08年會(huì)計(jì)證考試會(huì)計(jì)基礎(chǔ)考點(diǎn)精講(7)

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低值易耗品攤銷(xiāo)方法及其改進(jìn)
    低值易耗品是企業(yè)存貨的一部分,而且是其比較特殊的一部分。由于低值易耗品價(jià)值低、易損耗、更換頻繁,這決定了對(duì)它的核算與材料相一致。但從經(jīng)營(yíng)過(guò)程看,它是勞動(dòng)資料,而不是勞動(dòng)對(duì)象。它可以在若干個(gè)經(jīng)營(yíng)周期中發(fā)揮作用而不改變?cè)袑?shí)物形態(tài),其價(jià)值不是一次或全部轉(zhuǎn)移,而是隨著實(shí)物損失逐漸轉(zhuǎn)移,報(bào)廢時(shí)往往有一定殘余價(jià)值。這些特性又決定了在核算上與固定資產(chǎn)核算類(lèi)似。正是由于低值易耗品的特殊性,其價(jià)值的分?jǐn)偸冀K是核算的重點(diǎn),相關(guān)的準(zhǔn)則對(duì)低值易耗品攤銷(xiāo)的方法也作出了明確規(guī)定。但筆者認(rèn)為攤銷(xiāo)的方法有不妥之處,其結(jié)果必然對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果乃至現(xiàn)金流量產(chǎn)生影響。
     一、低值易耗品攤銷(xiāo)方法 考試大論壇
    《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)——存貨》第20條規(guī)定:“企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用一次轉(zhuǎn)銷(xiāo)法或者五五攤銷(xiāo)法對(duì)低值易耗品進(jìn)行攤銷(xiāo),計(jì)人相關(guān)資產(chǎn)的成本或者當(dāng)期損益。”這就明確了低值易耗品的攤銷(xiāo)方法為一次轉(zhuǎn)銷(xiāo)法或者五五攤銷(xiāo)法兩種。但無(wú)論采用哪種攤銷(xiāo)方法,都會(huì)造成賬實(shí)不符,影響企業(yè)資產(chǎn)的價(jià)值和當(dāng)期利潤(rùn)。
    (一)一次轉(zhuǎn)銷(xiāo)法一次轉(zhuǎn)銷(xiāo)法是指低值易耗品在領(lǐng)用時(shí),將其全部?jī)r(jià)值一次計(jì)入當(dāng)月(領(lǐng)用月份)產(chǎn)品成本、期間費(fèi)用等;報(bào)廢時(shí)如果有殘值,將殘料價(jià)值沖減有關(guān)的成本、費(fèi)用,作為當(dāng)月攤銷(xiāo)的減少。在一次轉(zhuǎn)銷(xiāo)法下,由于領(lǐng)用時(shí)價(jià)值就從賬上一次性注銷(xiāo),因此,在低值易耗品總價(jià)值較高時(shí)不利于均衡各期的成本費(fèi)用;與此同時(shí),只要低值易耗品沒(méi)有報(bào)廢,就仍有使用價(jià)值,但該資產(chǎn)已注銷(xiāo),這樣就會(huì)出現(xiàn)賬外資產(chǎn),造成賬實(shí)不符,不便于進(jìn)行實(shí)物控制和管理。
    [例1]假設(shè)企業(yè)基本生產(chǎn)車(chē)間3月份領(lǐng)用生產(chǎn)工具一批,總成本為600元。三個(gè)月后該批生產(chǎn)工具報(bào)廢,殘料入庫(kù)作價(jià)40元。則會(huì)計(jì)分錄如下:
    領(lǐng)用時(shí):
    借:制造費(fèi)用 600
      貸:低值易耗品 600
    報(bào)廢時(shí):
    借:原材料 40考試大(www.Examda。com)
      貸:制造費(fèi)用 40
    由例1可知,該批生產(chǎn)工具領(lǐng)用時(shí)一次性結(jié)轉(zhuǎn)了成本,增加了當(dāng)月的成本費(fèi)用,但實(shí)際上使用了三個(gè)月,其價(jià)值應(yīng)該由三期成本費(fèi)用來(lái)分?jǐn)?。這樣處理一方面費(fèi)用過(guò)于集中,另一方面,后兩個(gè)月該生產(chǎn)工具還在使用,但賬上已注銷(xiāo),導(dǎo)致少計(jì)企業(yè)資產(chǎn)。
    (二)五五攤銷(xiāo)法五五攤銷(xiāo)法是指低值易耗品在領(lǐng)用時(shí)先攤銷(xiāo)其賬面價(jià)值的一半;在報(bào)廢時(shí)再攤銷(xiāo)其賬面價(jià)值的另一半。五五攤銷(xiāo)法的優(yōu)點(diǎn)是領(lǐng)用的低值易耗品均保留在會(huì)計(jì)賬簿上,便于通過(guò)賬簿進(jìn)行實(shí)物控制,有利于確保低值易耗品的安全與完整。但由于五五攤銷(xiāo)法分別于領(lǐng)用和報(bào)廢時(shí)分別攤銷(xiāo)其50%的價(jià)值,企業(yè)成本費(fèi)用負(fù)擔(dān)不均衡的問(wèn)題依然存在。另外,低值易耗品的價(jià)值是隨著實(shí)物損失逐漸轉(zhuǎn)移至成本費(fèi)用中去的,等到報(bào)廢時(shí),早已沒(méi)有50%的價(jià)值。這樣會(huì)造成虛增企業(yè)資產(chǎn),也將導(dǎo)致賬實(shí)不符。
    [例2]承例1,企業(yè)采用五五攤銷(xiāo)法分?jǐn)偟椭狄缀钠穬r(jià)值,會(huì)計(jì)分錄如下:
    領(lǐng)用時(shí):
    借:低值易耗品——在用低值易耗品 600
      貸:低值易耗品——在庫(kù)低值易耗品 600
    借:制造費(fèi)用 300
      貸:低值易耗品——低值易耗品攤銷(xiāo) 300
    報(bào)廢時(shí):
    借:制造費(fèi)用 300
      貸:低值易耗品——低值易耗品攤銷(xiāo) 300
    借:原材料 40
      貸:制造費(fèi)用 40
    借:低值易耗品——低值易耗品攤銷(xiāo) 600
      貸:低值易耗品——在用低值易耗品 600 考試大(www.Examda。com)
    顯然,采用該方法核算,至報(bào)廢時(shí)才予以注銷(xiāo)資產(chǎn),可以大大加強(qiáng)低值易耗品實(shí)物的管理。但費(fèi)用不均衡的現(xiàn)象依然存在,例2中該資產(chǎn)使用了三個(gè)月,卻只有第一月、第三月形成了成本費(fèi)用,第二月沒(méi)有;且報(bào)廢時(shí)低值易耗品的價(jià)值應(yīng)該遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于其價(jià)值的二分之一即300元