一、應(yīng)用公允價(jià)值的意義
對(duì)可以取得公允價(jià)值的資產(chǎn)采用公允價(jià)值計(jì)價(jià)能有效地增強(qiáng)會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性，為投資者、債權(quán)人等眾多利益相關(guān)者提供更加有助于其決策的信息。這種做法在技術(shù)上的先進(jìn)性是不容置疑的。拿投資房地產(chǎn)來(lái)說(shuō)，賬面價(jià)值2 000萬(wàn)元，如果市價(jià)漲到兩億元，會(huì)計(jì)上就應(yīng)該反映兩億元，這樣的信息才真正有用。如果仍然堅(jiān)持在報(bào)表上顯示2 000萬(wàn)元，會(huì)計(jì)處理倒是簡(jiǎn)單了，但是這種信息不僅不能幫助投資者進(jìn)行決策分析，甚至還會(huì)產(chǎn)生誤導(dǎo)。
二、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用公允價(jià)值的動(dòng)因
1．新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則強(qiáng)化了為投資者和社會(huì)公眾提供決策有用會(huì)計(jì)信息的新理念。它要求提供的信息不僅僅是真實(shí)的可靠的，更重要的是有用的、相關(guān)的信息，就必然要求相應(yīng)改革受托責(zé)任觀下所形成的傳統(tǒng)會(huì)計(jì)程序和方法，采用公允價(jià)值計(jì)量屬性。
2．基于中國(guó)改革開(kāi)放的客觀現(xiàn)實(shí)和國(guó)際會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)的大趨勢(shì)。努力使中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則靠近，是對(duì)中國(guó)當(dāng)前發(fā)展市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)和融人國(guó)際經(jīng)濟(jì)生活這一現(xiàn)實(shí)的基本認(rèn)同。
3．公允價(jià)值的運(yùn)用符合我國(guó)現(xiàn)實(shí)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展環(huán)境。金融衍生產(chǎn)品交易活躍，作為一種合約它的市場(chǎng)價(jià)格在不斷變化，這種變動(dòng)在以歷史成本為計(jì)量屬性的傳統(tǒng)財(cái)務(wù)報(bào)表中根本無(wú)法反映出來(lái)，只有公允價(jià)值才能對(duì)其進(jìn)行準(zhǔn)確確認(rèn)和計(jì)量。
三、新公允價(jià)值準(zhǔn)則的應(yīng)用
1．會(huì)計(jì)準(zhǔn)則提出若有確鑿證據(jù)表明投資房地產(chǎn)的公允價(jià)值能夠持續(xù)可靠取得，可以采用公允價(jià)值計(jì)量。企業(yè)以公允價(jià)值為基礎(chǔ)調(diào)整其賬面價(jià)值，公允價(jià)值與原賬面價(jià)值之間的差額計(jì)人當(dāng)期損益，在公允價(jià)值的計(jì)量模式下，不計(jì)提折舊或減值準(zhǔn)備。同時(shí)新準(zhǔn)則考慮到可操作性等方面的原因，借鑒了國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中確定公允價(jià)值的方法，列示了四種可供選擇的方法，在一定程度上提高了投資房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式的可靠性。
2．修訂后的債務(wù)重組準(zhǔn)則改變現(xiàn)行的由于債權(quán)人讓步而導(dǎo)致債務(wù)人豁免或少償還的負(fù)債計(jì)入資本公積金的做法。將債務(wù)重組收益計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入，對(duì)實(shí)物抵債引進(jìn)公允價(jià)值作 為計(jì)量屬性，如果抵債物資沒(méi)有活躍的交易市場(chǎng)，可以通過(guò)評(píng)估確定公允價(jià)值，如果雙方是非關(guān)聯(lián)方，雙方的協(xié)商作價(jià)也視為公允價(jià)值。同時(shí)，新準(zhǔn)則在債務(wù)重組準(zhǔn)則定義中，增加了“只有債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難的情況下”才能對(duì)債務(wù)人的讓步確認(rèn)為損益。因此說(shuō)，債務(wù)重組會(huì)計(jì)處理更加務(wù)實(shí)。
3．非同一控制下的企業(yè)合并。新準(zhǔn)則規(guī)定對(duì)于非同一控制下的企業(yè)合并，可以雙方討價(jià)還價(jià)，是雙方自愿交易的結(jié)果，因此只要有雙方認(rèn)可的公允價(jià)值，就可以確認(rèn)購(gòu)買商譽(yù)。在這樣的處理下，對(duì)于同一控制下的企業(yè)合并，合并方取得的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值與支付的合并對(duì)賬面價(jià)值的差額，應(yīng)調(diào)整資本公積，資本公積不足沖減的，再調(diào)整留存收益。因此說(shuō)，公允價(jià)值的運(yùn)用推動(dòng)了非同一控制下的商業(yè)企業(yè)重組。
4．我國(guó)目前的非貨幣性交易準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的非貨幣性交易按照交易的賬面價(jià)值入賬，只有在收到的情況下，按比例確認(rèn)損益，沒(méi)有采用公允價(jià)值。修訂后的非貨幣性交易準(zhǔn)則引入公允價(jià)值作為入賬基礎(chǔ)，如沒(méi)有活躍市場(chǎng)，則非關(guān)聯(lián)的交易雙方在第三方干預(yù)的情況下協(xié)商作價(jià)，也可視為公允價(jià)值，對(duì)于公允價(jià)值的運(yùn)用，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則還規(guī)定了按照非貨幣性資產(chǎn)交換的兩個(gè)前提條件，即該項(xiàng)交易必須具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，此外準(zhǔn)則還規(guī)定，確定是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)企業(yè)還應(yīng)當(dāng)關(guān)注交易各方是否存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系，關(guān)聯(lián)方關(guān)系的存在可能會(huì)導(dǎo)致發(fā)生的非貨幣性交易不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，因此說(shuō)非貨幣性資產(chǎn)交易會(huì)計(jì)處理注重商業(yè)實(shí)質(zhì)。
5．公允價(jià)值在新準(zhǔn)則中的應(yīng)用要十分謹(jǐn)慎、不能濫用。與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告相比，我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系在確定公允價(jià)值的應(yīng)用范圍時(shí)，更充分地考慮了我國(guó)的國(guó)情進(jìn)行了審慎改進(jìn)，公允價(jià)值的應(yīng)用必須滿足一定的條件。清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值之間的差額確認(rèn)為債務(wù)重組利得，計(jì)入當(dāng)期損益；當(dāng)債務(wù)轉(zhuǎn)為資本，重組債務(wù)的賬面價(jià)值與股份的公允價(jià)值總額之間的差額也可產(chǎn)生損益；修改其他債務(wù)條件，使得重組債務(wù)的前后人賬之間存在差額，也可產(chǎn)生損益。新債務(wù)重組準(zhǔn)則將債務(wù)重組收益計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入，對(duì)于實(shí)物抵債業(yè)務(wù)，引進(jìn)公允價(jià)值作為計(jì)量屬性，如果抵債物資沒(méi)有活躍的交易市場(chǎng)，可以通過(guò)評(píng)估確定其公允價(jià)值，如果雙方是非關(guān)聯(lián)方，雙方的協(xié)商作價(jià)也可視為公允價(jià)值。
6．公允價(jià)值計(jì)量在非同一控制下企業(yè)合并中的運(yùn)用。新準(zhǔn)則規(guī)定，非同一控制下的企業(yè)合并視同一個(gè)企業(yè)購(gòu)買另外一個(gè)企業(yè)的交易，按照購(gòu)買法進(jìn)行核算。在購(gòu)買日，購(gòu)買方的合并成本大于確認(rèn)的各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值凈額的差額確認(rèn)為商譽(yù)。企業(yè)應(yīng)于每個(gè)會(huì)計(jì)期末對(duì)商譽(yù)進(jìn)行減值測(cè)試，計(jì)算確定其減值金額，對(duì)商譽(yù)測(cè)試的減值部分應(yīng)計(jì)入當(dāng) 期損益。在購(gòu)買日，購(gòu)買方的合并成本小于確認(rèn)的各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)，負(fù)債的公允價(jià)值凈額的差額為負(fù)商譽(yù)，在對(duì)取得的被購(gòu)買方各項(xiàng)可辯認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值進(jìn)行復(fù)核后，計(jì)入當(dāng)期損益。
7．公允價(jià)值計(jì)量在金融工具確認(rèn)和計(jì)量準(zhǔn)則中的應(yīng)用。新的投資準(zhǔn)則，修訂了投資的分類方式。修訂后的投資分類為：交易性證券投資、持有到期投資和交易性金融資產(chǎn)，取得調(diào)整時(shí)以成本計(jì)量，期末按照公允價(jià)值對(duì)金融資產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，公允價(jià)值的變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益。按照這一規(guī)定，上市公司進(jìn)行短期股票投資時(shí)將不再采用原先單向的成本與市價(jià)孰低法計(jì)量，而將純粹采用市價(jià)法。新準(zhǔn)則規(guī)定衍生金融工具一律以公允價(jià)值計(jì)量，并從表外移到表內(nèi)反映，這種金融工具表內(nèi)化使投資者能正確認(rèn)識(shí)企業(yè)的資產(chǎn)和負(fù)債。
對(duì)可以取得公允價(jià)值的資產(chǎn)采用公允價(jià)值計(jì)價(jià)能有效地增強(qiáng)會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性，為投資者、債權(quán)人等眾多利益相關(guān)者提供更加有助于其決策的信息。這種做法在技術(shù)上的先進(jìn)性是不容置疑的。拿投資房地產(chǎn)來(lái)說(shuō)，賬面價(jià)值2 000萬(wàn)元，如果市價(jià)漲到兩億元，會(huì)計(jì)上就應(yīng)該反映兩億元，這樣的信息才真正有用。如果仍然堅(jiān)持在報(bào)表上顯示2 000萬(wàn)元，會(huì)計(jì)處理倒是簡(jiǎn)單了，但是這種信息不僅不能幫助投資者進(jìn)行決策分析，甚至還會(huì)產(chǎn)生誤導(dǎo)。
二、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用公允價(jià)值的動(dòng)因
1．新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則強(qiáng)化了為投資者和社會(huì)公眾提供決策有用會(huì)計(jì)信息的新理念。它要求提供的信息不僅僅是真實(shí)的可靠的，更重要的是有用的、相關(guān)的信息，就必然要求相應(yīng)改革受托責(zé)任觀下所形成的傳統(tǒng)會(huì)計(jì)程序和方法，采用公允價(jià)值計(jì)量屬性。
2．基于中國(guó)改革開(kāi)放的客觀現(xiàn)實(shí)和國(guó)際會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)的大趨勢(shì)。努力使中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則靠近，是對(duì)中國(guó)當(dāng)前發(fā)展市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)和融人國(guó)際經(jīng)濟(jì)生活這一現(xiàn)實(shí)的基本認(rèn)同。
3．公允價(jià)值的運(yùn)用符合我國(guó)現(xiàn)實(shí)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展環(huán)境。金融衍生產(chǎn)品交易活躍，作為一種合約它的市場(chǎng)價(jià)格在不斷變化，這種變動(dòng)在以歷史成本為計(jì)量屬性的傳統(tǒng)財(cái)務(wù)報(bào)表中根本無(wú)法反映出來(lái)，只有公允價(jià)值才能對(duì)其進(jìn)行準(zhǔn)確確認(rèn)和計(jì)量。
三、新公允價(jià)值準(zhǔn)則的應(yīng)用
1．會(huì)計(jì)準(zhǔn)則提出若有確鑿證據(jù)表明投資房地產(chǎn)的公允價(jià)值能夠持續(xù)可靠取得，可以采用公允價(jià)值計(jì)量。企業(yè)以公允價(jià)值為基礎(chǔ)調(diào)整其賬面價(jià)值，公允價(jià)值與原賬面價(jià)值之間的差額計(jì)人當(dāng)期損益，在公允價(jià)值的計(jì)量模式下，不計(jì)提折舊或減值準(zhǔn)備。同時(shí)新準(zhǔn)則考慮到可操作性等方面的原因，借鑒了國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中確定公允價(jià)值的方法，列示了四種可供選擇的方法，在一定程度上提高了投資房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式的可靠性。
2．修訂后的債務(wù)重組準(zhǔn)則改變現(xiàn)行的由于債權(quán)人讓步而導(dǎo)致債務(wù)人豁免或少償還的負(fù)債計(jì)入資本公積金的做法。將債務(wù)重組收益計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入，對(duì)實(shí)物抵債引進(jìn)公允價(jià)值作 為計(jì)量屬性，如果抵債物資沒(méi)有活躍的交易市場(chǎng)，可以通過(guò)評(píng)估確定公允價(jià)值，如果雙方是非關(guān)聯(lián)方，雙方的協(xié)商作價(jià)也視為公允價(jià)值。同時(shí)，新準(zhǔn)則在債務(wù)重組準(zhǔn)則定義中，增加了“只有債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難的情況下”才能對(duì)債務(wù)人的讓步確認(rèn)為損益。因此說(shuō)，債務(wù)重組會(huì)計(jì)處理更加務(wù)實(shí)。
3．非同一控制下的企業(yè)合并。新準(zhǔn)則規(guī)定對(duì)于非同一控制下的企業(yè)合并，可以雙方討價(jià)還價(jià)，是雙方自愿交易的結(jié)果，因此只要有雙方認(rèn)可的公允價(jià)值，就可以確認(rèn)購(gòu)買商譽(yù)。在這樣的處理下，對(duì)于同一控制下的企業(yè)合并，合并方取得的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值與支付的合并對(duì)賬面價(jià)值的差額，應(yīng)調(diào)整資本公積，資本公積不足沖減的，再調(diào)整留存收益。因此說(shuō)，公允價(jià)值的運(yùn)用推動(dòng)了非同一控制下的商業(yè)企業(yè)重組。
4．我國(guó)目前的非貨幣性交易準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的非貨幣性交易按照交易的賬面價(jià)值入賬，只有在收到的情況下，按比例確認(rèn)損益，沒(méi)有采用公允價(jià)值。修訂后的非貨幣性交易準(zhǔn)則引入公允價(jià)值作為入賬基礎(chǔ)，如沒(méi)有活躍市場(chǎng)，則非關(guān)聯(lián)的交易雙方在第三方干預(yù)的情況下協(xié)商作價(jià)，也可視為公允價(jià)值，對(duì)于公允價(jià)值的運(yùn)用，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則還規(guī)定了按照非貨幣性資產(chǎn)交換的兩個(gè)前提條件，即該項(xiàng)交易必須具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，此外準(zhǔn)則還規(guī)定，確定是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)企業(yè)還應(yīng)當(dāng)關(guān)注交易各方是否存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系，關(guān)聯(lián)方關(guān)系的存在可能會(huì)導(dǎo)致發(fā)生的非貨幣性交易不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，因此說(shuō)非貨幣性資產(chǎn)交易會(huì)計(jì)處理注重商業(yè)實(shí)質(zhì)。
5．公允價(jià)值在新準(zhǔn)則中的應(yīng)用要十分謹(jǐn)慎、不能濫用。與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告相比，我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系在確定公允價(jià)值的應(yīng)用范圍時(shí)，更充分地考慮了我國(guó)的國(guó)情進(jìn)行了審慎改進(jìn)，公允價(jià)值的應(yīng)用必須滿足一定的條件。清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值之間的差額確認(rèn)為債務(wù)重組利得，計(jì)入當(dāng)期損益；當(dāng)債務(wù)轉(zhuǎn)為資本，重組債務(wù)的賬面價(jià)值與股份的公允價(jià)值總額之間的差額也可產(chǎn)生損益；修改其他債務(wù)條件，使得重組債務(wù)的前后人賬之間存在差額，也可產(chǎn)生損益。新債務(wù)重組準(zhǔn)則將債務(wù)重組收益計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入，對(duì)于實(shí)物抵債業(yè)務(wù)，引進(jìn)公允價(jià)值作為計(jì)量屬性，如果抵債物資沒(méi)有活躍的交易市場(chǎng)，可以通過(guò)評(píng)估確定其公允價(jià)值，如果雙方是非關(guān)聯(lián)方，雙方的協(xié)商作價(jià)也可視為公允價(jià)值。
6．公允價(jià)值計(jì)量在非同一控制下企業(yè)合并中的運(yùn)用。新準(zhǔn)則規(guī)定，非同一控制下的企業(yè)合并視同一個(gè)企業(yè)購(gòu)買另外一個(gè)企業(yè)的交易，按照購(gòu)買法進(jìn)行核算。在購(gòu)買日，購(gòu)買方的合并成本大于確認(rèn)的各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值凈額的差額確認(rèn)為商譽(yù)。企業(yè)應(yīng)于每個(gè)會(huì)計(jì)期末對(duì)商譽(yù)進(jìn)行減值測(cè)試，計(jì)算確定其減值金額，對(duì)商譽(yù)測(cè)試的減值部分應(yīng)計(jì)入當(dāng) 期損益。在購(gòu)買日，購(gòu)買方的合并成本小于確認(rèn)的各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)，負(fù)債的公允價(jià)值凈額的差額為負(fù)商譽(yù)，在對(duì)取得的被購(gòu)買方各項(xiàng)可辯認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值進(jìn)行復(fù)核后，計(jì)入當(dāng)期損益。
7．公允價(jià)值計(jì)量在金融工具確認(rèn)和計(jì)量準(zhǔn)則中的應(yīng)用。新的投資準(zhǔn)則，修訂了投資的分類方式。修訂后的投資分類為：交易性證券投資、持有到期投資和交易性金融資產(chǎn)，取得調(diào)整時(shí)以成本計(jì)量，期末按照公允價(jià)值對(duì)金融資產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，公允價(jià)值的變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益。按照這一規(guī)定，上市公司進(jìn)行短期股票投資時(shí)將不再采用原先單向的成本與市價(jià)孰低法計(jì)量，而將純粹采用市價(jià)法。新準(zhǔn)則規(guī)定衍生金融工具一律以公允價(jià)值計(jì)量，并從表外移到表內(nèi)反映，這種金融工具表內(nèi)化使投資者能正確認(rèn)識(shí)企業(yè)的資產(chǎn)和負(fù)債。