四、財務(wù)費用的納稅調(diào)整
新會計準則界定的“財務(wù)費用”科目，核算企業(yè)為籌集生產(chǎn)經(jīng)營所需資金等而發(fā)生的籌資費用，包括利息支出(減利息收入)、匯兌損益以及相關(guān)的手續(xù)費、企業(yè)發(fā)生的現(xiàn)金折扣或收到的現(xiàn)金折扣等。從性質(zhì)上說，財務(wù)費用屬于短期經(jīng)營性借款費用，按新會計準則規(guī)定，不論貸款人及借款利率如何，企業(yè)支付的財務(wù)費用均應(yīng)全額計入損益。按《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第三十八條規(guī)定，企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的下列利息支出，準予扣除：1．非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經(jīng)批準發(fā)行債券的利息支出；2．非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分。
五、損失的納稅調(diào)整
新會計準則界定的“資產(chǎn)減值損失”科目核算企業(yè)計提各項資產(chǎn)減值準備所形成的損失。“營業(yè)外支出”科目核算企業(yè)發(fā)生的各項營業(yè)外支出，包括非流動資產(chǎn)處置損失、非貨幣性資產(chǎn)交換損失、債務(wù)重組損失、公益性捐贈支出、非常損失、盤虧損失等。
《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第三十二條規(guī)定，企業(yè)所得稅法第八條所稱損失，是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的固定資產(chǎn)和存貨的盤虧、毀損、報廢損失，轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)損失，呆賬損失，壞賬損失，自然災(zāi)害等不可抗力因素造成的損失以及其他損失。企業(yè)發(fā)生的損失，減除責(zé)任人賠償和保險賠款后的余額，依照國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門的規(guī)定扣除。企業(yè)已經(jīng)作為損失處理的資產(chǎn)，在以后納稅年度又全部收回或者部分收回時，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期收入。
按會計“資產(chǎn)減值損失”科目核算企業(yè)計提各項資產(chǎn)減值準備所形成的損失不能在計提時扣除，應(yīng)在實際發(fā)生損失后依照稅法規(guī)定扣除?！盃I業(yè)外支出”科目核算企業(yè)發(fā)生的各項營業(yè)外支出，包括非流動資產(chǎn)處置損失、非貨幣性資產(chǎn)交換損失、債務(wù)重組損失、公益性捐贈支出、非常損失、盤虧損失等，符合企業(yè)所得稅法規(guī)定條件、限額的，依照稅法規(guī)定程序確認后方可在稅前扣除。
綜合舉例：某工業(yè)企業(yè)為居民企業(yè)，假定2008年經(jīng)營業(yè)務(wù)如下：
(一)取得銷售收入2 500萬元。
(二)銷售成本1 100萬元。
(三)發(fā)生銷售費用670萬元(其中廣告費450萬元)；管理費用480萬元(其中業(yè)務(wù)招待費15萬元、技術(shù)開發(fā)費20萬元)；財務(wù)費用60萬元。
(四)銷售稅金160萬元(含增值稅120萬元)。
(五)營業(yè)外收入70萬元，營業(yè)外支出50萬元 (含通過公益性社會團體向貧困山區(qū)捐款30萬元，支付稅收滯納金6萬元)。
(六)計入成本、費用中的實發(fā)工資總額150萬元、撥繳職工工會經(jīng)費3萬元、支出職工福利費和職工教育經(jīng)費29萬元。
要求：分別計算該企業(yè)2008年度的會計利潤寫本年度應(yīng)納稅所得額、應(yīng)納的企業(yè)所得稅。
【答案】
(一)會計利潤總額=銷售收入+營業(yè)外收入一銷售成本一銷售費用一管理費用一財務(wù)費用一稅金(不包括增值稅)一營業(yè)外支出=2 500+70—l 100一670一480—60—40—50=l 70(萬元)
(二)廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費調(diào)增所得額=450—2 500×15％=450—375=75(萬元)
(注：廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費會計賬列支450萬元，而稅法規(guī)定不超過當(dāng)年銷售(營業(yè))收入15％)
(三)業(yè)務(wù)招待費調(diào)增所得額=15—15 X60％=15—9=6(萬元)
2 500×5％o=12．5(萬元)>15×60％=9(萬元)
(注：業(yè)務(wù)招待費會計賬列支15萬元，而稅法規(guī)定企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費支出，按照發(fā)生額的60％扣除，但不得超過當(dāng)年銷售(營業(yè))收入的5‰)
(四)捐贈支出應(yīng)調(diào)增所得額=30—170×12％=9．6(萬元)
(注：會計賬列支30萬元，稅法規(guī)定公益性捐贈稅前扣除標(biāo)準為企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，不超過年度利潤總額12％的部分，準予扣除)
(五)“三費”應(yīng)調(diào)增所得額=3+29—150×18．5％=4．25(萬元)
[注：三費會計賬列支(3+29)萬元，稅法規(guī)定職工工會經(jīng)費為工資總額的2％、職工教育經(jīng)費為工資總額的2．5％、職工福利費為工資總額的14％]
(六)技術(shù)開發(fā)費加扣=20X 50％=10(萬元)
(注：技術(shù)開發(fā)費會計賬列支20萬元，而稅法允許加扣50％)
(七)應(yīng)納稅所得額=170+75+6+9.6+6+4.25—10=260.85(萬元)
(八)2008年應(yīng)繳企業(yè)所得稅=260.85×25％=65.212 5(萬元)
從答案可以看出：會計利潤總額170萬元，而應(yīng)納稅所得額260.85萬元，兩者相差260.85—170=90.85(萬元)，這體現(xiàn)了會計與稅法之間對該企業(yè)成本費用處理的差異額。
新會計準則界定的“財務(wù)費用”科目，核算企業(yè)為籌集生產(chǎn)經(jīng)營所需資金等而發(fā)生的籌資費用，包括利息支出(減利息收入)、匯兌損益以及相關(guān)的手續(xù)費、企業(yè)發(fā)生的現(xiàn)金折扣或收到的現(xiàn)金折扣等。從性質(zhì)上說，財務(wù)費用屬于短期經(jīng)營性借款費用，按新會計準則規(guī)定，不論貸款人及借款利率如何，企業(yè)支付的財務(wù)費用均應(yīng)全額計入損益。按《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第三十八條規(guī)定，企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的下列利息支出，準予扣除：1．非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經(jīng)批準發(fā)行債券的利息支出；2．非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分。
五、損失的納稅調(diào)整
新會計準則界定的“資產(chǎn)減值損失”科目核算企業(yè)計提各項資產(chǎn)減值準備所形成的損失。“營業(yè)外支出”科目核算企業(yè)發(fā)生的各項營業(yè)外支出，包括非流動資產(chǎn)處置損失、非貨幣性資產(chǎn)交換損失、債務(wù)重組損失、公益性捐贈支出、非常損失、盤虧損失等。
《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第三十二條規(guī)定，企業(yè)所得稅法第八條所稱損失，是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的固定資產(chǎn)和存貨的盤虧、毀損、報廢損失，轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)損失，呆賬損失，壞賬損失，自然災(zāi)害等不可抗力因素造成的損失以及其他損失。企業(yè)發(fā)生的損失，減除責(zé)任人賠償和保險賠款后的余額，依照國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門的規(guī)定扣除。企業(yè)已經(jīng)作為損失處理的資產(chǎn)，在以后納稅年度又全部收回或者部分收回時，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期收入。
按會計“資產(chǎn)減值損失”科目核算企業(yè)計提各項資產(chǎn)減值準備所形成的損失不能在計提時扣除，應(yīng)在實際發(fā)生損失后依照稅法規(guī)定扣除?！盃I業(yè)外支出”科目核算企業(yè)發(fā)生的各項營業(yè)外支出，包括非流動資產(chǎn)處置損失、非貨幣性資產(chǎn)交換損失、債務(wù)重組損失、公益性捐贈支出、非常損失、盤虧損失等，符合企業(yè)所得稅法規(guī)定條件、限額的，依照稅法規(guī)定程序確認后方可在稅前扣除。
綜合舉例：某工業(yè)企業(yè)為居民企業(yè)，假定2008年經(jīng)營業(yè)務(wù)如下：
(一)取得銷售收入2 500萬元。
(二)銷售成本1 100萬元。
(三)發(fā)生銷售費用670萬元(其中廣告費450萬元)；管理費用480萬元(其中業(yè)務(wù)招待費15萬元、技術(shù)開發(fā)費20萬元)；財務(wù)費用60萬元。
(四)銷售稅金160萬元(含增值稅120萬元)。
(五)營業(yè)外收入70萬元，營業(yè)外支出50萬元 (含通過公益性社會團體向貧困山區(qū)捐款30萬元，支付稅收滯納金6萬元)。
(六)計入成本、費用中的實發(fā)工資總額150萬元、撥繳職工工會經(jīng)費3萬元、支出職工福利費和職工教育經(jīng)費29萬元。
要求：分別計算該企業(yè)2008年度的會計利潤寫本年度應(yīng)納稅所得額、應(yīng)納的企業(yè)所得稅。
【答案】
(一)會計利潤總額=銷售收入+營業(yè)外收入一銷售成本一銷售費用一管理費用一財務(wù)費用一稅金(不包括增值稅)一營業(yè)外支出=2 500+70—l 100一670一480—60—40—50=l 70(萬元)
(二)廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費調(diào)增所得額=450—2 500×15％=450—375=75(萬元)
(注：廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費會計賬列支450萬元，而稅法規(guī)定不超過當(dāng)年銷售(營業(yè))收入15％)
(三)業(yè)務(wù)招待費調(diào)增所得額=15—15 X60％=15—9=6(萬元)
2 500×5％o=12．5(萬元)>15×60％=9(萬元)
(注：業(yè)務(wù)招待費會計賬列支15萬元，而稅法規(guī)定企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費支出，按照發(fā)生額的60％扣除，但不得超過當(dāng)年銷售(營業(yè))收入的5‰)
(四)捐贈支出應(yīng)調(diào)增所得額=30—170×12％=9．6(萬元)
(注：會計賬列支30萬元，稅法規(guī)定公益性捐贈稅前扣除標(biāo)準為企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，不超過年度利潤總額12％的部分，準予扣除)
(五)“三費”應(yīng)調(diào)增所得額=3+29—150×18．5％=4．25(萬元)
[注：三費會計賬列支(3+29)萬元，稅法規(guī)定職工工會經(jīng)費為工資總額的2％、職工教育經(jīng)費為工資總額的2．5％、職工福利費為工資總額的14％]
(六)技術(shù)開發(fā)費加扣=20X 50％=10(萬元)
(注：技術(shù)開發(fā)費會計賬列支20萬元，而稅法允許加扣50％)
(七)應(yīng)納稅所得額=170+75+6+9.6+6+4.25—10=260.85(萬元)
(八)2008年應(yīng)繳企業(yè)所得稅=260.85×25％=65.212 5(萬元)
從答案可以看出：會計利潤總額170萬元，而應(yīng)納稅所得額260.85萬元，兩者相差260.85—170=90.85(萬元)，這體現(xiàn)了會計與稅法之間對該企業(yè)成本費用處理的差異額。