A公司近年來通過技術創(chuàng)新，企業(yè)持續(xù)盈利。為滿足市場需求，企業(yè)通過異地技術改造來擴大生產能力，新廠房已竣工投入使用。地處鬧市區(qū)的原廠房目前只作為零星倉庫使用，使用率很低。為盤活資產，提高資產利用率，憑借原廠房地處鬧市區(qū)易出租的便利，A公司管理層積極與外界協(xié)商計劃出租原廠房。經前期友好協(xié)商，盈利企業(yè)B公司有意租用該廠房作為經營用房使用，計劃租期為5年，不過原廠房必須經過簡單的改造，B公司才可作為經營用房使用。
據(jù)了解，A公司原廠房固定資產賬面原值12000萬元，折舊年限38年，預計殘值率為5%，已使用并計提折舊28年，月折舊額12000×（1－5%）÷（38×12）=25萬元。經測算為便于B公司使用，進行簡單改造需投入改造費用600萬元，改造期預計3個月。按市價分析，改造后廠房對外出租可收取月租金100萬元。預計改造的原廠房對B公司只有5年的使用價值，如再使用需重新改造。
在對原廠房改造和出租行為進行分析后，有兩種方案可供選擇：方案一，A公司改造后再出租給B公司；方案二，由B公司承租后進行改造。
涉稅分析
對原廠房改造和出租涉及的稅收為：與出租租金收入相關房產稅、營業(yè)稅及相應的城建稅、教育費附加，原廠房投入的改造費用分期在企業(yè)所得稅前扣除所影響的企業(yè)所得稅等。
企業(yè)所得稅。根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第十三條規(guī)定，在計算應納稅所得額時，企業(yè)發(fā)生的下列支出作為長期待攤費用，按照規(guī)定攤銷的，準予扣除：（一）已足額提取折舊的固定資產的改建支出；（二）租入固定資產的改建支出；（三）固定資產的大修理支出；（四）其他應當作為長期待攤費用的支出。同時根據(jù)《企業(yè)所得稅法實施條例》第六十八條規(guī)定，企業(yè)所得稅法第十三條第（一）項和第（二）項所稱固定資產的改建支出，是指改變房屋或者建筑物結構、延長使用年限等發(fā)生的支出。企業(yè)所得稅法第十三條第（一）項規(guī)定的支出，按照固定資產預計尚可使用年限分期攤銷；第（二）項規(guī)定的支出，按照合同約定的剩余租賃期限分期攤銷。改建的固定資產延長使用年限的，除企業(yè)所得稅法第十三條第（一）項和第（二）項規(guī)定外，應當適當延長折舊年限。第五十八條規(guī)定，改建的固定資產，除企業(yè)所得稅法第十三條第（一）項和第（二）項規(guī)定的支出外，以改建過程中發(fā)生的改建支出增加計稅基礎。
由此，方案一A公司改造后再出租給B公司，改造費用600萬元應增加原廠房固定資產賬面原值，并在尚可（剩余）使用年限分期攤銷（假定3個月改造期后，該固定資產即可投入使用），即固定資產原值調增為12000+600=12600萬元，尚可使用年限為（38－28）×12－3=117個月，月折舊額增加600×（1－5%）÷117=4.87萬元。方案二由B公司承租后進行改造，按照合同約定的剩余租賃期限分期攤銷，租期為5年，攤銷年限為5×12－3=57個月，月攤銷額為600÷57=10.53萬元。
稅率。假定A、B公司企業(yè)所得稅適用稅率均為25%，城建稅率為7%，教育費附加征收率為3%，房產稅從租計征稅率為12%，未享受稅收優(yōu)惠，暫不考慮印花稅等其他稅種。
方案比較
對方案的比較，應從租賃雙方的共贏角度考慮，為此可將A、B公司作為一個整體進行分析，對租賃雙方來講，租金支付只是一個整體內部的資金流動，不存在資金流出，只有與改造費用及租金相關的稅收才是資金凈流出。方案比較暫不考慮資金的時間價值。
方案一
A公司改造后再出租給B公司。月租金100萬元，A公司應交房產稅100×12%=12萬元、營業(yè)稅100×5%=5萬元、相應的城建稅及教育費附加5×（7%+3%）=0.5萬元，廠房出租產生的稅前收益100－12－5－0.5－25－4.87=52.63萬元，應交企業(yè)所得稅52.63×25%=13.16萬元，凈利潤52.63－13.16=39.47萬元。5年租賃期滿后，還可繼續(xù)使用的10－5=5年，因該部分改造費用計入計稅基礎所計提折舊可抵稅5×12×4.87×25%=73.05萬元。對B公司來講，支付的月租金100萬元可稅前扣除而抵稅100×25%=25萬元。雙方5年租期累計交稅費5×12×(12+5+0.5+13.16－25)－73.05=266.55萬元。
方案二
由B公司承租后進行改造。
B公司承租后進行改造便于按自己的意愿進行，便于提高效率。月租金90萬元（租金總計5×12×100=6000萬元，減去600元改造費用后為5400萬元，月租金5400÷（5×12）=90萬元），A公司交房產稅90×12%=10.8萬元、營業(yè)稅90×5%=4.5萬元、相應的城建稅及教育費附加4.5×（7%+3%）=0.45萬元，廠房出租產生的稅前收益90－10.8－4.5－0.45－25=49.25萬元，應交企業(yè)所得稅49.25×25%=12.31萬元，凈利潤49.25－12.31=36.94萬元。對B公司來講，支付的月租金90萬元可稅前扣除，即，前3個月每月可抵稅90×25%=22.5萬元，改造完成后，改造費用可按租期分期攤銷在稅前扣除600÷(5×12－3)=10.53萬元，每月抵稅(90+10.53)×25%=25.13萬元。雙方5年租期累計交稅費5×12×(10.8+4.5+0.45+12.31)－(3×22.5+57×25.13)=183.69萬元。
經過比較可知方案一較方案二多支出稅費266.55－183.69=82.86萬元，選擇方案二為佳。
結論
上述方案的比較結果主要是從房屋租金的計稅基礎及改造費用在企業(yè)所得稅前扣除不同所致。如房子必經改造后才可供租用方使用，則將房屋改造后出租，收取的租金中將含改造費用，從而增加與租金相關的稅費支出。反之，如房屋出租后由承租方改造，則相反。同時，改造費用因改造方不同而在企業(yè)所得稅前扣除有所不同，出租前改造，改造費用與房屋相關費用同時攤銷；出租后由承租方改造，改造費用按租賃期限攤銷，攤銷期的長短將影響企業(yè)所得稅的計交時間，從而影響資金的時間價值。所以，在租賃雙方協(xié)商時，應具體進行比較分析時，從合理、合法并有效的角度去考慮。
據(jù)了解，A公司原廠房固定資產賬面原值12000萬元，折舊年限38年，預計殘值率為5%，已使用并計提折舊28年，月折舊額12000×（1－5%）÷（38×12）=25萬元。經測算為便于B公司使用，進行簡單改造需投入改造費用600萬元，改造期預計3個月。按市價分析，改造后廠房對外出租可收取月租金100萬元。預計改造的原廠房對B公司只有5年的使用價值，如再使用需重新改造。
在對原廠房改造和出租行為進行分析后，有兩種方案可供選擇：方案一，A公司改造后再出租給B公司；方案二，由B公司承租后進行改造。
涉稅分析
對原廠房改造和出租涉及的稅收為：與出租租金收入相關房產稅、營業(yè)稅及相應的城建稅、教育費附加，原廠房投入的改造費用分期在企業(yè)所得稅前扣除所影響的企業(yè)所得稅等。
企業(yè)所得稅。根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第十三條規(guī)定，在計算應納稅所得額時，企業(yè)發(fā)生的下列支出作為長期待攤費用，按照規(guī)定攤銷的，準予扣除：（一）已足額提取折舊的固定資產的改建支出；（二）租入固定資產的改建支出；（三）固定資產的大修理支出；（四）其他應當作為長期待攤費用的支出。同時根據(jù)《企業(yè)所得稅法實施條例》第六十八條規(guī)定，企業(yè)所得稅法第十三條第（一）項和第（二）項所稱固定資產的改建支出，是指改變房屋或者建筑物結構、延長使用年限等發(fā)生的支出。企業(yè)所得稅法第十三條第（一）項規(guī)定的支出，按照固定資產預計尚可使用年限分期攤銷；第（二）項規(guī)定的支出，按照合同約定的剩余租賃期限分期攤銷。改建的固定資產延長使用年限的，除企業(yè)所得稅法第十三條第（一）項和第（二）項規(guī)定外，應當適當延長折舊年限。第五十八條規(guī)定，改建的固定資產，除企業(yè)所得稅法第十三條第（一）項和第（二）項規(guī)定的支出外，以改建過程中發(fā)生的改建支出增加計稅基礎。
由此，方案一A公司改造后再出租給B公司，改造費用600萬元應增加原廠房固定資產賬面原值，并在尚可（剩余）使用年限分期攤銷（假定3個月改造期后，該固定資產即可投入使用），即固定資產原值調增為12000+600=12600萬元，尚可使用年限為（38－28）×12－3=117個月，月折舊額增加600×（1－5%）÷117=4.87萬元。方案二由B公司承租后進行改造，按照合同約定的剩余租賃期限分期攤銷，租期為5年，攤銷年限為5×12－3=57個月，月攤銷額為600÷57=10.53萬元。
稅率。假定A、B公司企業(yè)所得稅適用稅率均為25%，城建稅率為7%，教育費附加征收率為3%，房產稅從租計征稅率為12%，未享受稅收優(yōu)惠，暫不考慮印花稅等其他稅種。
方案比較
對方案的比較，應從租賃雙方的共贏角度考慮，為此可將A、B公司作為一個整體進行分析，對租賃雙方來講，租金支付只是一個整體內部的資金流動，不存在資金流出，只有與改造費用及租金相關的稅收才是資金凈流出。方案比較暫不考慮資金的時間價值。
方案一
A公司改造后再出租給B公司。月租金100萬元，A公司應交房產稅100×12%=12萬元、營業(yè)稅100×5%=5萬元、相應的城建稅及教育費附加5×（7%+3%）=0.5萬元，廠房出租產生的稅前收益100－12－5－0.5－25－4.87=52.63萬元，應交企業(yè)所得稅52.63×25%=13.16萬元，凈利潤52.63－13.16=39.47萬元。5年租賃期滿后，還可繼續(xù)使用的10－5=5年，因該部分改造費用計入計稅基礎所計提折舊可抵稅5×12×4.87×25%=73.05萬元。對B公司來講，支付的月租金100萬元可稅前扣除而抵稅100×25%=25萬元。雙方5年租期累計交稅費5×12×(12+5+0.5+13.16－25)－73.05=266.55萬元。
方案二
由B公司承租后進行改造。
B公司承租后進行改造便于按自己的意愿進行，便于提高效率。月租金90萬元（租金總計5×12×100=6000萬元，減去600元改造費用后為5400萬元，月租金5400÷（5×12）=90萬元），A公司交房產稅90×12%=10.8萬元、營業(yè)稅90×5%=4.5萬元、相應的城建稅及教育費附加4.5×（7%+3%）=0.45萬元，廠房出租產生的稅前收益90－10.8－4.5－0.45－25=49.25萬元，應交企業(yè)所得稅49.25×25%=12.31萬元，凈利潤49.25－12.31=36.94萬元。對B公司來講，支付的月租金90萬元可稅前扣除，即，前3個月每月可抵稅90×25%=22.5萬元，改造完成后，改造費用可按租期分期攤銷在稅前扣除600÷(5×12－3)=10.53萬元，每月抵稅(90+10.53)×25%=25.13萬元。雙方5年租期累計交稅費5×12×(10.8+4.5+0.45+12.31)－(3×22.5+57×25.13)=183.69萬元。
經過比較可知方案一較方案二多支出稅費266.55－183.69=82.86萬元，選擇方案二為佳。
結論
上述方案的比較結果主要是從房屋租金的計稅基礎及改造費用在企業(yè)所得稅前扣除不同所致。如房子必經改造后才可供租用方使用，則將房屋改造后出租，收取的租金中將含改造費用，從而增加與租金相關的稅費支出。反之，如房屋出租后由承租方改造，則相反。同時，改造費用因改造方不同而在企業(yè)所得稅前扣除有所不同，出租前改造，改造費用與房屋相關費用同時攤銷；出租后由承租方改造，改造費用按租賃期限攤銷，攤銷期的長短將影響企業(yè)所得稅的計交時間，從而影響資金的時間價值。所以，在租賃雙方協(xié)商時，應具體進行比較分析時，從合理、合法并有效的角度去考慮。