第二十四章 資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)
第一節(jié) 資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)概述
一、資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的定義
資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)，是指資產(chǎn)負(fù)債表日至財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之間發(fā)生的有利或不利事項(xiàng)。理解這一定義，需要注意以下方面。
（一）資產(chǎn)負(fù)債表日
資產(chǎn)負(fù)債表日是指會計(jì)年度末和會計(jì)中期期末。中期是指短于一個(gè)完整的會計(jì)年度的報(bào)告期間，包括半年度、季度和月度。
如果母公司或者子公司在國外，無論該母公司或子公司如何確定會計(jì)年度和會計(jì)中期，其向國內(nèi)提供的財(cái)務(wù)報(bào)告都應(yīng)當(dāng)根據(jù)我國《會計(jì)法》和會計(jì)準(zhǔn)則的要求確定資產(chǎn)負(fù)債表日。
（二）財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日（審計(jì)后確定的）
財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日是指董事會或類似機(jī)構(gòu)批準(zhǔn)財(cái)務(wù)報(bào)告報(bào)出的日期，通常是指對財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)容負(fù)有法律責(zé)任的單位或個(gè)人批準(zhǔn)財(cái)務(wù)報(bào)告對外公布的日期。
公司制企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日是指董事會批準(zhǔn)財(cái)務(wù)報(bào)告報(bào)出的日期，對于非公司制企業(yè)，財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出的日期是指經(jīng)理（廠長）會議或者類似機(jī)構(gòu)批準(zhǔn)財(cái)務(wù)報(bào)告報(bào)出的日期。
（三）有利事項(xiàng)和不利事項(xiàng)
資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)包括有利事項(xiàng)和不利事項(xiàng)?！坝欣虿焕马?xiàng)”的含義是指，資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)肯定對企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果具有一定影響（即包括有利影響也包括不利影響）。如果某些事項(xiàng)的發(fā)生對企業(yè)并無任何影響，那么，這些事項(xiàng)既不是有利事項(xiàng)，也不是不利事項(xiàng)，也就不屬于這里所說的資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)。
對于資產(chǎn)負(fù)債表日后的有利或不利事項(xiàng)，其會計(jì)處理原則是相同的。如果屬于調(diào)整事項(xiàng)。則對有利和不利的調(diào)整事項(xiàng)均應(yīng)進(jìn)行處理，并調(diào)整報(bào)告年度或報(bào)告中期的財(cái)務(wù)報(bào)表；如果屬于非調(diào)整事項(xiàng)，則對有利和不利的非調(diào)整事項(xiàng)均應(yīng)在報(bào)告年度或報(bào)告中期的附注中進(jìn)行披露。
二、資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)涵蓋的期間
資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)涵蓋的期間是自資產(chǎn)負(fù)債表日次日起至財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日止的一段時(shí)間。對上市公司而言，這一期間內(nèi)涉及幾個(gè)日期，包括完成財(cái)務(wù)報(bào)告編制日、注冊會計(jì)師出具審計(jì)報(bào)告日、董事會批準(zhǔn)財(cái)務(wù)報(bào)告可以對外公布日、實(shí)際對外公布日等。具體而言，資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)涵蓋的期間應(yīng)當(dāng)包括：
1.報(bào)告年度次年的1月1日或報(bào)告期間下一期間的第一天至董事會或類似機(jī)構(gòu)批準(zhǔn)財(cái)務(wù)報(bào)告對外公布的日期；
2.財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出以后、實(shí)際報(bào)出之前又發(fā)生與資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)有關(guān)的事項(xiàng)，并由此影響財(cái)務(wù)報(bào)告對外公布日期的，應(yīng)以董事會或類似機(jī)構(gòu)再次批準(zhǔn)財(cái)務(wù)報(bào)告對外公布的日期為截止日期。
如果公司管理層由此修改了財(cái)務(wù)報(bào)表，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)具體情況實(shí)施必要的審計(jì)程序并針對修改后的財(cái)務(wù)報(bào)表出具新的審計(jì)報(bào)告。
【例24—1】某上市公司20×7年的年度財(cái)務(wù)報(bào)告于20×8年2月20日編制完成，注冊會計(jì)師完成年度財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作并簽署審計(jì)報(bào)告的日期為20×8年4月16日董事會批準(zhǔn)財(cái)務(wù)報(bào)告對外公布的日期為20×8年4月17日。財(cái)務(wù)報(bào)告實(shí)際對外公布的日期為20×8年4月23日。股東大會召開日期為20×8年5月10日。
根據(jù)資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)涵蓋期間的規(guī)定，本例中，該公司20×7年年報(bào)資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)涵蓋的期間為20×8年1月1日至20×8年4月17日。如果在4月17日至23日之間發(fā)生了重大事項(xiàng)。需要調(diào)整財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的數(shù)字或需要在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中披露經(jīng)調(diào)整或說明后的財(cái)務(wù)報(bào)告再經(jīng)董事會批準(zhǔn)報(bào)出的日期為20×8年4月25日，實(shí)際報(bào)出的日期為20×8年4月30日，則資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)涵蓋的期間為20×8年1月1日至20×8年4月25日。
三、資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的內(nèi)容
資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)包括資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)(以下簡稱調(diào)整事項(xiàng))和資產(chǎn)負(fù)債表日后非調(diào)整事項(xiàng)(以下簡稱非調(diào)整事項(xiàng))。
（一）調(diào)整事項(xiàng)
資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)，是指對資產(chǎn)負(fù)債表日已經(jīng)存在的情況提供了新的或進(jìn)一步證據(jù)的事項(xiàng)。
如果資產(chǎn)負(fù)債表日及所屬會計(jì)期間已經(jīng)存在某種情況，但當(dāng)時(shí)并不知道其存在或者不能知道確切結(jié)果，資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)生的事項(xiàng)能夠證實(shí)該情況的存在或者確切結(jié)果，則該事項(xiàng)屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)中的調(diào)整事項(xiàng)。調(diào)整事項(xiàng)能對資產(chǎn)負(fù)債表日的存在情況提供追加的證據(jù)，并會影響編制財(cái)務(wù)報(bào)表過程中的內(nèi)在估計(jì)。
企業(yè)發(fā)生的資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)。通常包括下列各項(xiàng)：(1)資產(chǎn)負(fù)債表日后訴訟案件結(jié)案，法院判決證實(shí)了企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日已經(jīng)存在現(xiàn)時(shí)義務(wù)，需要調(diào)整原先確認(rèn)的與該訴訟案件相關(guān)的預(yù)計(jì)負(fù)債，或確認(rèn)一項(xiàng)新負(fù)債；(2)資產(chǎn)負(fù)債表日后取得確鑿證據(jù)，表明某項(xiàng)資產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表日發(fā)生了減值或者需要調(diào)整該項(xiàng)資產(chǎn)原先確認(rèn)的減值金額；(3)資產(chǎn)負(fù)債表日后進(jìn)一步確定了資產(chǎn)負(fù)債表日前購入資產(chǎn)的成本或售出資產(chǎn)的收入；(4)資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)現(xiàn)了財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊或差錯(cuò)。
【例24—2】甲公司因產(chǎn)品質(zhì)量問題被消費(fèi)者起訴。20×7年12月31日法院尚未判決，考慮到消費(fèi)者勝訴要求甲公司賠償?shù)目赡苄暂^大，甲公司為此確認(rèn)了500萬元的預(yù)計(jì)負(fù)債。20×8年2月20日，在甲公司20×7年度財(cái)務(wù)報(bào)告對外報(bào)出之前，法院判決消費(fèi)者勝訴，要求甲公司支付賠償款700萬元。
本例中，甲公司在20×7年12月31日結(jié)賬時(shí)已經(jīng)知道消費(fèi)者勝訴的可能性較大，但不能知道法院判決的確切結(jié)果，因此確認(rèn)了500萬元的預(yù)計(jì)負(fù)債。20×8年2月20日法院判決結(jié)果為甲公司預(yù)計(jì)負(fù)債的存在提供樂進(jìn)一步的證據(jù)。此時(shí)，按照20×7年12月31日存在狀況編制的財(cái)務(wù)報(bào)表所提供的信息已不能真實(shí)反映企業(yè)的實(shí)際情況，應(yīng)據(jù)此對財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的數(shù)字進(jìn)行調(diào)整。
（二）非調(diào)整事項(xiàng)
資產(chǎn)負(fù)債表日后非調(diào)整事項(xiàng)，是指表明資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)生的情況的事項(xiàng)。非調(diào)整事項(xiàng)不影響資產(chǎn)負(fù)債表日企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)字，只說明資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)生了某些情況。
企業(yè)發(fā)生的資產(chǎn)負(fù)債表日后非調(diào)整事項(xiàng)，通常包括下列各項(xiàng)：（1）資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)生重大訴訟、仲裁、承諾；（2）資產(chǎn)負(fù)債表日后資產(chǎn)價(jià)格、稅收政策、外匯匯率發(fā)生重大變化；（3）資產(chǎn)負(fù)債表日后因自然災(zāi)害導(dǎo)致資產(chǎn)發(fā)生重大損失；（4）資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)行股票和債券以及其他巨額舉債；（5）資產(chǎn)負(fù)債表日后資本公積轉(zhuǎn)增資本；（6）資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)生巨額虧損；（7）資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)生企業(yè)合并或者處置子公司。
【例24-3】
本例中，甲公司向銀行貸款的事項(xiàng)發(fā)生在20×8年度，且在公司20×7年度財(cái)務(wù)報(bào)告尚未批準(zhǔn)對外公布的期間內(nèi)，即該事項(xiàng)發(fā)生在資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)所涵蓋的期間內(nèi)。該事項(xiàng)在20×7年12月31日尚未發(fā)生，與資產(chǎn)負(fù)債表日存在的狀況無關(guān)，不影響資產(chǎn)負(fù)債表日企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)字。但是，該事項(xiàng)屬于重要事項(xiàng)，會影響公司以后期間的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果，因此，需要在附注中予以披露。
歷年試題：2005年單選
根據(jù)現(xiàn)行會計(jì)制度的規(guī)定，企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日至財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之間發(fā)生的下列事項(xiàng)中，屬于調(diào)整事項(xiàng)的是（ ）
A、發(fā)生重大企業(yè)合并 B、對外提供重大擔(dān)保
C、上年度銷售商品發(fā)生退貨 D、自然災(zāi)害導(dǎo)致資產(chǎn)發(fā)生重大損失
【參考答案】C
【解析】上年度銷售商品發(fā)生退貨屬于調(diào)整事項(xiàng)；其余各項(xiàng)屬于非調(diào)整事項(xiàng)。
2007年多選
在報(bào)告年度資產(chǎn)負(fù)債表日至財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之間發(fā)生的下列事項(xiàng)中，屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)的有（ ）。
A、發(fā)現(xiàn)報(bào)告年度財(cái)務(wù)報(bào)表存在嚴(yán)重舞弊
B、發(fā)現(xiàn)報(bào)告年度會計(jì)處理存在重大差錯(cuò)
C、國家發(fā)布對企業(yè)經(jīng)營業(yè)績將產(chǎn)生重大影響的產(chǎn)業(yè)政策
D、發(fā)現(xiàn)某商品銷售合同在報(bào)告年度資產(chǎn)負(fù)債表日已成為虧損合同的證據(jù)
E、為緩解報(bào)告年度資產(chǎn)負(fù)債表日以后存在的資金緊張狀況而發(fā)行巨額公司債券
【參考答案】ABD
【解析】選項(xiàng)CE屬于日后非調(diào)整事項(xiàng)。
（三）調(diào)整事項(xiàng)與非調(diào)整事項(xiàng)的區(qū)別
資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)生的某一事項(xiàng)究竟是調(diào)整事項(xiàng)還是非調(diào)整事項(xiàng)。取決于該事項(xiàng)表明的情況在資產(chǎn)負(fù)債表日或資產(chǎn)負(fù)債表日以前是否已經(jīng)存在。若該情況在資產(chǎn)負(fù)債表日或之前已經(jīng)存在，則屬于調(diào)整事項(xiàng)；反之，則屬于非調(diào)整事項(xiàng)。
【例24—4】甲公司20×7年10月向乙公司出售原材料2 000萬元。根據(jù)銷售合同，乙公司應(yīng)在收到原材料后3個(gè)月內(nèi)付款。至20×7年12月31日。乙公司尚未付款。假定甲公司在編制20×7年度財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)有兩種情況：
(1)20×7年12月31日甲公司根據(jù)掌握的資料判斷，乙公司有可能破產(chǎn)清算。估計(jì)該應(yīng)收賬款將有20％無法收回。故按20％的比例計(jì)提壞賬準(zhǔn)備；20×8年1月20日，甲公司收到通知，乙公司已被宣告破產(chǎn)清算，甲公司估計(jì)有70％的債權(quán)無法收回。
(2)20×7年12月31日乙公司的財(cái)務(wù)狀況良好，甲公司預(yù)計(jì)應(yīng)收賬款可按時(shí)收回；20×8年1月20日，乙公司發(fā)生重大火災(zāi)，導(dǎo)致甲公司50％的應(yīng)收賬款無法收回。
20×8年3月15日，甲公司的財(cái)務(wù)報(bào)告經(jīng)批準(zhǔn)對外公布。
本例中，(1)導(dǎo)致甲公司應(yīng)收賬款無法收回的事實(shí)是乙公司財(cái)務(wù)狀況惡化，該事實(shí)在資產(chǎn)負(fù)債表日已經(jīng)存在，乙公司被宣告破產(chǎn)只是證實(shí)了資產(chǎn)負(fù)債表日乙公司財(cái)務(wù)狀況惡化的情況。因此，乙公司破產(chǎn)導(dǎo)致甲公司應(yīng)收款項(xiàng)無法收回的事項(xiàng)屬于調(diào)整事項(xiàng)。(2)導(dǎo)致甲公司應(yīng)收賬款損失的因素是火災(zāi)，火災(zāi)是不可預(yù)計(jì)的，應(yīng)收賬款發(fā)生損失這一事實(shí)在資產(chǎn)負(fù)債表日以后才發(fā)生，因此乙公司發(fā)生火災(zāi)導(dǎo)致甲公司應(yīng)收款項(xiàng)發(fā)生壞賬的事項(xiàng)屬于非調(diào)整事項(xiàng)。
（四）表明持續(xù)經(jīng)營假設(shè)不再適用的事項(xiàng)
通常情況下，企業(yè)會計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告應(yīng)當(dāng)以持續(xù)經(jīng)營為前提。如果資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)表明持續(xù)經(jīng)營假設(shè)不再適用的，企業(yè)不應(yīng)當(dāng)在持續(xù)經(jīng)營基礎(chǔ)上編制財(cái)務(wù)報(bào)表。即企業(yè)不得在原有基礎(chǔ)上調(diào)整會計(jì)報(bào)表金額，也不得僅僅在會計(jì)報(bào)表附注中作出說明。例如，某企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日后被法院宣告破產(chǎn)清算。這一事項(xiàng)表明該企業(yè)已不能再持續(xù)經(jīng)營，對外提供的財(cái)務(wù)報(bào)表也不能再在持續(xù)經(jīng)營的基礎(chǔ)上編制。
在理解資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的會計(jì)處理時(shí)。還需要明確以下兩個(gè)問題：
第一，如何確定資產(chǎn)負(fù)債表日后某一事項(xiàng)是調(diào)整事項(xiàng)還是非調(diào)整事項(xiàng)。是對資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)進(jìn)行會計(jì)處理的關(guān)鍵。調(diào)整和非調(diào)整事項(xiàng)是一個(gè)廣泛的概念，就事項(xiàng)本身而言可以有各種各樣的性質(zhì)。只要符合企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則中對這兩類事項(xiàng)的判斷原則即可。另外，同一性質(zhì)的事項(xiàng)可能是調(diào)整事項(xiàng)，也可能是非調(diào)整事項(xiàng)，這取決于該事項(xiàng)表明的情況是在資產(chǎn)負(fù)債表日或資產(chǎn)負(fù)債表日以前已經(jīng)存在或發(fā)生還是在資產(chǎn)負(fù)債表日后才發(fā)生的。
第二，企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則以列舉的方式說明了資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)中，哪些屬于調(diào)整事項(xiàng)，哪些屬于非調(diào)整事項(xiàng)，但并沒有列舉詳盡。實(shí)務(wù)中，會計(jì)人員應(yīng)按照資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的判斷原則，確定資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)生的事項(xiàng)中哪些屬于調(diào)整事項(xiàng)，哪些屬于非調(diào)整事項(xiàng)。
第二節(jié) 資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)的會計(jì)處理
一、資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)的處理原則
企業(yè)發(fā)生的資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資產(chǎn)負(fù)債表日的財(cái)務(wù)報(bào)表。對于年度財(cái)務(wù)報(bào)告而言，由于資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)發(fā)生在報(bào)告年度的次年，報(bào)告年度的有關(guān)賬目已經(jīng)結(jié)轉(zhuǎn)，特別是損益類科目在結(jié)賬后已無余額。因此，年度資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)生的調(diào)整事項(xiàng)，應(yīng)具體分別以下情況進(jìn)行處理：
1.涉及損益的事項(xiàng)，通過“以前年度損益調(diào)整”科目核算。調(diào)整增加以前年度利潤或調(diào)整減少以前年度虧損的事項(xiàng)，計(jì)入“以前年度損益調(diào)整”科目的貸方；調(diào)整減少以前年度利潤或調(diào)整增加以前年度虧損的事項(xiàng)，計(jì)入“以前年度損益調(diào)整”科目的借方。
涉及損益的調(diào)整事項(xiàng)，如果發(fā)生在資產(chǎn)負(fù)債表日所屬年度(即報(bào)告年度)所得稅匯算清繳前的，應(yīng)調(diào)整報(bào)告年度應(yīng)納稅所得額、應(yīng)納所得稅稅額；發(fā)生在報(bào)告年度所得稅匯算清繳后的，應(yīng)調(diào)整本年度(即報(bào)告年度的次年)應(yīng)納所得稅稅額。
由于以前年度損益調(diào)整增加的所得稅費(fèi)用。計(jì)入“以前年度損益調(diào)整”科目的借方，同時(shí)貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅”等科目；由于以前年度損益調(diào)整減少的所得稅費(fèi)用。計(jì)入“以前年度損益調(diào)整”科目的貸方，同時(shí)借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅”等科目。
調(diào)整完成后，將“以前年度損益調(diào)整”科目的貸方或借方余額，轉(zhuǎn)入“利潤分配——未分配利潤”科目。
2.涉及利潤分配調(diào)整的事項(xiàng)，直接在“利潤分配——未分配利潤”科目核算。
3.不涉及損益及利潤分配的事項(xiàng)，調(diào)整相關(guān)科目。
4.通過上述賬務(wù)處理后，還應(yīng)同時(shí)調(diào)整財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的數(shù)字，包括：(1)資產(chǎn)負(fù)債表日編制的財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的期末數(shù)或本年發(fā)生數(shù)；(2)當(dāng)期編制的財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的期初數(shù)或上年數(shù)；(3)經(jīng)過上述調(diào)整后，如果涉及報(bào)表附注內(nèi)容的，還應(yīng)當(dāng)調(diào)整報(bào)表附注相關(guān)項(xiàng)目的數(shù)字。
歷年試題：2007年單選
下列有關(guān)資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的表述中，不正確的是（ ）。
A．調(diào)整事項(xiàng)是對報(bào)告年度資產(chǎn)負(fù)債表日已經(jīng)存在的情況提供了進(jìn)一步證據(jù)的事項(xiàng)
B．非調(diào)整事項(xiàng)是報(bào)告年度資產(chǎn)負(fù)債表日及之前其狀況不存在的事項(xiàng)
C．調(diào)整事項(xiàng)均應(yīng)通過“以前年度損益調(diào)整”科目進(jìn)行賬務(wù)處理
D．重要的非調(diào)整事項(xiàng)只需在報(bào)告年度財(cái)務(wù)報(bào)表附注中披露
【參考答案】C
【解析】日后期間中，只有涉及到損益的調(diào)整事項(xiàng)，才需要通過“以前年度損益調(diào)整”科目進(jìn)行賬務(wù)處理。
二、資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)的具體會計(jì)處理方法
為簡化處理，如無特殊說明，本章所有的例子均假定如下：財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日是次年3月31日，所得稅稅率為33％，按凈利潤的10％提取法定盈余公積，提取法定盈余公積后不再作其他分配；調(diào)整事項(xiàng)按稅法規(guī)定均可調(diào)整應(yīng)交納的所得稅；涉及遞延所得稅資產(chǎn)的，均假定未來期間很可能取得用來抵扣暫時(shí)性差異的應(yīng)納稅所得額；不考慮報(bào)表附注中有關(guān)現(xiàn)金流量表項(xiàng)目的數(shù)字。
（一）資產(chǎn)負(fù)債表日后訴訟案件結(jié)案，法院判決證實(shí)了企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日已經(jīng)存在現(xiàn)時(shí)義務(wù)，需要調(diào)整原先確認(rèn)的與該訴訟案件相關(guān)的預(yù)計(jì)負(fù)債，或確認(rèn)一項(xiàng)新負(fù)債
這一事項(xiàng)是指導(dǎo)致訴訟的事項(xiàng)在資產(chǎn)負(fù)債表日已經(jīng)發(fā)生，但尚不具備確認(rèn)負(fù)債的條件而未確認(rèn)，資產(chǎn)負(fù)債表日后至財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之間獲得了新的或進(jìn)一步的證據(jù)(法院判決結(jié)果)，表明符合負(fù)債的確認(rèn)條件，因此應(yīng)在財(cái)務(wù)報(bào)告中確認(rèn)為一項(xiàng)新負(fù)債；或者在資產(chǎn)負(fù)債表日雖已確認(rèn)，但需要根據(jù)判決結(jié)果調(diào)整已確認(rèn)負(fù)債的金額。
【例24—5】甲公司與乙公司簽訂一項(xiàng)銷售合同。合同中訂明甲公司應(yīng)在20×7年8月銷售給乙公司一批物資。由于甲公司未能按照合同發(fā)貨，致使乙公司發(fā)生重大經(jīng)濟(jì)損失。乙公司通過法律程序要求甲公司賠償經(jīng)濟(jì)損失450萬元，20×7年12月31日法院尚未判決，甲公司按或有事項(xiàng)準(zhǔn)則對該訴訟事項(xiàng)確認(rèn)了預(yù)計(jì)負(fù)債300萬元。20×8年2月10日，經(jīng)法院判決甲公司需要償付乙公司經(jīng)濟(jì)損失400萬元，甲、乙雙方均服從判決。判決當(dāng)日，甲公司向乙公司支付賠償款400萬元。假定甲、乙兩公司20×7年度所得稅匯算清繳均于20×8年3月20日完成了；（假定該項(xiàng)預(yù)計(jì)負(fù)債產(chǎn)生的損失不允許稅前扣除。）
1.甲公司的會計(jì)處理
（1）20×8年2月10日記錄支付的賠償款
借：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整營業(yè)外支出 1 000 000
貸：其他應(yīng)付款 1 000 000
借：應(yīng)交稅費(fèi)－應(yīng)交所得稅 1 320 000
貸：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整所得稅費(fèi)用 1 320 000
借：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整所得稅費(fèi)用990 000
貸：遞延所得稅資產(chǎn) 990 000
借：預(yù)計(jì)負(fù)債 3 000 000
貸：其他應(yīng)付款 3 000 000
借：其他應(yīng)付款 4 000 000
貸：銀行存款 4 000 000
注：①資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)如果涉及貨幣資金收支項(xiàng)目，均不調(diào)整報(bào)告年度資產(chǎn)負(fù)債表的貨幣資金項(xiàng)目和現(xiàn)金流量表各項(xiàng)目的數(shù)字。本例中，雖然當(dāng)日已經(jīng)支付了賠償款，但在調(diào)整財(cái)務(wù)報(bào)表報(bào)表數(shù)字時(shí)只需調(diào)整上述前四筆分錄，第五筆分錄應(yīng)作為20×8年的會計(jì)事項(xiàng)處理。
②20×7年來因確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債300萬元時(shí)已確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)。資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)發(fā)生后遞延所得稅資產(chǎn)不復(fù)存在故應(yīng)沖銷相應(yīng)記錄。
（2）將“以前年度損益調(diào)整”科目余額轉(zhuǎn)入未分配利潤：
借：利潤分配——未分配利潤 670 000
貸：以前年度損益調(diào)整 670 000
（3）因凈利潤變動，調(diào)整盈余公積：
借：盈余公積 (670 000× 10％) 67 000
貸：利潤分配——未分配利潤 67 000
（4）調(diào)整報(bào)告年度報(bào)表：
①資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目的調(diào)整：
調(diào)減遞延所得稅資產(chǎn)99萬元，調(diào)增其他應(yīng)付款項(xiàng)目400萬元，調(diào)減應(yīng)交稅費(fèi)132萬元，調(diào)減預(yù)計(jì)負(fù)債300萬元；調(diào)減盈余公積6.7萬元；調(diào)減未分配利潤60.3萬元。
②利潤表項(xiàng)目的調(diào)整：
調(diào)增營業(yè)外支出100萬元，調(diào)減所得稅費(fèi)用33萬元。
③所有者權(quán)益變動表項(xiàng)目的調(diào)整：
調(diào)減凈利潤67萬元，調(diào)減提取盈余公積6.7萬元。
（5）調(diào)整2008年2月份資產(chǎn)負(fù)債表相關(guān)項(xiàng)目的年初數(shù)
2.乙公司的會計(jì)處理
(1)20×8年2月10日，記錄收到的賠款，并調(diào)整應(yīng)交所得稅：
借：其他應(yīng)收款 4 000 000
貸：以前年度損益調(diào)整－營業(yè)外收入 4 000 000
借：以前年度損益調(diào)整－所得稅費(fèi)用 (4 000 000×33％)1 320 000
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅 1 320 000
借：銀行存款4 000 000
貸：其他應(yīng)收款4 000 000
注：同上在調(diào)整財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)數(shù)字時(shí)，只需調(diào)整上述前兩筆分錄，第三筆分錄應(yīng)作為20×8年的會計(jì)事項(xiàng)處理。
(2)將“以前年度損益調(diào)整”科目余額轉(zhuǎn)入未分配利潤：
借：以前年度損益調(diào)整 2 680 000
貸：利潤分配——未分配利潤 2 680 000
(3)因凈利潤增加，補(bǔ)提盈余公積：
借：利潤分配——未分配利潤 268 000
貸：盈余公積 (2 680 000×10％)268 000
(4)調(diào)整報(bào)告年度報(bào)表(略)：
（二）資產(chǎn)負(fù)債表日后取得確鑿證據(jù)，表明某項(xiàng)資產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表日發(fā)生了減值或者需要調(diào)整該項(xiàng)資產(chǎn)原先確認(rèn)的減值金額。
這一事項(xiàng)是指在資產(chǎn)負(fù)債表日，根據(jù)當(dāng)時(shí)的資料判斷某項(xiàng)資產(chǎn)可能發(fā)生了損失或減值，但沒有最后確定是否會發(fā)生，因而按照當(dāng)時(shí)的估計(jì)金額反映在財(cái)務(wù)報(bào)表中；但在資產(chǎn)負(fù)債表日至財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之間，所取得的確鑿證據(jù)能證明該事實(shí)成立，即某項(xiàng)資產(chǎn)已經(jīng)發(fā)生了損失或減值，則應(yīng)對資產(chǎn)負(fù)債表日所作的估計(jì)予以修正。
【例24-6】甲公司20×7年5月銷售給乙公司一批產(chǎn)品，貨款為100萬元（含增值稅），乙公司于6月份收到所購物資并驗(yàn)收入庫，按合同規(guī)定，乙公司應(yīng)于收到所購物資后兩個(gè)月內(nèi)付款。由于乙公司財(cái)務(wù)狀況不佳，到20×7年12月31日仍未付款。甲公司于12月31日編制2007年度財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，已為該項(xiàng)應(yīng)收賬款提取壞賬準(zhǔn)備5萬元（企業(yè)所得稅稅前準(zhǔn)予扣除的壞賬準(zhǔn)備提取比例為5‰）；甲公司于20×8年1月30日（所得稅匯算清繳前）收到乙公司通知，乙公司已宣告破產(chǎn)清算，無力償還所欠部分貨款，甲公司預(yù)計(jì)可收回應(yīng)收賬款的60％。
本例中，根據(jù)資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的判斷原則，甲公司在收到法院通知后，首先可判斷該事項(xiàng)屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)。甲公司原對應(yīng)收乙公司賬款提取了5萬元的壞賬準(zhǔn)備，按照新的證據(jù)應(yīng)提取的壞賬準(zhǔn)備為40萬元(100×40％)，差額35萬元應(yīng)當(dāng)調(diào)整20×7年度財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的數(shù)字。此外。雖然調(diào)整事項(xiàng)發(fā)生在甲公司20×7年所得稅匯算清繳前，但由于稅法只允許稅前扣除在應(yīng)收賬款余額5‰范圍以內(nèi)計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備，因此，本例中對壞賬準(zhǔn)備的調(diào)整不影響應(yīng)納稅所得額的計(jì)算。甲公司的賬務(wù)處理如下：
(1)補(bǔ)提壞賬準(zhǔn)備：
應(yīng)補(bǔ)提的壞賬準(zhǔn)備=1 000 000×40％一50 000=350 000(元)
借：以前年度損益調(diào)整－資產(chǎn)減值損失 350 000
貸：壞賬準(zhǔn)備 350 000
(2)調(diào)整遞延所得稅資產(chǎn)：
借：遞延所得稅資產(chǎn) 115 500
貸：以前年度損益調(diào)整－所得稅費(fèi)用 (350 000×33％)115 500
(3)將“以前年度損益調(diào)整”科目的余額轉(zhuǎn)入利潤分配：
借：利潤分配——未分配利潤 234 500
貸：以前年度損益調(diào)整 234 500
(4)調(diào)整利潤分配有關(guān)數(shù)字：
借：盈余公積 23 450
貸：利潤分配——未分配利潤 (234 500×10％)23 450
(5)調(diào)整報(bào)告年度財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的數(shù)字(財(cái)務(wù)報(bào)表略)：
①資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目的調(diào)整：
調(diào)減應(yīng)收賬款凈值350 000元。調(diào)增遞延所得稅資產(chǎn)115 500元；調(diào)減盈余公積23 450元，調(diào)減未分配利潤211 050元。
②利潤表項(xiàng)目的調(diào)整：
調(diào)增資產(chǎn)減值損失350 000元，調(diào)減所得稅費(fèi)用115 500元。調(diào)減凈利潤234 500元。
③所有者權(quán)益變動表項(xiàng)目的調(diào)整：
調(diào)減凈利潤234 500元，調(diào)減提取盈余公積23 450元。
（三）資產(chǎn)負(fù)債表日后進(jìn)一步確定了資產(chǎn)負(fù)債表日前購入資產(chǎn)的成本或售出資產(chǎn)的收入
這類調(diào)整事項(xiàng)包括兩方面的內(nèi)容：(1)若資產(chǎn)負(fù)債表日前購入的資產(chǎn)已經(jīng)按暫估金額等入賬，資產(chǎn)負(fù)債表日后獲得證據(jù)，可以進(jìn)一步確定該資產(chǎn)的成本，則應(yīng)對已入賬的資產(chǎn)成本進(jìn)行調(diào)整。例如，構(gòu)建固定資產(chǎn)已經(jīng)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)，但尚未辦理竣工決算，企業(yè)已按估計(jì)價(jià)值入賬；資產(chǎn)負(fù)債表日后辦理決算，再根據(jù)竣工決算的金額調(diào)整暫估入賬的固定資產(chǎn)成本等。(2)企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日已根據(jù)收入確認(rèn)條件確認(rèn)資產(chǎn)銷售收入。但資產(chǎn)負(fù)債表日后獲得關(guān)于資產(chǎn)收入的迸一步證據(jù)，如發(fā)生銷售退回等，此時(shí)也應(yīng)調(diào)整財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的金額。需要說明的是，資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)生的銷售退回，既包括報(bào)告年度或報(bào)告中期銷售的商品在資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)生的銷售退回，也包括以前期間銷售的商品在資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)生的銷售退回。
資產(chǎn)負(fù)債表所屬期間或以前期間所售商品在資產(chǎn)負(fù)債表日后退回的，應(yīng)作為資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)處理。發(fā)生于資產(chǎn)負(fù)債表日后至財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之間的銷售退回事項(xiàng)，可能發(fā)生于年度所得稅匯算清繳之前，也可能發(fā)生于年度所得稅匯算清繳之后，其會計(jì)處理分別為：
1.涉及報(bào)告年度所屬期間的銷售退回發(fā)生于報(bào)告年度所得稅匯算清繳之前，應(yīng)調(diào)整報(bào)告年度利潤表的收入、成本等。并相應(yīng)調(diào)整報(bào)告年度的應(yīng)納稅所得額以及報(bào)告年度應(yīng)繳的所得稅等。
【例24—7】甲公司20×7年11月8日銷售一批商品給乙公司，取得收入120萬元(不含稅，增值稅率17％)。甲公司發(fā)出商品后，按照正常情況已確認(rèn)收入，并結(jié)轉(zhuǎn)成本100萬元。20×7年12月31日，該筆貨款尚未收到，甲公司按應(yīng)收賬款余額的5％計(jì)提了壞賬準(zhǔn)備6萬元(企業(yè)所得稅稅前準(zhǔn)予扣除的壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提比例為5‰)。20×8年1月12日，由于產(chǎn)品質(zhì)量問題，本批貨物被退回。假定本年度除應(yīng)收乙公司賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備外，無其他納稅調(diào)整事項(xiàng)，甲公司于20×8年2月28日完成20×7年所得稅匯算清繳。
本例中，銷售退回業(yè)務(wù)發(fā)生在資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)涵蓋期間內(nèi)，屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)。由于銷售退回發(fā)生在報(bào)告年度所得稅匯算清繳之前，因此在所得稅匯算清繳時(shí)，應(yīng)扣除該部分銷售退回所實(shí)現(xiàn)的應(yīng)納稅所得額。甲公司的賬務(wù)處理如下：
(1)20×8年1月12日，調(diào)整銷售收入：
借：以前年度損益調(diào)整－主營業(yè)務(wù)收入 1 200 000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 204 000
貸：應(yīng)收賬款 1 404 000
(2)調(diào)整壞賬準(zhǔn)備余額：
借：壞賬準(zhǔn)備 60 000
貸：以前年度損益調(diào)整－資產(chǎn)減值損失 60 000
(3)調(diào)整銷售成本：
借：庫存商品 1 000 000
貸：以前年度損益調(diào)整－主營業(yè)務(wù)成本 1 000 000
(4)調(diào)整應(yīng)繳納的所得稅：
借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅63 683.4
貸：以前年度損益調(diào)整－所得稅費(fèi)用 63 683.4
注：63 683.4=(1 200 000－1 000 000－1 404 000×5‰)×33％
(5)調(diào)整已確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)：
借：以前年度損益調(diào)整－所得稅費(fèi)用 7 483.4
貸：遞延所得稅資產(chǎn) 7 483.4
注：7 483.4=(60 000—1 404 000×5‰)×33％
(6)將“以前年度損益調(diào)整”科目的余額轉(zhuǎn)入利潤分配：
借：利潤分配——未分配利潤 93 800
貸：以前年度損益調(diào)整 93 800
注：93 800=1 200 000－1 000 000—60 000－63 683.4+17 483.4
(7)調(diào)整盈余公積：
借：盈余公積 9 380
貸：利潤分配——未分配利潤 (93 800×10％)9 380
(8)調(diào)整相關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)表(略)
2.資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)中涉及報(bào)告年度所屬期間的銷售退回發(fā)生于報(bào)告年度所得稅匯算清繳之后，應(yīng)調(diào)整報(bào)告年度會計(jì)報(bào)表的收入、成本等，但按照稅法規(guī)定在此期問的銷售退回所涉及的應(yīng)繳所得稅，應(yīng)作為本年的納稅調(diào)整事項(xiàng)。
【例24一8】沿用【例24—7】。假定銷售退回的時(shí)問改為20× 8年3月10日(即報(bào)告年度所得稅匯算清繳后)。
甲公司的賬務(wù)處理如下：
(1)20×8年3月10日，調(diào)整銷售收入：
借：以前年度損益調(diào)整 200 000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 204 000
貸：應(yīng)收賬款 1 404 000
(2)調(diào)整壞賬準(zhǔn)備余額：
借：壞賬準(zhǔn)備 60 000
貸：以前年度損益調(diào)整 60 000
(3)調(diào)整銷售成本：
借：庫存商品 1 000 000
貸：以前年度損益調(diào)整 1 000 000
(4)調(diào)整所得稅費(fèi)用：
借：遞延所得稅資產(chǎn) 63 683.4
貸：以前年度損益調(diào)整－所得稅費(fèi)用 63 683.4
(5)調(diào)整已確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)：
借：以前年度損益調(diào)整 17 483.4
貸：遞延所得稅資產(chǎn) 17 483.4
(6)將“以前年度損益調(diào)整”科目的余額轉(zhuǎn)入利潤分配：
借：利潤分配——未分配利潤 93 800
貸：以前年度損益調(diào)整 93 800
注：93 800=1 200 000－1 000 000—60 000－63 683.4+17 483.4
(7)調(diào)整盈余公積：
借：盈余公積 9 380
貸：利潤分配——未分配利潤 (93 800×10％)9 380
(8)調(diào)整相關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)表(略)
（四）資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)現(xiàn)了財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊或差錯(cuò)
這一事項(xiàng)是指資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)現(xiàn)報(bào)告期或以前期間存在的財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊或差錯(cuò)。企業(yè)發(fā)生這一事項(xiàng)后，應(yīng)當(dāng)將其作為資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)，調(diào)整報(bào)告年度的財(cái)務(wù)報(bào)告或中期財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)項(xiàng)目的數(shù)字。具體會計(jì)處理可以參見第二十三章“會計(jì)政策、會計(jì)估計(jì)變更和差錯(cuò)更正”。