與可抵扣暫時(shí)性差異，確定該資產(chǎn)負(fù)債表日遞延所得稅負(fù)債和遞延所得稅資產(chǎn)的應(yīng)有金額，并與期初遞延所得稅負(fù)債和遞延所得稅資產(chǎn)的余額相比，確定當(dāng)期應(yīng)予進(jìn)一步確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債金額或應(yīng)予轉(zhuǎn)銷(xiāo)的金額，作為構(gòu)成利潤(rùn)表中所得稅費(fèi)用的遞延所得稅。這一處理方法保證了資產(chǎn)負(fù)債表中所反映的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債與資產(chǎn)和負(fù)債概念的符合性，也保證了資產(chǎn)負(fù)債的真實(shí)公允。
新所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與舊制度的區(qū)別在于暫時(shí)性差異的引入，所得稅計(jì)算的應(yīng)納稅所得額是以稅法為依據(jù)，而會(huì)計(jì)利潤(rùn)要依據(jù)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)計(jì)算。由于稅法和會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)不同，導(dǎo)致應(yīng)納稅所得額和會(huì)計(jì)利潤(rùn)不一致，二者之間的差異就是所得稅會(huì)計(jì)差異。舊制度基于收入費(fèi)用觀，將差異分為永久性差異和時(shí)間性差異兩種，而新準(zhǔn)則是基于資產(chǎn)負(fù)債觀，以暫時(shí)性差異的概念取代了時(shí)間性差異。時(shí)間性差異一定是暫時(shí)性差異，但暫時(shí)性差異并不都是時(shí)間性差異。暫時(shí)性差異分為應(yīng)納稅暫時(shí)性差異和可抵扣暫時(shí)性差異。應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，將導(dǎo)致使用或處置資產(chǎn)、償付負(fù)債的未來(lái)期間內(nèi)增加應(yīng)納稅所得額，由此產(chǎn)生遞延所得稅負(fù)債的差異；可抵扣暫時(shí)性差異，將導(dǎo)致使用或處置資產(chǎn)、償付負(fù)債的未來(lái)期間內(nèi)減少應(yīng)納稅所得額，由此產(chǎn)生遞延所得稅資產(chǎn)的差異。
在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，所得稅會(huì)計(jì)處理一般可遵循以下程序：首先，企業(yè)應(yīng)按照相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定確定資產(chǎn)負(fù)債表中除遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債以外的其他資產(chǎn)和負(fù)債項(xiàng)目的賬面價(jià)值，該價(jià)值即企業(yè)按照相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定進(jìn)行核算后在資產(chǎn)負(fù)債表中列示的金額。其次，企業(yè)應(yīng)確定資產(chǎn)負(fù)債表中有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債項(xiàng)目的計(jì)稅基礎(chǔ)，其確定應(yīng)當(dāng)遵循稅法的規(guī)定進(jìn)行。再次，企業(yè)應(yīng)比較資產(chǎn)與負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)，對(duì)于兩者之間存在差異的，分析其性質(zhì)，除準(zhǔn)則中規(guī)定的特殊情況外，分別應(yīng)納稅暫時(shí)性差異與可抵扣暫時(shí)性差異，確定資產(chǎn)負(fù)債表日遞延所得稅負(fù)債與遞延所得稅資產(chǎn)的應(yīng)有金額，并與期初遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債的余額相比，確定當(dāng)期應(yīng)予進(jìn)一步確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債金額或應(yīng)予轉(zhuǎn)銷(xiāo)的金額，作為遞延所得稅。最后，企業(yè)根據(jù)確認(rèn)的遞延所得稅和當(dāng)期所得稅，計(jì)算利潤(rùn)表中的所得稅費(fèi)用。
二、資產(chǎn)減值的所得稅確認(rèn)
根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本準(zhǔn)則的規(guī)定，資產(chǎn)是企業(yè)過(guò)去的交易或事項(xiàng)形成的、由企業(yè)擁有或控制的、預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的資源。按照財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)框架理論，資產(chǎn)的定義決定著資產(chǎn)的計(jì)量，這就要求企業(yè)在對(duì)資產(chǎn)后續(xù)計(jì)量時(shí)，必須使資產(chǎn)的計(jì)量符合其本質(zhì)定義。即如果資產(chǎn)不能夠?yàn)槠髽I(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益或者帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益低于其賬面價(jià)值，那么該資產(chǎn)就不能再予以確認(rèn)，或者不能再以原賬面價(jià)值予以確認(rèn)，否則不符合資產(chǎn)的定義，也無(wú)法反映資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值，其結(jié)果會(huì)導(dǎo)致企業(yè)資產(chǎn)虛增和利潤(rùn)虛增。據(jù)此，當(dāng)企業(yè)資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值時(shí)，就表明資產(chǎn)發(fā)生了減值，企業(yè)應(yīng)當(dāng)確認(rèn)資產(chǎn)減值損失。并將資產(chǎn)的賬面價(jià)值減記至可收回金額。資產(chǎn)可收回金額的估計(jì)，應(yīng)當(dāng)根據(jù)其公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。在進(jìn)行賬務(wù)處理時(shí)，可借記“資產(chǎn)減值損失”，貸記各種“資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”。
在對(duì)資產(chǎn)減值進(jìn)行所得稅確認(rèn)時(shí)，首先應(yīng)根據(jù)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定確認(rèn)資產(chǎn)的賬面價(jià)值，然后再根據(jù)稅法的規(guī)定確定資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)。其中的關(guān)鍵是確定資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，從本質(zhì)上講資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)是指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價(jià)值過(guò)程中，計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可以自應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利益中抵扣的金額。在企業(yè)持有資產(chǎn)的期間內(nèi)，在對(duì)資產(chǎn)計(jì)提了減值準(zhǔn)備以后，因稅法規(guī)定企業(yè)計(jì)提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備在發(fā)生實(shí)質(zhì)性損失前不允許稅前扣除，這就導(dǎo)致資產(chǎn)的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的差異。此時(shí)，資產(chǎn)的賬面價(jià)值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)，表明該項(xiàng)資產(chǎn)于未來(lái)期間產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益流入低于按照稅法規(guī)定允許稅前扣除的金額，產(chǎn)生可抵減未來(lái)期間應(yīng)納稅所得額的因素，減少未來(lái)期間以應(yīng)交所得稅的方式流出企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益，為此應(yīng)將該差異確認(rèn)為可抵扣暫時(shí)性差異，進(jìn)而在資產(chǎn)負(fù)債表中反映為遞延所得稅資產(chǎn)。
三、資產(chǎn)減值的所得稅會(huì)計(jì)處理
[例]甲公司2000年12月2日購(gòu)入不需要安裝的管理用設(shè)備，價(jià)值3000萬(wàn)元，預(yù)計(jì)使用年限為10年，凈殘值為零，采用平均年限法計(jì)提折舊。甲公司2007年以前所得稅稅率為33％，2007年預(yù)計(jì)2008年所得稅稅率變更為25％。預(yù)計(jì)使用年限、凈殘值、折舊方法與稅法相同，甲公司估計(jì)未來(lái)期間能夠取得足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵減可抵扣暫時(shí)性差異。
(1)2003年12月31日，公司在進(jìn)行檢查時(shí)發(fā)現(xiàn)該設(shè)備有可能發(fā)生減值，資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額為1600萬(wàn)元，資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為1785萬(wàn)元。
根據(jù)資產(chǎn)減值準(zhǔn)則的規(guī)定，可收回金額=1785(萬(wàn)元)
計(jì)提減值準(zhǔn)備前固定資產(chǎn)賬面價(jià)值=3000-300×3=2100(萬(wàn)元)
計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備=2100-1785=315(萬(wàn)元)
計(jì)提減值準(zhǔn)備后固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值=3000-300 ×3-315
=1785(萬(wàn)元)
計(jì)稅基礎(chǔ)=3000-300×3=2100(萬(wàn)元)
可抵扣暫時(shí)性差異=計(jì)提減值準(zhǔn)備后固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值一計(jì)稅基礎(chǔ)=315(萬(wàn)元)
為此，遞延所得稅資產(chǎn)發(fā)生額=315×33％=103.95(萬(wàn)元)
賬務(wù)處理如下：
借：遞延所得稅資產(chǎn) 1039500
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅 1039500
(2)2004年年末該業(yè)務(wù)的所得稅處理
賬面價(jià)值=1785-1785÷7=1530(萬(wàn)元)
計(jì)稅基礎(chǔ)=3000-300×4=1800(萬(wàn)元)
可抵扣暫時(shí)性差異=1800-1530=270(萬(wàn)元)
遞延所得稅資產(chǎn)期末余額=270×33％=89.1(萬(wàn)元)
遞延所得稅資產(chǎn)本期發(fā)生額=89.1-103.95=-14.85(萬(wàn)元)
遞延所得稅資產(chǎn)本期發(fā)生額為負(fù)值，表明需要轉(zhuǎn)回前期已確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)。
借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅148500
貸：遞延所得稅資產(chǎn) 148500
(3)2005年年末該業(yè)務(wù)的所得稅處理
按照上述2004年計(jì)算遞延所得稅本期發(fā)生額的方法，可得2005年本期遞延所得稅的發(fā)生額為-14.85萬(wàn)元。
借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅148500
貸：遞延所得稅資產(chǎn) 148500
(4)2006年12月31日，公司在進(jìn)行檢查時(shí)發(fā)現(xiàn)該設(shè)備有可能發(fā)生減值，資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額為1000萬(wàn)元，資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為900萬(wàn)元。
為此，甲公司需計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備=(1785-1785÷7×3)-1000=20(萬(wàn)元)
計(jì)提減值準(zhǔn)備后的賬面價(jià)值=1000(萬(wàn)元)
計(jì)稅基礎(chǔ)=3000-300×6=1200(萬(wàn)元)
可抵扣暫時(shí)性差異=200(萬(wàn)元)
遞延所得稅資產(chǎn)期末余額=200×33％=66(萬(wàn)元)
遞延所得稅資產(chǎn)發(fā)生額=66-74.25(該金額即2005年遞延所得稅資產(chǎn)期末余額)=8.25(萬(wàn)元)
借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅82500
貸：遞延所得稅資產(chǎn)82500
(5)2007年年末該業(yè)務(wù)的所得稅處理
賬面價(jià)值=1000-1000÷4=750(萬(wàn)元)
計(jì)稅基礎(chǔ)=3000-300×7--900(萬(wàn)元)
可抵扣暫時(shí)性差異=900-750=150(萬(wàn)元)
遞延所得稅資產(chǎn)期末余額=150×25％=37.5(萬(wàn)元)
遞延所得稅資產(chǎn)發(fā)生額=37.5-66=-28.5(萬(wàn)元)
借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅285000
貸：遞延所得稅資產(chǎn) 285000
以后年度繼續(xù)按照上述方法進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)確認(rèn)即可。
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)——所得稅》指出我國(guó)所得稅會(huì)計(jì)采用的是資產(chǎn)負(fù)債表法，要求企業(yè)從資產(chǎn)負(fù)債表出發(fā)，通過(guò)比較資產(chǎn)負(fù)債表上列示的資產(chǎn)、負(fù)債按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定確定的賬面價(jià)值與按照稅法規(guī)定確定的計(jì)稅基礎(chǔ)，對(duì)于兩者之間的差異分別應(yīng)納稅暫時(shí)性差異與可抵扣暫時(shí)性差異，確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債與遞延所得稅資產(chǎn)，并在此基礎(chǔ)上確定每一會(huì)計(jì)期間利潤(rùn)表中所得稅費(fèi)用。資產(chǎn)負(fù)債表法的理論基礎(chǔ)強(qiáng)調(diào)的是在所得稅的會(huì)計(jì)核算方面貫徹資產(chǎn)、負(fù)債的定義，使資產(chǎn)負(fù)債表上記錄的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債分別代表企業(yè)未來(lái)將獲得的或流出的經(jīng)濟(jì)利益。所得稅核算的資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法堅(jiān)持了資產(chǎn)負(fù)債觀念，通過(guò)比較資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)，對(duì)于兩者之間存在差異的，分析其性質(zhì)，分別應(yīng)納稅暫時(shí)性差異與可抵扣暫時(shí)性差異，確定該資產(chǎn)負(fù)債表日遞延所得稅負(fù)債和遞延所得稅資產(chǎn)的應(yīng)有金額，并與期初遞延所得稅負(fù)債和遞延所得稅資產(chǎn)的余額相比，確定當(dāng)期應(yīng)予進(jìn)一步確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債金額或應(yīng)予轉(zhuǎn)銷(xiāo)的金額，作為構(gòu)成利潤(rùn)表中所得稅費(fèi)用的遞延所得稅。這一處理方法保證了資產(chǎn)負(fù)債表中所反映的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債與資產(chǎn)和負(fù)債概念的符合性，也保證了資產(chǎn)負(fù)債的真實(shí)公允。
新所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與舊制度的區(qū)別在于暫時(shí)性差異的引入，所得稅計(jì)算的應(yīng)納稅所得額是以稅法為依據(jù)，而會(huì)計(jì)利潤(rùn)要依據(jù)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)計(jì)算。由于稅法和會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)不同，導(dǎo)致應(yīng)納稅所得額和會(huì)計(jì)利潤(rùn)不一致，二者之間的差異就是所得稅會(huì)計(jì)差異。舊制度基于收入費(fèi)用觀，將差異分為永久性差異和時(shí)間性差異兩種，而新準(zhǔn)則是基于資產(chǎn)負(fù)債觀，以暫時(shí)性差異的概念取代了時(shí)間性差異。時(shí)間性差異一定是暫時(shí)性差異，但暫時(shí)性差異并不都是時(shí)間性差異。暫時(shí)性差異分為應(yīng)納稅暫時(shí)性差異和可抵扣暫時(shí)性差異。應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，將導(dǎo)致使用或處置資產(chǎn)、償付負(fù)債的未來(lái)期間內(nèi)增加應(yīng)納稅所得額，由此產(chǎn)生遞延所得稅負(fù)債的差異；可抵扣暫時(shí)性差異，將導(dǎo)致使用或處置資產(chǎn)、償付負(fù)債的未來(lái)期間內(nèi)減少應(yīng)納稅所得額，由此產(chǎn)生遞延所得稅資產(chǎn)的差異。
在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，所得稅會(huì)計(jì)處理一般可遵循以下程序：首先，企業(yè)應(yīng)按照相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定確定資產(chǎn)負(fù)債表中除遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債以外的其他資產(chǎn)和負(fù)債項(xiàng)目的賬面價(jià)值，該價(jià)值即企業(yè)按照相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定進(jìn)行核算后在資產(chǎn)負(fù)債表中列示的金額。其次，企業(yè)應(yīng)確定資產(chǎn)負(fù)債表中有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債項(xiàng)目的計(jì)稅基礎(chǔ)，其確定應(yīng)當(dāng)遵循稅法的規(guī)定進(jìn)行。再次，企業(yè)應(yīng)比較資產(chǎn)與負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)，對(duì)于兩者之間存在差異的，分析其性質(zhì)，除準(zhǔn)則中規(guī)定的特殊情況外，分別應(yīng)納稅暫時(shí)性差異與可抵扣暫時(shí)性差異，確定資產(chǎn)負(fù)債表日遞延所得稅負(fù)債與遞延所得稅資產(chǎn)的應(yīng)有金額，并與期初遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債的余額相比，確定當(dāng)期應(yīng)予進(jìn)一步確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債金額或應(yīng)予轉(zhuǎn)銷(xiāo)的金額，作為遞延所得稅。最后，企業(yè)根據(jù)確認(rèn)的遞延所得稅和當(dāng)期所得稅，計(jì)算利潤(rùn)表中的所得稅費(fèi)用。
二、資產(chǎn)減值的所得稅確認(rèn)
根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本準(zhǔn)則的規(guī)定，資產(chǎn)是企業(yè)過(guò)去的交易或事項(xiàng)形成的、由企業(yè)擁有或控制的、預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的資源。按照財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)框架理論，資產(chǎn)的定義決定著資產(chǎn)的計(jì)量，這就要求企業(yè)在對(duì)資產(chǎn)后續(xù)計(jì)量時(shí)，必須使資產(chǎn)的計(jì)量符合其本質(zhì)定義。即如果資產(chǎn)不能夠?yàn)槠髽I(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益或者帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益低于其賬面價(jià)值，那么該資產(chǎn)就不能再予以確認(rèn)，或者不能再以原賬面價(jià)值予以確認(rèn)，否則不符合資產(chǎn)的定義，也無(wú)法反映資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值，其結(jié)果會(huì)導(dǎo)致企業(yè)資產(chǎn)虛增和利潤(rùn)虛增。據(jù)此，當(dāng)企業(yè)資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值時(shí)，就表明資產(chǎn)發(fā)生了減值，企業(yè)應(yīng)當(dāng)確認(rèn)資產(chǎn)減值損失。并將資產(chǎn)的賬面價(jià)值減記至可收回金額。資產(chǎn)可收回金額的估計(jì)，應(yīng)當(dāng)根據(jù)其公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。在進(jìn)行賬務(wù)處理時(shí)，可借記“資產(chǎn)減值損失”，貸記各種“資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”。
在對(duì)資產(chǎn)減值進(jìn)行所得稅確認(rèn)時(shí)，首先應(yīng)根據(jù)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定確認(rèn)資產(chǎn)的賬面價(jià)值，然后再根據(jù)稅法的規(guī)定確定資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)。其中的關(guān)鍵是確定資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，從本質(zhì)上講資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)是指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價(jià)值過(guò)程中，計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可以自應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利益中抵扣的金額。在企業(yè)持有資產(chǎn)的期間內(nèi)，在對(duì)資產(chǎn)計(jì)提了減值準(zhǔn)備以后，因稅法規(guī)定企業(yè)計(jì)提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備在發(fā)生實(shí)質(zhì)性損失前不允許稅前扣除，這就導(dǎo)致資產(chǎn)的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的差異。此時(shí)，資產(chǎn)的賬面價(jià)值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)，表明該項(xiàng)資產(chǎn)于未來(lái)期間產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益流入低于按照稅法規(guī)定允許稅前扣除的金額，產(chǎn)生可抵減未來(lái)期間應(yīng)納稅所得額的因素，減少未來(lái)期間以應(yīng)交所得稅的方式流出企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益，為此應(yīng)將該差異確認(rèn)為可抵扣暫時(shí)性差異，進(jìn)而在資產(chǎn)負(fù)債表中反映為遞延所得稅資產(chǎn)。
三、資產(chǎn)減值的所得稅會(huì)計(jì)處理
[例]甲公司2000年12月2日購(gòu)入不需要安裝的管理用設(shè)備，價(jià)值3000萬(wàn)元，預(yù)計(jì)使用年限為10年，凈殘值為零，采用平均年限法計(jì)提折舊。甲公司2007年以前所得稅稅率為33％，2007年預(yù)計(jì)2008年所得稅稅率變更為25％。預(yù)計(jì)使用年限、凈殘值、折舊方法與稅法相同，甲公司估計(jì)未來(lái)期間能夠取得足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵減可抵扣暫時(shí)性差異。
(1)2003年12月31日，公司在進(jìn)行檢查時(shí)發(fā)現(xiàn)該設(shè)備有可能發(fā)生減值，資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額為1600萬(wàn)元，資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為1785萬(wàn)元。
根據(jù)資產(chǎn)減值準(zhǔn)則的規(guī)定，可收回金額=1785(萬(wàn)元)
計(jì)提減值準(zhǔn)備前固定資產(chǎn)賬面價(jià)值=3000-300×3=2100(萬(wàn)元)
計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備=2100-1785=315(萬(wàn)元)
計(jì)提減值準(zhǔn)備后固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值=3000-300 ×3-315
=1785(萬(wàn)元)
計(jì)稅基礎(chǔ)=3000-300×3=2100(萬(wàn)元)
可抵扣暫時(shí)性差異=計(jì)提減值準(zhǔn)備后固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值一計(jì)稅基礎(chǔ)=315(萬(wàn)元)
為此，遞延所得稅資產(chǎn)發(fā)生額=315×33％=103.95(萬(wàn)元)
賬務(wù)處理如下：
借：遞延所得稅資產(chǎn) 1039500
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅 1039500
(2)2004年年末該業(yè)務(wù)的所得稅處理
賬面價(jià)值=1785-1785÷7=1530(萬(wàn)元)
計(jì)稅基礎(chǔ)=3000-300×4=1800(萬(wàn)元)
可抵扣暫時(shí)性差異=1800-1530=270(萬(wàn)元)
遞延所得稅資產(chǎn)期末余額=270×33％=89.1(萬(wàn)元)
遞延所得稅資產(chǎn)本期發(fā)生額=89.1-103.95=-14.85(萬(wàn)元)
遞延所得稅資產(chǎn)本期發(fā)生額為負(fù)值，表明需要轉(zhuǎn)回前期已確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)。
借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅148500
貸：遞延所得稅資產(chǎn) 148500
(3)2005年年末該業(yè)務(wù)的所得稅處理
按照上述2004年計(jì)算遞延所得稅本期發(fā)生額的方法，可得2005年本期遞延所得稅的發(fā)生額為-14.85萬(wàn)元。
借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅148500
貸：遞延所得稅資產(chǎn) 148500
(4)2006年12月31日，公司在進(jìn)行檢查時(shí)發(fā)現(xiàn)該設(shè)備有可能發(fā)生減值，資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額為1000萬(wàn)元，資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為900萬(wàn)元。
為此，甲公司需計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備=(1785-1785÷7×3)-1000=20(萬(wàn)元)
計(jì)提減值準(zhǔn)備后的賬面價(jià)值=1000(萬(wàn)元)
計(jì)稅基礎(chǔ)=3000-300×6=1200(萬(wàn)元)
可抵扣暫時(shí)性差異=200(萬(wàn)元)
遞延所得稅資產(chǎn)期末余額=200×33％=66(萬(wàn)元)
遞延所得稅資產(chǎn)發(fā)生額=66-74.25(該金額即2005年遞延所得稅資產(chǎn)期末余額)=8.25(萬(wàn)元)
借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅82500
貸：遞延所得稅資產(chǎn)82500
(5)2007年年末該業(yè)務(wù)的所得稅處理
賬面價(jià)值=1000-1000÷4=750(萬(wàn)元)
計(jì)稅基礎(chǔ)=3000-300×7--900(萬(wàn)元)
可抵扣暫時(shí)性差異=900-750=150(萬(wàn)元)
遞延所得稅資產(chǎn)期末余額=150×25％=37.5(萬(wàn)元)
遞延所得稅資產(chǎn)發(fā)生額=37.5-66=-28.5(萬(wàn)元)
借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅285000
貸：遞延所得稅資產(chǎn) 285000
以后年度繼續(xù)按照上述方法進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)確認(rèn)即可。