稅法是國家制定的用以調(diào)整國家與納稅人之間在征納稅方面的權利及義務關系的法律規(guī)范的總稱。我國的稅法體系依職能作用的不同可分為稅收實體法和稅收程序法。稅收實體法的主要內(nèi)容包括納稅主體、征稅客體、計稅依據(jù)、稅目、稅率、減稅免稅等。我國稅收實體法內(nèi)容主要包括:流轉(zhuǎn)稅法,所得稅法、財產(chǎn)稅法和行為稅法。其中流轉(zhuǎn)稅法是調(diào)整以流轉(zhuǎn)額為課稅對象的稅收法律規(guī)范的總稱,包括增值稅、消費稅、營業(yè)稅、關稅等。
而其中增值稅和營業(yè)稅是我國流轉(zhuǎn)稅法中主要的兩個稅種。
增值稅法是國家制定的用以調(diào)整增值稅征收與繳納之間權利及義務關系的法律規(guī)范,它是對在我國境內(nèi)銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務,以及進口貨物的金額計算稅款,并實行稅款抵扣制的一種流轉(zhuǎn)稅;它是對單位和個人在生產(chǎn)經(jīng)營過程中取得的增值額為課稅對象征收的一種稅。據(jù)統(tǒng)計,我國財政收入的30%至40%來源于增值稅,是我國財政收入的一個大的稅種,其征稅范圍包括生產(chǎn)、批發(fā)、零售、加工和修理、進口環(huán)節(jié)。
營業(yè)稅法是指國家制定的用以調(diào)整營業(yè)稅征收與繳納之間權利義務關系的法律規(guī)范。它是對在我國境內(nèi)提供應稅勞務、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或銷售不動產(chǎn)的單位或個人所取得的營業(yè)額征收的一種商品與勞務稅,包括交通運輸業(yè)、建筑業(yè)、金融保險業(yè)、郵電通訊業(yè)、文化體育業(yè)、娛樂業(yè)等除加工和修理修配外的服務勞務以及轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)和銷售不動產(chǎn)等業(yè)務。我國營業(yè)稅與增值稅收入占全部稅收收入的60%左右,是國家財政收入的主要來源。
在實際生產(chǎn)經(jīng)營過程中,常常存在混合銷售的行為。所謂混合銷售行為,是指現(xiàn)實生活中有些銷售行為同時涉及貨物和非加工和修理勞務(指屬于營業(yè)稅征稅范圍的勞務活動)?;旌箱N售的特點是:銷售貨物與提供非應稅勞務是由同一納稅人實現(xiàn),價款是同時從一個購買方取得的。增值稅實施細則中規(guī)定:對于從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位及個體經(jīng)營者的混合銷售行為,均為銷售貨物,征收增值稅,對于其他單位和個人的混合銷售行為,不征收增值稅,而征收營業(yè)稅。
根據(jù)《增值稅暫行條例實施細則》的規(guī)定,混合銷售行為屬于應當征收增值稅的,其銷售額應是貨物銷售額與勞務提供額的的合計,該提供勞務的銷售額應視同含稅銷售額處理,且該混合銷售行為涉及的勞務所用購進貨物的進項稅額,凡符合規(guī)定的,在計算該混合銷售行為增值稅時,準予從銷項稅額中抵扣。
而兼營行為是指納稅人既經(jīng)營貨物銷售,又提供營業(yè)稅應稅勞務,且但是銷售貨物或應稅勞務不同時發(fā)生在同一購買者身上,且從事的勞務與某一項銷售貨物或加工修理修配勞務并無直接的聯(lián)系和從屬關系。對于納稅人的兼營行為,應分別核算應稅勞務的營業(yè)額和應納增值稅的銷售額,即應當將不同稅種范圍的經(jīng)營項目分別核算、分別申報納稅。當納稅人兼營行為不分別核算或不能準確核算的,其應稅勞務一并征收增值稅,不征收營業(yè)稅。
混合銷售與兼營,兩者有相同的方面,又有明顯的區(qū)別。相同點是:兩種行為的經(jīng)營范圍都有銷售貨物和提供勞務這兩類經(jīng)營項目。區(qū)別是:混合銷售強調(diào)的是在同一銷售行為中存在兩類經(jīng)營項目的混合,銷售貨款及勞務價款是同時從一個購買方取得的;兼營強調(diào)的是在同一納稅人的經(jīng)營活動中存在著兩類經(jīng)營項目,但是這兩類經(jīng)營項目不是在同一銷售行為中發(fā)生,即銷售貨物和應稅勞務不是同時發(fā)生在同一購買者身上。
從稅務處理上來說,混合銷售的納稅原則是按“經(jīng)營主業(yè)”劃分(經(jīng)營主業(yè)的認定為年營業(yè)額或貨物銷售額超過50%),只征收一種稅,經(jīng)營主業(yè)如納增值稅則混合銷售則納增值稅,經(jīng)營主業(yè)如納營業(yè)稅則混合銷售則納營業(yè)稅。而兼營的納稅原則為:分別核算、分別征稅,即對銷售貨物或應稅勞務的銷售額,征收增值稅;對提供非增值稅的服務業(yè)務征收營業(yè)稅。
混合銷售行為的幾項特殊規(guī)定:
1、從事運輸業(yè)務的單位或個人,發(fā)生銷售貨物并負責運輸,所售貨物的混合銷售行為,征收增值稅。
2、電信單位自己銷售無線尋呼機、移動電話,并為客戶提供有關的電信服務的,屬于混合銷售,征收營業(yè)稅,對單純銷售無線尋呼機、移動電話,不提供有關的電信勞務服務的,征收增值稅。
例1:塑鋼門窗銷售商店甲為一般納稅人,甲銷售產(chǎn)品給乙的同時又為客戶提供安裝服務,收取價款為2000元,另外又收取234元的安裝費。
這是屬于混合銷售行為,塑鋼門銷售商店經(jīng)營主業(yè)是銷售貨物,納增值稅,因此混合銷售行為同樣征收增值稅的業(yè)務。其會計處理為:
甲企業(yè):
借:銀行存款2574
貸:主營業(yè)務收入2000
其他業(yè)務收入200
應交稅費——應交增值稅374
如果安裝業(yè)務耗用的購進商品或加工修理修配勞務帶進的進項稅額,符合規(guī)定條件的可以在銷項稅額中抵扣。
例2:某市一家餐飲公司10月餐飲收入為500萬元,其中包括銷售自制的180噸啤酒所取得的收入。
這是屬于混合銷售行為,餐飲公司的餐飲主業(yè)是營業(yè)稅勞務,因此此混合銷售行為應納營業(yè)稅。其會計處理為:
借:庫存現(xiàn)金(等)5000000
貸:主營業(yè)務收入5000000
計提營業(yè)稅時:
借:營業(yè)稅金及附加250000
貸:應交稅費——應交營業(yè)稅250000
例3、某大型百貨商場為增值稅一般納稅人,2008年5月發(fā)生如下的業(yè)務:銷售商品取得零售收入468萬元,分別核算的飲食服務部取得營業(yè)收入150萬元。
這是屬于兼營行為。對于銷售業(yè)務其會計處理為:
借:庫存現(xiàn)金(等)4680000
貸:主營業(yè)務收入4000000
應交稅費——應交增值稅680000
對于飲食服務部收入,其會計處理為:
借:庫存現(xiàn)金(等)1500000
貸:其他業(yè)務收入1500000
計提營業(yè)稅為:
借:其他業(yè)務成本75000
貸:應交稅費——應交營業(yè)稅75000
例4、宏偉集團運輸隊是專門為本廠產(chǎn)品銷售送貨上門并收取運輸費的統(tǒng)一核算單位,當月銷售商品600萬元,收取運輸費為17.55萬元。
這是屬于特殊規(guī)定中混合銷售征收增值稅業(yè)務,對于收取的運輸費,其會計處理為:
借:應收賬款(等)175500
貸:其他業(yè)務收入150000
應交稅費——應交增值稅(銷項)25500
例5:某電信公司銷售手機帶話費2000元,共收取顧客3000元現(xiàn)金。
這是屬于特殊規(guī)定中混合銷售行為征收營業(yè)稅的業(yè)務,其會計處理為:
借:庫存現(xiàn)金5000
貸:主營業(yè)務收入5000
借:營業(yè)稅金及附加1500
貸:應交稅費——應交營業(yè)稅1500
從以上的會計處理可以看出,營業(yè)稅的計提形成企業(yè)的費用,形成當期損益,從而減少企業(yè)的利潤,而增值稅的計提不形成費用,不影響企業(yè)的利潤,因而增值稅是價外稅,而營業(yè)稅則是一種價內(nèi)稅,他們都是一種以間接稅為主體的稅種,終的消費者是真正的稅負承擔者。
而其中增值稅和營業(yè)稅是我國流轉(zhuǎn)稅法中主要的兩個稅種。
增值稅法是國家制定的用以調(diào)整增值稅征收與繳納之間權利及義務關系的法律規(guī)范,它是對在我國境內(nèi)銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務,以及進口貨物的金額計算稅款,并實行稅款抵扣制的一種流轉(zhuǎn)稅;它是對單位和個人在生產(chǎn)經(jīng)營過程中取得的增值額為課稅對象征收的一種稅。據(jù)統(tǒng)計,我國財政收入的30%至40%來源于增值稅,是我國財政收入的一個大的稅種,其征稅范圍包括生產(chǎn)、批發(fā)、零售、加工和修理、進口環(huán)節(jié)。
營業(yè)稅法是指國家制定的用以調(diào)整營業(yè)稅征收與繳納之間權利義務關系的法律規(guī)范。它是對在我國境內(nèi)提供應稅勞務、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或銷售不動產(chǎn)的單位或個人所取得的營業(yè)額征收的一種商品與勞務稅,包括交通運輸業(yè)、建筑業(yè)、金融保險業(yè)、郵電通訊業(yè)、文化體育業(yè)、娛樂業(yè)等除加工和修理修配外的服務勞務以及轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)和銷售不動產(chǎn)等業(yè)務。我國營業(yè)稅與增值稅收入占全部稅收收入的60%左右,是國家財政收入的主要來源。
在實際生產(chǎn)經(jīng)營過程中,常常存在混合銷售的行為。所謂混合銷售行為,是指現(xiàn)實生活中有些銷售行為同時涉及貨物和非加工和修理勞務(指屬于營業(yè)稅征稅范圍的勞務活動)?;旌箱N售的特點是:銷售貨物與提供非應稅勞務是由同一納稅人實現(xiàn),價款是同時從一個購買方取得的。增值稅實施細則中規(guī)定:對于從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位及個體經(jīng)營者的混合銷售行為,均為銷售貨物,征收增值稅,對于其他單位和個人的混合銷售行為,不征收增值稅,而征收營業(yè)稅。
根據(jù)《增值稅暫行條例實施細則》的規(guī)定,混合銷售行為屬于應當征收增值稅的,其銷售額應是貨物銷售額與勞務提供額的的合計,該提供勞務的銷售額應視同含稅銷售額處理,且該混合銷售行為涉及的勞務所用購進貨物的進項稅額,凡符合規(guī)定的,在計算該混合銷售行為增值稅時,準予從銷項稅額中抵扣。
而兼營行為是指納稅人既經(jīng)營貨物銷售,又提供營業(yè)稅應稅勞務,且但是銷售貨物或應稅勞務不同時發(fā)生在同一購買者身上,且從事的勞務與某一項銷售貨物或加工修理修配勞務并無直接的聯(lián)系和從屬關系。對于納稅人的兼營行為,應分別核算應稅勞務的營業(yè)額和應納增值稅的銷售額,即應當將不同稅種范圍的經(jīng)營項目分別核算、分別申報納稅。當納稅人兼營行為不分別核算或不能準確核算的,其應稅勞務一并征收增值稅,不征收營業(yè)稅。
混合銷售與兼營,兩者有相同的方面,又有明顯的區(qū)別。相同點是:兩種行為的經(jīng)營范圍都有銷售貨物和提供勞務這兩類經(jīng)營項目。區(qū)別是:混合銷售強調(diào)的是在同一銷售行為中存在兩類經(jīng)營項目的混合,銷售貨款及勞務價款是同時從一個購買方取得的;兼營強調(diào)的是在同一納稅人的經(jīng)營活動中存在著兩類經(jīng)營項目,但是這兩類經(jīng)營項目不是在同一銷售行為中發(fā)生,即銷售貨物和應稅勞務不是同時發(fā)生在同一購買者身上。
從稅務處理上來說,混合銷售的納稅原則是按“經(jīng)營主業(yè)”劃分(經(jīng)營主業(yè)的認定為年營業(yè)額或貨物銷售額超過50%),只征收一種稅,經(jīng)營主業(yè)如納增值稅則混合銷售則納增值稅,經(jīng)營主業(yè)如納營業(yè)稅則混合銷售則納營業(yè)稅。而兼營的納稅原則為:分別核算、分別征稅,即對銷售貨物或應稅勞務的銷售額,征收增值稅;對提供非增值稅的服務業(yè)務征收營業(yè)稅。
混合銷售行為的幾項特殊規(guī)定:
1、從事運輸業(yè)務的單位或個人,發(fā)生銷售貨物并負責運輸,所售貨物的混合銷售行為,征收增值稅。
2、電信單位自己銷售無線尋呼機、移動電話,并為客戶提供有關的電信服務的,屬于混合銷售,征收營業(yè)稅,對單純銷售無線尋呼機、移動電話,不提供有關的電信勞務服務的,征收增值稅。
例1:塑鋼門窗銷售商店甲為一般納稅人,甲銷售產(chǎn)品給乙的同時又為客戶提供安裝服務,收取價款為2000元,另外又收取234元的安裝費。
這是屬于混合銷售行為,塑鋼門銷售商店經(jīng)營主業(yè)是銷售貨物,納增值稅,因此混合銷售行為同樣征收增值稅的業(yè)務。其會計處理為:
甲企業(yè):
借:銀行存款2574
貸:主營業(yè)務收入2000
其他業(yè)務收入200
應交稅費——應交增值稅374
如果安裝業(yè)務耗用的購進商品或加工修理修配勞務帶進的進項稅額,符合規(guī)定條件的可以在銷項稅額中抵扣。
例2:某市一家餐飲公司10月餐飲收入為500萬元,其中包括銷售自制的180噸啤酒所取得的收入。
這是屬于混合銷售行為,餐飲公司的餐飲主業(yè)是營業(yè)稅勞務,因此此混合銷售行為應納營業(yè)稅。其會計處理為:
借:庫存現(xiàn)金(等)5000000
貸:主營業(yè)務收入5000000
計提營業(yè)稅時:
借:營業(yè)稅金及附加250000
貸:應交稅費——應交營業(yè)稅250000
例3、某大型百貨商場為增值稅一般納稅人,2008年5月發(fā)生如下的業(yè)務:銷售商品取得零售收入468萬元,分別核算的飲食服務部取得營業(yè)收入150萬元。
這是屬于兼營行為。對于銷售業(yè)務其會計處理為:
借:庫存現(xiàn)金(等)4680000
貸:主營業(yè)務收入4000000
應交稅費——應交增值稅680000
對于飲食服務部收入,其會計處理為:
借:庫存現(xiàn)金(等)1500000
貸:其他業(yè)務收入1500000
計提營業(yè)稅為:
借:其他業(yè)務成本75000
貸:應交稅費——應交營業(yè)稅75000
例4、宏偉集團運輸隊是專門為本廠產(chǎn)品銷售送貨上門并收取運輸費的統(tǒng)一核算單位,當月銷售商品600萬元,收取運輸費為17.55萬元。
這是屬于特殊規(guī)定中混合銷售征收增值稅業(yè)務,對于收取的運輸費,其會計處理為:
借:應收賬款(等)175500
貸:其他業(yè)務收入150000
應交稅費——應交增值稅(銷項)25500
例5:某電信公司銷售手機帶話費2000元,共收取顧客3000元現(xiàn)金。
這是屬于特殊規(guī)定中混合銷售行為征收營業(yè)稅的業(yè)務,其會計處理為:
借:庫存現(xiàn)金5000
貸:主營業(yè)務收入5000
借:營業(yè)稅金及附加1500
貸:應交稅費——應交營業(yè)稅1500
從以上的會計處理可以看出,營業(yè)稅的計提形成企業(yè)的費用,形成當期損益,從而減少企業(yè)的利潤,而增值稅的計提不形成費用,不影響企業(yè)的利潤,因而增值稅是價外稅,而營業(yè)稅則是一種價內(nèi)稅,他們都是一種以間接稅為主體的稅種,終的消費者是真正的稅負承擔者。