適時調(diào)整營業(yè)稅征收范圍*全面規(guī)范營業(yè)額規(guī)定*境內(nèi)外行為判定原則調(diào)整*明晰兼營行為及部分混合銷售行為征稅劃分原則*分公司或者分支機構(gòu)也可作為營業(yè)稅納稅人*納稅義務(wù)發(fā)生時間規(guī)定更明了*納稅地點的表述調(diào)整為機構(gòu)所在地*申報納稅期限延長。
2008年11月14日，國務(wù)院總理溫家寶簽署國務(wù)院第540號令，公布修訂后的《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》；2008年12月15日，財政部、國家稅務(wù)總局第52號令公布修訂后的《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細則》，新條例和細則均自2009年1月1日起施行。修訂后的營業(yè)稅暫行條例及其實施細則變化的有八大看點：
看點1：適時調(diào)整營業(yè)稅征收范圍，稅收負擔(dān)更加公平。
新條例和細則在征稅范圍方面的變化主要體現(xiàn)在以下兩個方面：
1.新細則第五條將過去“單位無償贈與不動產(chǎn)繳納營業(yè)稅”調(diào)整為“單位或者個人將不動產(chǎn)或者土地使用權(quán)無償贈送其他單位或者個人”，同時將對個人無償贈送行為免予征收營業(yè)稅。
2.對過去符合繳納營業(yè)稅條件但未納入征收范圍的行為，新條例明確征收營業(yè)稅并對其中部分項目仍給與免稅照顧。一是新細則第十八條將過去“金融機構(gòu)從事的外匯、有價證券、期貨買賣業(yè)務(wù)”，調(diào)整為“納稅人從事的外匯、有價證券、非貨物期貨和其他金融商品買賣業(yè)務(wù)”，同時給予個人轉(zhuǎn)讓金融商品暫免營業(yè)稅照顧。二是將舊細則第八條對“境內(nèi)保險機構(gòu)為出口貨物提供的保險不征稅”的規(guī)定，調(diào)整為“屬于境內(nèi)勞務(wù)征稅”并在新條例第八條給予免征營業(yè)稅照顧。
上述調(diào)整，既體現(xiàn)了稅法對不同納稅人同一行為稅收負擔(dān)公平的原則，也進一步凸顯了稅法根據(jù)國家產(chǎn)業(yè)發(fā)展導(dǎo)向，適時給予一些行業(yè)稅收優(yōu)惠的稅收調(diào)節(jié)作用。
看點2：全面規(guī)范營業(yè)額規(guī)定，政策適用更加嚴密、方便征管。
新條例和細則在營業(yè)額方面的改動較大，涉及條款共十條，主要體現(xiàn)在以下六個方面：
1.基本規(guī)定方面，重新明確了價外費用的范圍。⑴刪除了原舊條例中“納稅人的營業(yè)額為納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)向?qū)Ψ绞杖〉娜績r款和價外費用”的“向?qū)Ψ健?，主要是解決應(yīng)稅行為接受方與付款方不一致的問題，即對納稅人因提供應(yīng)稅行為收取的款項，無論是從接受方處取得的款項，還是從第三方取得的款項，均應(yīng)并入營業(yè)額繳納營業(yè)稅。⑵細則第十三條進一步明確了價外費用的范圍，增加了“補貼、返還利潤、獎勵費、違約金、罰息、滯納金、延期付款利息、賠償金”等名義的款項，并規(guī)定價外費用不包括同時符合以下三個條件的代行政單位收取的政府性基金和行政事業(yè)性收費：①由國務(wù)院或者省級政府批準(zhǔn)設(shè)立的政府性基金，由國務(wù)院或者省級政府及其財政、價格主管部門批準(zhǔn)設(shè)立的行政事業(yè)性收費；②收取時開具省級以上財政部門印制的財政票據(jù)；③所收款項全額上繳財政。
2.交通運輸業(yè)方面，明確“納稅人將承攬的運輸業(yè)務(wù)分給其他單位或者個人的，以其取得的全部價款和價外費用扣除其支付給其他單位或者個人的運輸費用后的余額為營業(yè)額”。在理解本規(guī)定時，要重點把握以下三點：一是必須承接運輸業(yè)務(wù)，一般應(yīng)提供運輸合同。二是將運輸業(yè)務(wù)分給其他單位或個人時，應(yīng)取得分運人開具的交通運輸業(yè)專用發(fā)票。三是只能扣除支付給分運人的運費，對支付的其他費用如保險費、過路過橋費、鐵路基金等不得扣除。
3.旅游業(yè)方面，明確“納稅人從事旅游業(yè)務(wù)的，以其取得的全部價款和價外費用扣除替旅游者支付給其他單位或者個人的住宿費、餐費、交通費、旅游景點門票和支付給其他接團旅游企業(yè)的旅游費后的余額為營業(yè)額”。理解該條規(guī)定時，要注意把握以下兩點變化：一是適用主體發(fā)生了變化，不再局限于“旅游企業(yè)”而是對所有納稅人，這也解決了過去不少沒有旅游企業(yè)資格但實際組織境內(nèi)外考察的單位差額征稅問題。二是扣除費用僅限于扣除以下兩類費用：①替旅游者支付給其他單位或者個人的住宿費、餐費、交通費、旅游景點門票等四項費用，除此以外的如簽證費、保險費等費用均不得扣除。②替旅游者支付給其他接團旅游企業(yè)的旅游費，這里包括了支付給境內(nèi)和境外接團旅游企業(yè)的接團費用。
4.建筑業(yè)方面，明確“納稅人將建筑工程分包給其他單位的，以其取得的全部價款和價外費用扣除其支付給其他單位的分包款后的余額為營業(yè)額”。與原規(guī)定相比，主要有以下三點變化：一是適用主體由“建筑業(yè)的總承包人”調(diào)整為“納稅人”，即所有從事建筑業(yè)勞務(wù)的單位或者個人，解決了過去再分包不得扣除分包價款而造成重復(fù)征稅的問題。二是將扣除適用范圍由“工程分包或者轉(zhuǎn)包”調(diào)整為“建筑工程分包”，對轉(zhuǎn)包業(yè)務(wù)不再允許扣除。三是根據(jù)建筑行業(yè)有關(guān)“嚴禁個人承攬分包工程業(yè)務(wù)”等規(guī)定，將扣除對象由“他人”調(diào)整為“其他單位”，對分包給個人的也不得扣除分包價款。
同時，新細則第十六條規(guī)定，除本細則第七條規(guī)定外，納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)（不含裝飾勞務(wù)）的，其營業(yè)額應(yīng)當(dāng)包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動力價款在內(nèi)，但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備的價款。與舊條例和細則相比，主要有兩點變化：一是適用范圍由原先“建筑、修繕、裝飾工程作業(yè)”調(diào)整為“除裝飾勞務(wù)以外的建筑業(yè)勞務(wù)”。也就是說，如果納稅人提供裝飾勞務(wù)的，則不適用本規(guī)定。二是對工程所用原材料、其他物資和動力無論是建設(shè)單位提供還是納稅人提供，均應(yīng)并入營業(yè)額繳納營業(yè)稅。
5.金融商品買賣方面，新法規(guī)定，“外匯、有價證券、期貨等金融商品買賣業(yè)務(wù)，以賣出價減去買入價后的余額為營業(yè)額”，與舊條例和細則“外匯、有價證券、期貨買賣業(yè)務(wù)，以賣出價減去買入價后的余額為營業(yè)額”相比，增加了其他金融商品，即對遠期、期權(quán)、掉期等金融衍生品買賣業(yè)務(wù)也給予了差額征稅照顧。
6.增加了差額征稅項目扣除憑證的管理規(guī)定。新條例第六條規(guī)定，“納稅人按照本條例第五條規(guī)定扣除有關(guān)項目，取得的憑證不符合法律、行政法規(guī)或者國務(wù)院稅務(wù)主管部門有關(guān)規(guī)定的，該項目金額不得扣除”，同時新細則第十九條還規(guī)定，“條例第六條所稱符合國務(wù)院稅務(wù)主管部門有關(guān)規(guī)定的憑證（以下統(tǒng)稱合法有效憑證），是指：（一）支付給境內(nèi)單位或者個人的款項，且該單位或者個人發(fā)生的行為屬于營業(yè)稅或者增值稅征收范圍的，以該單位或者個人開具的發(fā)票為合法有效憑證；（二）支付的行政事業(yè)性收費或者政府性基金，以開具的財政票據(jù)為合法有效憑證；（三）支付給境外單位或者個人的款項，以該單位或者個人的簽收單據(jù)為合法有效憑證，稅務(wù)機關(guān)對簽收單據(jù)有疑義的，可以要求其提供境外公證機構(gòu)的確認證明；（四）國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他合法有效憑證”。上述規(guī)定，通過抓住差額征稅項目有關(guān)扣除費用涉及扣除憑證這一核心環(huán)節(jié)，明確扣除憑證必須是合法有效憑證才能扣除，其目的就是規(guī)范扣除項目管理。
看點3：境內(nèi)外行為判定原則調(diào)整，境內(nèi)企業(yè)勞務(wù)出口更加有利，境內(nèi)外企業(yè)稅負更加公平。
1.營業(yè)稅境內(nèi)外勞務(wù)判定原則由“勞務(wù)發(fā)生地”調(diào)整為“屬人”和“收入來源地”相結(jié)合。新細則第四條規(guī)定，提供或者接受條例規(guī)定勞務(wù)的單位或者個人在境內(nèi)的屬于境內(nèi)勞務(wù)。而舊細則第七條規(guī)定“所提供的勞務(wù)發(fā)生在境內(nèi)”屬于境內(nèi)勞務(wù)。理解本條規(guī)定，要注意把握以下三點：一是境內(nèi)單位或者個人提供的全部勞務(wù)，無論其提供的勞務(wù)是否發(fā)生在境內(nèi)都屬于境內(nèi)提供勞務(wù)。二是接受勞務(wù)方在境內(nèi)接收勞務(wù)均為境內(nèi)提供勞務(wù)，無論其是否屬于境內(nèi)單位或者個人。三是勞務(wù)提供方有來源于境內(nèi)的收入都視為境內(nèi)勞務(wù)，無論其是否在境內(nèi)提供勞務(wù)。
2.無形資產(chǎn)境內(nèi)外行為判定原則由“使用地是否在境內(nèi)”調(diào)整為“受讓方是否在境內(nèi)”。新細則第四條規(guī)定，所轉(zhuǎn)讓的無形資產(chǎn)（不含土地使用權(quán)）的接受單位或個人在境內(nèi)以及所轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的土地在境內(nèi)的屬于境內(nèi)行為。與舊細則第七條“無形資產(chǎn)在境內(nèi)使用”屬于境內(nèi)行為相比，新條例和細則強調(diào)的是，對轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)（不含土地使用權(quán)）的行為，如果受讓方屬于境內(nèi)單位或者個人的，則轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)行為屬于境內(nèi)行為，反之為境外行為；對土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓的行為，如果所轉(zhuǎn)讓的土地在境內(nèi)，屬于境內(nèi)行為，反之屬于境外行為。
2008年11月14日，國務(wù)院總理溫家寶簽署國務(wù)院第540號令，公布修訂后的《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》；2008年12月15日，財政部、國家稅務(wù)總局第52號令公布修訂后的《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細則》，新條例和細則均自2009年1月1日起施行。修訂后的營業(yè)稅暫行條例及其實施細則變化的有八大看點：
看點1：適時調(diào)整營業(yè)稅征收范圍，稅收負擔(dān)更加公平。
新條例和細則在征稅范圍方面的變化主要體現(xiàn)在以下兩個方面：
1.新細則第五條將過去“單位無償贈與不動產(chǎn)繳納營業(yè)稅”調(diào)整為“單位或者個人將不動產(chǎn)或者土地使用權(quán)無償贈送其他單位或者個人”，同時將對個人無償贈送行為免予征收營業(yè)稅。
2.對過去符合繳納營業(yè)稅條件但未納入征收范圍的行為，新條例明確征收營業(yè)稅并對其中部分項目仍給與免稅照顧。一是新細則第十八條將過去“金融機構(gòu)從事的外匯、有價證券、期貨買賣業(yè)務(wù)”，調(diào)整為“納稅人從事的外匯、有價證券、非貨物期貨和其他金融商品買賣業(yè)務(wù)”，同時給予個人轉(zhuǎn)讓金融商品暫免營業(yè)稅照顧。二是將舊細則第八條對“境內(nèi)保險機構(gòu)為出口貨物提供的保險不征稅”的規(guī)定，調(diào)整為“屬于境內(nèi)勞務(wù)征稅”并在新條例第八條給予免征營業(yè)稅照顧。
上述調(diào)整，既體現(xiàn)了稅法對不同納稅人同一行為稅收負擔(dān)公平的原則，也進一步凸顯了稅法根據(jù)國家產(chǎn)業(yè)發(fā)展導(dǎo)向，適時給予一些行業(yè)稅收優(yōu)惠的稅收調(diào)節(jié)作用。
看點2：全面規(guī)范營業(yè)額規(guī)定，政策適用更加嚴密、方便征管。
新條例和細則在營業(yè)額方面的改動較大，涉及條款共十條，主要體現(xiàn)在以下六個方面：
1.基本規(guī)定方面，重新明確了價外費用的范圍。⑴刪除了原舊條例中“納稅人的營業(yè)額為納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)向?qū)Ψ绞杖〉娜績r款和價外費用”的“向?qū)Ψ健?，主要是解決應(yīng)稅行為接受方與付款方不一致的問題，即對納稅人因提供應(yīng)稅行為收取的款項，無論是從接受方處取得的款項，還是從第三方取得的款項，均應(yīng)并入營業(yè)額繳納營業(yè)稅。⑵細則第十三條進一步明確了價外費用的范圍，增加了“補貼、返還利潤、獎勵費、違約金、罰息、滯納金、延期付款利息、賠償金”等名義的款項，并規(guī)定價外費用不包括同時符合以下三個條件的代行政單位收取的政府性基金和行政事業(yè)性收費：①由國務(wù)院或者省級政府批準(zhǔn)設(shè)立的政府性基金，由國務(wù)院或者省級政府及其財政、價格主管部門批準(zhǔn)設(shè)立的行政事業(yè)性收費；②收取時開具省級以上財政部門印制的財政票據(jù)；③所收款項全額上繳財政。
2.交通運輸業(yè)方面，明確“納稅人將承攬的運輸業(yè)務(wù)分給其他單位或者個人的，以其取得的全部價款和價外費用扣除其支付給其他單位或者個人的運輸費用后的余額為營業(yè)額”。在理解本規(guī)定時，要重點把握以下三點：一是必須承接運輸業(yè)務(wù)，一般應(yīng)提供運輸合同。二是將運輸業(yè)務(wù)分給其他單位或個人時，應(yīng)取得分運人開具的交通運輸業(yè)專用發(fā)票。三是只能扣除支付給分運人的運費，對支付的其他費用如保險費、過路過橋費、鐵路基金等不得扣除。
3.旅游業(yè)方面，明確“納稅人從事旅游業(yè)務(wù)的，以其取得的全部價款和價外費用扣除替旅游者支付給其他單位或者個人的住宿費、餐費、交通費、旅游景點門票和支付給其他接團旅游企業(yè)的旅游費后的余額為營業(yè)額”。理解該條規(guī)定時，要注意把握以下兩點變化：一是適用主體發(fā)生了變化，不再局限于“旅游企業(yè)”而是對所有納稅人，這也解決了過去不少沒有旅游企業(yè)資格但實際組織境內(nèi)外考察的單位差額征稅問題。二是扣除費用僅限于扣除以下兩類費用：①替旅游者支付給其他單位或者個人的住宿費、餐費、交通費、旅游景點門票等四項費用，除此以外的如簽證費、保險費等費用均不得扣除。②替旅游者支付給其他接團旅游企業(yè)的旅游費，這里包括了支付給境內(nèi)和境外接團旅游企業(yè)的接團費用。
4.建筑業(yè)方面，明確“納稅人將建筑工程分包給其他單位的，以其取得的全部價款和價外費用扣除其支付給其他單位的分包款后的余額為營業(yè)額”。與原規(guī)定相比，主要有以下三點變化：一是適用主體由“建筑業(yè)的總承包人”調(diào)整為“納稅人”，即所有從事建筑業(yè)勞務(wù)的單位或者個人，解決了過去再分包不得扣除分包價款而造成重復(fù)征稅的問題。二是將扣除適用范圍由“工程分包或者轉(zhuǎn)包”調(diào)整為“建筑工程分包”，對轉(zhuǎn)包業(yè)務(wù)不再允許扣除。三是根據(jù)建筑行業(yè)有關(guān)“嚴禁個人承攬分包工程業(yè)務(wù)”等規(guī)定，將扣除對象由“他人”調(diào)整為“其他單位”，對分包給個人的也不得扣除分包價款。
同時，新細則第十六條規(guī)定，除本細則第七條規(guī)定外，納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)（不含裝飾勞務(wù)）的，其營業(yè)額應(yīng)當(dāng)包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動力價款在內(nèi)，但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備的價款。與舊條例和細則相比，主要有兩點變化：一是適用范圍由原先“建筑、修繕、裝飾工程作業(yè)”調(diào)整為“除裝飾勞務(wù)以外的建筑業(yè)勞務(wù)”。也就是說，如果納稅人提供裝飾勞務(wù)的，則不適用本規(guī)定。二是對工程所用原材料、其他物資和動力無論是建設(shè)單位提供還是納稅人提供，均應(yīng)并入營業(yè)額繳納營業(yè)稅。
5.金融商品買賣方面，新法規(guī)定，“外匯、有價證券、期貨等金融商品買賣業(yè)務(wù)，以賣出價減去買入價后的余額為營業(yè)額”，與舊條例和細則“外匯、有價證券、期貨買賣業(yè)務(wù)，以賣出價減去買入價后的余額為營業(yè)額”相比，增加了其他金融商品，即對遠期、期權(quán)、掉期等金融衍生品買賣業(yè)務(wù)也給予了差額征稅照顧。
6.增加了差額征稅項目扣除憑證的管理規(guī)定。新條例第六條規(guī)定，“納稅人按照本條例第五條規(guī)定扣除有關(guān)項目，取得的憑證不符合法律、行政法規(guī)或者國務(wù)院稅務(wù)主管部門有關(guān)規(guī)定的，該項目金額不得扣除”，同時新細則第十九條還規(guī)定，“條例第六條所稱符合國務(wù)院稅務(wù)主管部門有關(guān)規(guī)定的憑證（以下統(tǒng)稱合法有效憑證），是指：（一）支付給境內(nèi)單位或者個人的款項，且該單位或者個人發(fā)生的行為屬于營業(yè)稅或者增值稅征收范圍的，以該單位或者個人開具的發(fā)票為合法有效憑證；（二）支付的行政事業(yè)性收費或者政府性基金，以開具的財政票據(jù)為合法有效憑證；（三）支付給境外單位或者個人的款項，以該單位或者個人的簽收單據(jù)為合法有效憑證，稅務(wù)機關(guān)對簽收單據(jù)有疑義的，可以要求其提供境外公證機構(gòu)的確認證明；（四）國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他合法有效憑證”。上述規(guī)定，通過抓住差額征稅項目有關(guān)扣除費用涉及扣除憑證這一核心環(huán)節(jié)，明確扣除憑證必須是合法有效憑證才能扣除，其目的就是規(guī)范扣除項目管理。
看點3：境內(nèi)外行為判定原則調(diào)整，境內(nèi)企業(yè)勞務(wù)出口更加有利，境內(nèi)外企業(yè)稅負更加公平。
1.營業(yè)稅境內(nèi)外勞務(wù)判定原則由“勞務(wù)發(fā)生地”調(diào)整為“屬人”和“收入來源地”相結(jié)合。新細則第四條規(guī)定，提供或者接受條例規(guī)定勞務(wù)的單位或者個人在境內(nèi)的屬于境內(nèi)勞務(wù)。而舊細則第七條規(guī)定“所提供的勞務(wù)發(fā)生在境內(nèi)”屬于境內(nèi)勞務(wù)。理解本條規(guī)定，要注意把握以下三點：一是境內(nèi)單位或者個人提供的全部勞務(wù)，無論其提供的勞務(wù)是否發(fā)生在境內(nèi)都屬于境內(nèi)提供勞務(wù)。二是接受勞務(wù)方在境內(nèi)接收勞務(wù)均為境內(nèi)提供勞務(wù)，無論其是否屬于境內(nèi)單位或者個人。三是勞務(wù)提供方有來源于境內(nèi)的收入都視為境內(nèi)勞務(wù)，無論其是否在境內(nèi)提供勞務(wù)。
2.無形資產(chǎn)境內(nèi)外行為判定原則由“使用地是否在境內(nèi)”調(diào)整為“受讓方是否在境內(nèi)”。新細則第四條規(guī)定，所轉(zhuǎn)讓的無形資產(chǎn)（不含土地使用權(quán)）的接受單位或個人在境內(nèi)以及所轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的土地在境內(nèi)的屬于境內(nèi)行為。與舊細則第七條“無形資產(chǎn)在境內(nèi)使用”屬于境內(nèi)行為相比，新條例和細則強調(diào)的是，對轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)（不含土地使用權(quán)）的行為，如果受讓方屬于境內(nèi)單位或者個人的，則轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)行為屬于境內(nèi)行為，反之為境外行為；對土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓的行為，如果所轉(zhuǎn)讓的土地在境內(nèi)，屬于境內(nèi)行為，反之屬于境外行為。