[第09章]資產(chǎn)減值總結(jié)
資產(chǎn)減值這一章開始學(xué)的時(shí)候也是云里霧里的，不知道那些表格算來算去怎么回事，通過做題和看書理了理頭緒，其實(shí)資產(chǎn)減值走的是以下這條主線：
單項(xiàng)資產(chǎn)的減值測試——資產(chǎn)組的減值測試——總部資產(chǎn)的減值測試——商譽(yù)的減值測試
當(dāng)然在一些大的綜合題中，也可能將這幾種情況綜合到一起，這樣的題目難度是比較大的。
1.單項(xiàng)資產(chǎn)的減值測試
單項(xiàng)資產(chǎn)的減值測試比較簡單，也就是存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等減值的處理，雖然教材中資產(chǎn)減值這一章沒有將這個(gè)內(nèi)容，但是我們聯(lián)系起來想，只需要先計(jì)算出賬面價(jià)值，再和它的可收回金額或可變現(xiàn)凈值或未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值比較，如果賬面價(jià)值大于后者，則發(fā)生了減值，要計(jì)提減值準(zhǔn)備，做如下賬務(wù)處理：
借：資產(chǎn)減值損失
貸：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備
壞賬準(zhǔn)備
持有至到期投資減值準(zhǔn)備
固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備
無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備
長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備
投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備
這里也借鑒一下“死魚”在中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)版塊發(fā)的貼子里的一個(gè)表格來說明各項(xiàng)資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備的原則和是否轉(zhuǎn)回的情況：
在上面的單項(xiàng)資產(chǎn)減值的計(jì)算中，存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的計(jì)提是比較重要的，主要是計(jì)算可變現(xiàn)凈值，我在之前的總結(jié)存貨可變現(xiàn)凈值的確定中已經(jīng)詳細(xì)地說明了，固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)等各個(gè)單項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提也已經(jīng)在前面各個(gè)章節(jié)的總結(jié)中介紹過了，都是比較簡單的，這里就不再啰嗦了。相應(yīng)的例題可以參考我做的每日一練：單項(xiàng)資產(chǎn)減值的確認(rèn)與計(jì)量。
2.資產(chǎn)組的減值測試
資產(chǎn)組的減值測試首先是要認(rèn)定資產(chǎn)組，其關(guān)鍵點(diǎn)就是要能夠獨(dú)立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組產(chǎn)生主要的現(xiàn)金流量。
認(rèn)定資產(chǎn)組以后，就是比較資產(chǎn)組的賬面價(jià)值和可收回金額，當(dāng)賬面價(jià)值大于可收回金額時(shí)，要確認(rèn)資產(chǎn)減值損失。同樣要注意當(dāng)資產(chǎn)組的可收回金額大于賬面價(jià)值的時(shí)候，已經(jīng)計(jì)提的減值是不能夠轉(zhuǎn)回的。
發(fā)生的減值損失，第一步要抵減資產(chǎn)組中商譽(yù)的賬面價(jià)值，然后再根據(jù)資產(chǎn)組中除商譽(yù)以外的其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值的比重分?jǐn)?。但是分?jǐn)偤蟮母髻Y產(chǎn)的賬面價(jià)值不得低于該資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的金額、預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值和零這三者之間的者。下面還是通過每日一練的例題來說明具體的處理：
【例題2·計(jì)算及會(huì)計(jì)處理題】東大科技公司有一條甲生產(chǎn)線，該生產(chǎn)線生產(chǎn)某高端設(shè)備，由A、B、C三部機(jī)器構(gòu)成，成本分別為80萬元、120萬元和200萬元。使用年限均為10年，凈殘值為零，以年限平均法計(jì)提折舊。
A、B、C三部機(jī)器均無法單獨(dú)產(chǎn)生現(xiàn)金流量，但整條生產(chǎn)線構(gòu)成完整的產(chǎn)銷單位，屬于一個(gè)資產(chǎn)組。2008年甲生產(chǎn)線所生產(chǎn)的高端設(shè)備有替代產(chǎn)品上市，到年底，導(dǎo)致公司高端設(shè)備的銷路銳減40％，因此，在2008年12月31日對(duì)該生產(chǎn)線進(jìn)行減值測試。
整條生產(chǎn)線已經(jīng)使用5年，預(yù)計(jì)尚可使用5年。
根據(jù)上述資料，2008年12月31日A、B、C三部機(jī)器的賬面價(jià)值分別為40萬元、60萬元和100萬元。
經(jīng)估計(jì)A機(jī)器的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額為30萬元，B和C機(jī)器都無法合理估計(jì)其公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額以及未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。
同時(shí)通過估計(jì)整條生產(chǎn)線未來5年的現(xiàn)金流量及其恰當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率后，得到該生產(chǎn)線預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為120萬元。由于公司無法合理估計(jì)生產(chǎn)線的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額，公司以該生產(chǎn)線預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為其可收回金額。
要求：（1）編制東大科技公司2008年12月31日與生產(chǎn)高端設(shè)備相關(guān)的資產(chǎn)組減值損失分?jǐn)偙怼?BR> （2）編制東大科技公司2008年12月31日計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的會(huì)計(jì)分錄。
【答案】
（1）在2008年12月31日，該生產(chǎn)線的賬面價(jià)值為200萬元，可收回金額為120萬元，生產(chǎn)線的賬面價(jià)值高于其可收回金額，因此該生產(chǎn)線發(fā)生了減值，公司應(yīng)當(dāng)確認(rèn)減值損失80萬元，并將該減值損失分?jǐn)偟綐?gòu)成生產(chǎn)線的3部機(jī)器中。由于A機(jī)器的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額為30萬元，因此，A機(jī)器分?jǐn)倻p值損失后的賬面價(jià)值不應(yīng)低于30萬元。
注：按照分?jǐn)偙壤瑱C(jī)器A應(yīng)當(dāng)分?jǐn)倻p值損失16萬元(80萬元×20％)，但由于機(jī)器A的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額為30萬元，因此機(jī)器A最多只能確認(rèn)減值損失10萬元(40萬元—30萬元)，未能分?jǐn)偟臏p值損失6萬元(16萬元—10萬元)，應(yīng)當(dāng)在機(jī)器B和機(jī)器C之間進(jìn)行再分?jǐn)偂?BR> （2）根據(jù)上述計(jì)算和分?jǐn)偨Y(jié)果，構(gòu)成甲生產(chǎn)線的機(jī)器A、機(jī)器B和機(jī)器C應(yīng)當(dāng)分別確認(rèn)減值損失100000元、262500元和437500元，會(huì)計(jì)分錄如下：
借：資產(chǎn)減值損失——機(jī)器A 100000
——機(jī)器B 262500
——機(jī)器C 437500
貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備——機(jī)器A 100000
——機(jī)器B 262500
——機(jī)器C 437500
3.總部資產(chǎn)的減值測試
總部資產(chǎn)說白了就是那些難以脫離其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組產(chǎn)生獨(dú)立的現(xiàn)金流入，并且其賬面價(jià)值難以完全歸屬于某一資產(chǎn)組的資產(chǎn)，比如企業(yè)集團(tuán)的辦公樓等。對(duì)于總部資產(chǎn)的減值測試要分兩種情況：
第一種是總部資產(chǎn)可能有一部分能夠按照合理和一致的基礎(chǔ)分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組，此時(shí)要將包含這部分總部資產(chǎn)的資產(chǎn)組的賬面價(jià)值和其可收回金額比較，然后按照上面資產(chǎn)組減值測試的順序和方法處理；
第二種是總部資產(chǎn)可能還有一部分不能按照合理和一致的基礎(chǔ)分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組，此時(shí)要在不考慮總部資產(chǎn)的情況下，比較資產(chǎn)組的賬面價(jià)值和可收回金額，按照上面資產(chǎn)組減值測試的順序和方法處理，再將資產(chǎn)組和不能分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)作為一個(gè)最小的資產(chǎn)組組合，比較資產(chǎn)組組合的賬面價(jià)值和可收回金額，發(fā)生減值的，要將其分?jǐn)偟娇偛抠Y產(chǎn)和資產(chǎn)組，再計(jì)算資產(chǎn)組各單項(xiàng)資產(chǎn)的減值損失。
這樣清晰了很多，雖然直觀，可能還是不明白具體應(yīng)該如何處理，那么再看看每日一練，強(qiáng)烈建議你自己先做一遍，然后和答案對(duì)比，這樣印象會(huì)更深刻一些：總部資產(chǎn)的減值測試。說到這里，我啰嗦一下，很多學(xué)友對(duì)于綜合題都是只看不做，一來可能時(shí)間不夠，二來是有畏難情緒，這樣長期下去，自己的解題能力是不能得到提高的。遇到新的問題，稍微變化的題目，同樣還是不會(huì)做，或者做題的速度非常慢，很多人都是養(yǎng)成了這樣的壞習(xí)慣，導(dǎo)致自己的考試成績總是上不去。所以，重點(diǎn)章節(jié)的綜合題自己有時(shí)間一定要花時(shí)間去完整獨(dú)立地做一遍，做完了再去對(duì)照答案，不要邊看答案邊做。好了，我們接著學(xué)習(xí)。
資產(chǎn)減值這一章開始學(xué)的時(shí)候也是云里霧里的，不知道那些表格算來算去怎么回事，通過做題和看書理了理頭緒，其實(shí)資產(chǎn)減值走的是以下這條主線：
單項(xiàng)資產(chǎn)的減值測試——資產(chǎn)組的減值測試——總部資產(chǎn)的減值測試——商譽(yù)的減值測試
當(dāng)然在一些大的綜合題中，也可能將這幾種情況綜合到一起，這樣的題目難度是比較大的。
1.單項(xiàng)資產(chǎn)的減值測試
單項(xiàng)資產(chǎn)的減值測試比較簡單，也就是存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等減值的處理，雖然教材中資產(chǎn)減值這一章沒有將這個(gè)內(nèi)容，但是我們聯(lián)系起來想，只需要先計(jì)算出賬面價(jià)值，再和它的可收回金額或可變現(xiàn)凈值或未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值比較，如果賬面價(jià)值大于后者，則發(fā)生了減值，要計(jì)提減值準(zhǔn)備，做如下賬務(wù)處理：
借：資產(chǎn)減值損失
貸：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備
壞賬準(zhǔn)備
持有至到期投資減值準(zhǔn)備
固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備
無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備
長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備
投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備
這里也借鑒一下“死魚”在中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)版塊發(fā)的貼子里的一個(gè)表格來說明各項(xiàng)資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備的原則和是否轉(zhuǎn)回的情況：
在上面的單項(xiàng)資產(chǎn)減值的計(jì)算中，存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的計(jì)提是比較重要的，主要是計(jì)算可變現(xiàn)凈值，我在之前的總結(jié)存貨可變現(xiàn)凈值的確定中已經(jīng)詳細(xì)地說明了，固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)等各個(gè)單項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提也已經(jīng)在前面各個(gè)章節(jié)的總結(jié)中介紹過了，都是比較簡單的，這里就不再啰嗦了。相應(yīng)的例題可以參考我做的每日一練：單項(xiàng)資產(chǎn)減值的確認(rèn)與計(jì)量。
2.資產(chǎn)組的減值測試
資產(chǎn)組的減值測試首先是要認(rèn)定資產(chǎn)組，其關(guān)鍵點(diǎn)就是要能夠獨(dú)立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組產(chǎn)生主要的現(xiàn)金流量。
認(rèn)定資產(chǎn)組以后，就是比較資產(chǎn)組的賬面價(jià)值和可收回金額，當(dāng)賬面價(jià)值大于可收回金額時(shí)，要確認(rèn)資產(chǎn)減值損失。同樣要注意當(dāng)資產(chǎn)組的可收回金額大于賬面價(jià)值的時(shí)候，已經(jīng)計(jì)提的減值是不能夠轉(zhuǎn)回的。
發(fā)生的減值損失，第一步要抵減資產(chǎn)組中商譽(yù)的賬面價(jià)值，然后再根據(jù)資產(chǎn)組中除商譽(yù)以外的其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值的比重分?jǐn)?。但是分?jǐn)偤蟮母髻Y產(chǎn)的賬面價(jià)值不得低于該資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的金額、預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值和零這三者之間的者。下面還是通過每日一練的例題來說明具體的處理：
【例題2·計(jì)算及會(huì)計(jì)處理題】東大科技公司有一條甲生產(chǎn)線，該生產(chǎn)線生產(chǎn)某高端設(shè)備，由A、B、C三部機(jī)器構(gòu)成，成本分別為80萬元、120萬元和200萬元。使用年限均為10年，凈殘值為零，以年限平均法計(jì)提折舊。
A、B、C三部機(jī)器均無法單獨(dú)產(chǎn)生現(xiàn)金流量，但整條生產(chǎn)線構(gòu)成完整的產(chǎn)銷單位，屬于一個(gè)資產(chǎn)組。2008年甲生產(chǎn)線所生產(chǎn)的高端設(shè)備有替代產(chǎn)品上市，到年底，導(dǎo)致公司高端設(shè)備的銷路銳減40％，因此，在2008年12月31日對(duì)該生產(chǎn)線進(jìn)行減值測試。
整條生產(chǎn)線已經(jīng)使用5年，預(yù)計(jì)尚可使用5年。
根據(jù)上述資料，2008年12月31日A、B、C三部機(jī)器的賬面價(jià)值分別為40萬元、60萬元和100萬元。
經(jīng)估計(jì)A機(jī)器的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額為30萬元，B和C機(jī)器都無法合理估計(jì)其公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額以及未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。
同時(shí)通過估計(jì)整條生產(chǎn)線未來5年的現(xiàn)金流量及其恰當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率后，得到該生產(chǎn)線預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為120萬元。由于公司無法合理估計(jì)生產(chǎn)線的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額，公司以該生產(chǎn)線預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為其可收回金額。
要求：（1）編制東大科技公司2008年12月31日與生產(chǎn)高端設(shè)備相關(guān)的資產(chǎn)組減值損失分?jǐn)偙怼?BR> （2）編制東大科技公司2008年12月31日計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的會(huì)計(jì)分錄。
【答案】
（1）在2008年12月31日，該生產(chǎn)線的賬面價(jià)值為200萬元，可收回金額為120萬元，生產(chǎn)線的賬面價(jià)值高于其可收回金額，因此該生產(chǎn)線發(fā)生了減值，公司應(yīng)當(dāng)確認(rèn)減值損失80萬元，并將該減值損失分?jǐn)偟綐?gòu)成生產(chǎn)線的3部機(jī)器中。由于A機(jī)器的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額為30萬元，因此，A機(jī)器分?jǐn)倻p值損失后的賬面價(jià)值不應(yīng)低于30萬元。
注：按照分?jǐn)偙壤瑱C(jī)器A應(yīng)當(dāng)分?jǐn)倻p值損失16萬元(80萬元×20％)，但由于機(jī)器A的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額為30萬元，因此機(jī)器A最多只能確認(rèn)減值損失10萬元(40萬元—30萬元)，未能分?jǐn)偟臏p值損失6萬元(16萬元—10萬元)，應(yīng)當(dāng)在機(jī)器B和機(jī)器C之間進(jìn)行再分?jǐn)偂?BR> （2）根據(jù)上述計(jì)算和分?jǐn)偨Y(jié)果，構(gòu)成甲生產(chǎn)線的機(jī)器A、機(jī)器B和機(jī)器C應(yīng)當(dāng)分別確認(rèn)減值損失100000元、262500元和437500元，會(huì)計(jì)分錄如下：
借：資產(chǎn)減值損失——機(jī)器A 100000
——機(jī)器B 262500
——機(jī)器C 437500
貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備——機(jī)器A 100000
——機(jī)器B 262500
——機(jī)器C 437500
3.總部資產(chǎn)的減值測試
總部資產(chǎn)說白了就是那些難以脫離其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組產(chǎn)生獨(dú)立的現(xiàn)金流入，并且其賬面價(jià)值難以完全歸屬于某一資產(chǎn)組的資產(chǎn)，比如企業(yè)集團(tuán)的辦公樓等。對(duì)于總部資產(chǎn)的減值測試要分兩種情況：
第一種是總部資產(chǎn)可能有一部分能夠按照合理和一致的基礎(chǔ)分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組，此時(shí)要將包含這部分總部資產(chǎn)的資產(chǎn)組的賬面價(jià)值和其可收回金額比較，然后按照上面資產(chǎn)組減值測試的順序和方法處理；
第二種是總部資產(chǎn)可能還有一部分不能按照合理和一致的基礎(chǔ)分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組，此時(shí)要在不考慮總部資產(chǎn)的情況下，比較資產(chǎn)組的賬面價(jià)值和可收回金額，按照上面資產(chǎn)組減值測試的順序和方法處理，再將資產(chǎn)組和不能分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)作為一個(gè)最小的資產(chǎn)組組合，比較資產(chǎn)組組合的賬面價(jià)值和可收回金額，發(fā)生減值的，要將其分?jǐn)偟娇偛抠Y產(chǎn)和資產(chǎn)組，再計(jì)算資產(chǎn)組各單項(xiàng)資產(chǎn)的減值損失。
這樣清晰了很多，雖然直觀，可能還是不明白具體應(yīng)該如何處理，那么再看看每日一練，強(qiáng)烈建議你自己先做一遍，然后和答案對(duì)比，這樣印象會(huì)更深刻一些：總部資產(chǎn)的減值測試。說到這里，我啰嗦一下，很多學(xué)友對(duì)于綜合題都是只看不做，一來可能時(shí)間不夠，二來是有畏難情緒，這樣長期下去，自己的解題能力是不能得到提高的。遇到新的問題，稍微變化的題目，同樣還是不會(huì)做，或者做題的速度非常慢，很多人都是養(yǎng)成了這樣的壞習(xí)慣，導(dǎo)致自己的考試成績總是上不去。所以，重點(diǎn)章節(jié)的綜合題自己有時(shí)間一定要花時(shí)間去完整獨(dú)立地做一遍，做完了再去對(duì)照答案，不要邊看答案邊做。好了，我們接著學(xué)習(xí)。