第十章 負債和所有者權(quán)益審計
第一節(jié) 流動負債審計
一、應(yīng)付賬款審計的目標
應(yīng)付賬款審計的主要目標為：
（一）確定所有應(yīng)付賬款的購銷業(yè)務(wù)確實發(fā)生；
（二）確定沒有漏記應(yīng)付賬款的業(yè)務(wù)；
（三）確定應(yīng)付賬款的余額沒有高估或低估；
（四）確定應(yīng)付賬款的會計處理正確，總賬和明細賬核對相符；
（五）確定應(yīng)付賬款在會計報表上的披露是恰當?shù)摹?BR> 二、應(yīng)付賬款內(nèi)部控制制度的符合性測試
（一）內(nèi)部控制制度
應(yīng)付賬款的內(nèi)部控制制度一般包括以下環(huán)節(jié)：
1.應(yīng)付賬款必須在經(jīng)過必要的審核之后才能償付。
2.付款后在銷售發(fā)票上注明“付訖”章，防止以后再次重復(fù)支付。
3.將應(yīng)付賬款按信用期到期日順序排序，經(jīng)常檢查到期日，爭取做到既充分利用供應(yīng)商提供的商業(yè)信用，又在到期日前付款。
4.應(yīng)付賬款應(yīng)設(shè)總賬和明細賬戶，明細賬戶根據(jù)應(yīng)付賬款的債權(quán)人分別設(shè)置。
5.請購、采購、驗收、保管、付款、會計記錄這些職責必須由相互獨立的人員完成，以減少錯誤和舞弊的發(fā)生。
（二）符合性測試
1.了解與描述應(yīng)付賬款內(nèi)部控制制度。
審計人員可以通過查閱被審計單位有關(guān)內(nèi)部控制制度的文件，向有關(guān)人員詢問，或者實地觀察內(nèi)部控制制度的執(zhí)行情況，取得對被審計單位內(nèi)部控制制度的了解。并運用文字說明、調(diào)查問卷和流程圖的方式進行描述。
2.抽查應(yīng)付賬款的確認。
審計人員可以抽取金額較大、異常購貨業(yè)務(wù)的應(yīng)付賬款總賬、明細賬記賬憑證，檢查記賬憑證是否附有倉儲部門或生產(chǎn)部門的請購單、采購部門的訂購單、采購部門的訂購單、倉儲部門的驗收報告、供應(yīng)商的銷售發(fā)票，核對原始憑證、記賬憑證和應(yīng)付賬款總賬、明細賬的金額日期是否相符，審查其是否相符，審查其內(nèi)容的合理性，是否經(jīng)過必要的審核和復(fù)核。
3.抽查主付賬款的過賬和償付。
抽取一定數(shù)量的應(yīng)付賬款記賬憑證，審查其會計分錄的處理、過賬、匯總是否正確。
4.分析性復(fù)核。
審計人員可以計算對比下列指標：
（1）當期現(xiàn)金折扣除以進貨成本。
（2）應(yīng)付賬款除以購貨成本和應(yīng)付賬款除以流動負債。
5.評估應(yīng)付賬款內(nèi)部控制制度。
三、實質(zhì)性測試
（一）應(yīng)付賬款的實性測試
1.取得或編制應(yīng)付賬款明細表。
2.抽取應(yīng)付賬款的會計記錄和原始憑證。
由于測試目的不同，抽取樣本的范圍和追查的方向也會有所不同。一般來說，有如下幾種方式：
（1）為了檢查應(yīng)付賬款的記錄和過賬是否正確以及是否少計應(yīng)付賬款的金額，審計人員可以抽取一定數(shù)量的發(fā)票，從發(fā)票追查至應(yīng)付賬款的明細賬和總賬，檢查債權(quán)人的姓名、金額和日期是否正確。
（2）為了檢查應(yīng)付賬款的真實性，審計人員可以抽取部分應(yīng)付賬款的記錄，由明細賬追查至發(fā)票。
（3）審計人員在檢查應(yīng)付賬款、其他流動負債賬戶和長期應(yīng)付款賬戶時要注意分類是否正確。
3.查找未入賬的應(yīng)付賬款。
（1）檢查會計年度后銀行存款支付的記錄。這一審計程序的目的是查出漏記的應(yīng)付賬款業(yè)務(wù)。審計人員通過檢查會計年度結(jié)束后，正常信用期內(nèi)的銀行存款支出日記簿中的記錄，找出償付的應(yīng)付賬款。然后檢查與該應(yīng)付賬款有關(guān)的憑證，包括發(fā)票、定貨單、驗收報告，以確定應(yīng)付賬款正確的歸屬期。
（2）檢查期末的驗收報告。所有驗收的存貨都要填制驗收報告。
（3）檢查供應(yīng)商的對賬單。如果被審計單位和供應(yīng)商定期對賬、審計人員可以審查供應(yīng)商的對賬單，并分析對賬單和被審計單位所列示的期末余額的差異。
4.截止測試。截止測試的主要目的是檢查資產(chǎn)負債表日前后發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務(wù)是否正確地記入其所屬的會計期間。
（1）截止測試和存貨盤點之間的關(guān)系。購貨業(yè)務(wù)的截止測試必須和存貨的盤點結(jié)合起來進行。存貨盤點時，審計人員首先應(yīng)檢查驗收報告的記錄，確保盤點前收到的所有存貨均列入盤點范圍。然后在工作底稿中記錄下存貨的最后一張驗收報告的號碼，與該驗收報告有關(guān)的存貨已列入盤點范圍。在隨后的應(yīng)付賬款審計中，審計人員根據(jù)該驗收報告和有關(guān)的發(fā)票追查至應(yīng)付賬款明細賬，確認與該筆購貨業(yè)務(wù)有關(guān)的應(yīng)付賬款已正確地入賬。
（2）在途存貨。審查未入賬的應(yīng)付賬款和截止測試都應(yīng)正確確定購銷業(yè)務(wù)中存貨所有權(quán)和風險轉(zhuǎn)移的時點。存貨所有權(quán)和風險的轉(zhuǎn)移可以分為兩種方式：一種是銷售方在辦妥運輸手續(xù)，將存貨裝上運輸工具以后，存貨的所有權(quán)和風險就轉(zhuǎn)移給買方；另一種方式是直到存貨運抵目的地，由購買方驗收后，與存貨相聯(lián)系的所有權(quán)和風險才轉(zhuǎn)移給購買方后，購買方才能夠?qū)?yīng)付賬款入賬，但是入賬的時點根據(jù)不同的方式有不同。審計人員只有通過對購銷合同的認真分析才能夠確識別應(yīng)付賬款的歸屬期間。
5.應(yīng)付賬款的函證。
一般情況下，應(yīng)付賬款不需要函證，這是因為應(yīng)付賬款的審計重點是防止低估，如果整個購貨業(yè)務(wù)都被遺漏掉了，在應(yīng)付賬款明細表中也沒有留下債權(quán)人的名稱和地址，那么審計人員就不會向債權(quán)人函證，所以函證對于發(fā)現(xiàn)應(yīng)付賬款的低估作用有限。況且注冊會計師能夠取得購貨發(fā)票等外部憑證來實應(yīng)付賬款的余額。
進行函證時，注冊會計師選擇較大金額的債權(quán)人，以及那些在資產(chǎn)負債表日金額不大，甚于為零，但為企業(yè)重要供貨人的債權(quán)人，作為函證采用肯定形式，注冊會計師必須對函證的過程進行控制。
如果存在未回函的重大項目，注冊會計師應(yīng)采用替代審計程序。
6.確定應(yīng)付賬款在會計報表上的表與披露是否恰當。
資產(chǎn)負債表上的“應(yīng)付賬款”項目應(yīng)根據(jù)“應(yīng)付賬款”和“預(yù)付賬款”科目所屬明細科目的期末貸方余額的合計數(shù)填列。
（二）短期借款的實質(zhì)性測試
審查短期借款時，應(yīng)注意以下幾點：
1.借款的數(shù)額是否恰當，有無盲目借款，造成資金效率下降的情況；
2.是否按規(guī)定用途使用，有無改變借款用途挪作他用，甚至將短期借款用于搞基本建設(shè)的情況；
3.借款是否可靠，有無足夠的還款能力；
4.是否按期還本付息，有無逾期不還的情況；
5.借款余額與銀行對賬單余額是否一致，有無差錯；
6.利息的處理是否正確。
第一節(jié) 流動負債審計
一、應(yīng)付賬款審計的目標
應(yīng)付賬款審計的主要目標為：
（一）確定所有應(yīng)付賬款的購銷業(yè)務(wù)確實發(fā)生；
（二）確定沒有漏記應(yīng)付賬款的業(yè)務(wù)；
（三）確定應(yīng)付賬款的余額沒有高估或低估；
（四）確定應(yīng)付賬款的會計處理正確，總賬和明細賬核對相符；
（五）確定應(yīng)付賬款在會計報表上的披露是恰當?shù)摹?BR> 二、應(yīng)付賬款內(nèi)部控制制度的符合性測試
（一）內(nèi)部控制制度
應(yīng)付賬款的內(nèi)部控制制度一般包括以下環(huán)節(jié)：
1.應(yīng)付賬款必須在經(jīng)過必要的審核之后才能償付。
2.付款后在銷售發(fā)票上注明“付訖”章，防止以后再次重復(fù)支付。
3.將應(yīng)付賬款按信用期到期日順序排序，經(jīng)常檢查到期日，爭取做到既充分利用供應(yīng)商提供的商業(yè)信用，又在到期日前付款。
4.應(yīng)付賬款應(yīng)設(shè)總賬和明細賬戶，明細賬戶根據(jù)應(yīng)付賬款的債權(quán)人分別設(shè)置。
5.請購、采購、驗收、保管、付款、會計記錄這些職責必須由相互獨立的人員完成，以減少錯誤和舞弊的發(fā)生。
（二）符合性測試
1.了解與描述應(yīng)付賬款內(nèi)部控制制度。
審計人員可以通過查閱被審計單位有關(guān)內(nèi)部控制制度的文件，向有關(guān)人員詢問，或者實地觀察內(nèi)部控制制度的執(zhí)行情況，取得對被審計單位內(nèi)部控制制度的了解。并運用文字說明、調(diào)查問卷和流程圖的方式進行描述。
2.抽查應(yīng)付賬款的確認。
審計人員可以抽取金額較大、異常購貨業(yè)務(wù)的應(yīng)付賬款總賬、明細賬記賬憑證，檢查記賬憑證是否附有倉儲部門或生產(chǎn)部門的請購單、采購部門的訂購單、采購部門的訂購單、倉儲部門的驗收報告、供應(yīng)商的銷售發(fā)票，核對原始憑證、記賬憑證和應(yīng)付賬款總賬、明細賬的金額日期是否相符，審查其是否相符，審查其內(nèi)容的合理性，是否經(jīng)過必要的審核和復(fù)核。
3.抽查主付賬款的過賬和償付。
抽取一定數(shù)量的應(yīng)付賬款記賬憑證，審查其會計分錄的處理、過賬、匯總是否正確。
4.分析性復(fù)核。
審計人員可以計算對比下列指標：
（1）當期現(xiàn)金折扣除以進貨成本。
（2）應(yīng)付賬款除以購貨成本和應(yīng)付賬款除以流動負債。
5.評估應(yīng)付賬款內(nèi)部控制制度。
三、實質(zhì)性測試
（一）應(yīng)付賬款的實性測試
1.取得或編制應(yīng)付賬款明細表。
2.抽取應(yīng)付賬款的會計記錄和原始憑證。
由于測試目的不同，抽取樣本的范圍和追查的方向也會有所不同。一般來說，有如下幾種方式：
（1）為了檢查應(yīng)付賬款的記錄和過賬是否正確以及是否少計應(yīng)付賬款的金額，審計人員可以抽取一定數(shù)量的發(fā)票，從發(fā)票追查至應(yīng)付賬款的明細賬和總賬，檢查債權(quán)人的姓名、金額和日期是否正確。
（2）為了檢查應(yīng)付賬款的真實性，審計人員可以抽取部分應(yīng)付賬款的記錄，由明細賬追查至發(fā)票。
（3）審計人員在檢查應(yīng)付賬款、其他流動負債賬戶和長期應(yīng)付款賬戶時要注意分類是否正確。
3.查找未入賬的應(yīng)付賬款。
（1）檢查會計年度后銀行存款支付的記錄。這一審計程序的目的是查出漏記的應(yīng)付賬款業(yè)務(wù)。審計人員通過檢查會計年度結(jié)束后，正常信用期內(nèi)的銀行存款支出日記簿中的記錄，找出償付的應(yīng)付賬款。然后檢查與該應(yīng)付賬款有關(guān)的憑證，包括發(fā)票、定貨單、驗收報告，以確定應(yīng)付賬款正確的歸屬期。
（2）檢查期末的驗收報告。所有驗收的存貨都要填制驗收報告。
（3）檢查供應(yīng)商的對賬單。如果被審計單位和供應(yīng)商定期對賬、審計人員可以審查供應(yīng)商的對賬單，并分析對賬單和被審計單位所列示的期末余額的差異。
4.截止測試。截止測試的主要目的是檢查資產(chǎn)負債表日前后發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務(wù)是否正確地記入其所屬的會計期間。
（1）截止測試和存貨盤點之間的關(guān)系。購貨業(yè)務(wù)的截止測試必須和存貨的盤點結(jié)合起來進行。存貨盤點時，審計人員首先應(yīng)檢查驗收報告的記錄，確保盤點前收到的所有存貨均列入盤點范圍。然后在工作底稿中記錄下存貨的最后一張驗收報告的號碼，與該驗收報告有關(guān)的存貨已列入盤點范圍。在隨后的應(yīng)付賬款審計中，審計人員根據(jù)該驗收報告和有關(guān)的發(fā)票追查至應(yīng)付賬款明細賬，確認與該筆購貨業(yè)務(wù)有關(guān)的應(yīng)付賬款已正確地入賬。
（2）在途存貨。審查未入賬的應(yīng)付賬款和截止測試都應(yīng)正確確定購銷業(yè)務(wù)中存貨所有權(quán)和風險轉(zhuǎn)移的時點。存貨所有權(quán)和風險的轉(zhuǎn)移可以分為兩種方式：一種是銷售方在辦妥運輸手續(xù)，將存貨裝上運輸工具以后，存貨的所有權(quán)和風險就轉(zhuǎn)移給買方；另一種方式是直到存貨運抵目的地，由購買方驗收后，與存貨相聯(lián)系的所有權(quán)和風險才轉(zhuǎn)移給購買方后，購買方才能夠?qū)?yīng)付賬款入賬，但是入賬的時點根據(jù)不同的方式有不同。審計人員只有通過對購銷合同的認真分析才能夠確識別應(yīng)付賬款的歸屬期間。
5.應(yīng)付賬款的函證。
一般情況下，應(yīng)付賬款不需要函證，這是因為應(yīng)付賬款的審計重點是防止低估，如果整個購貨業(yè)務(wù)都被遺漏掉了，在應(yīng)付賬款明細表中也沒有留下債權(quán)人的名稱和地址，那么審計人員就不會向債權(quán)人函證，所以函證對于發(fā)現(xiàn)應(yīng)付賬款的低估作用有限。況且注冊會計師能夠取得購貨發(fā)票等外部憑證來實應(yīng)付賬款的余額。
進行函證時，注冊會計師選擇較大金額的債權(quán)人，以及那些在資產(chǎn)負債表日金額不大，甚于為零，但為企業(yè)重要供貨人的債權(quán)人，作為函證采用肯定形式，注冊會計師必須對函證的過程進行控制。
如果存在未回函的重大項目，注冊會計師應(yīng)采用替代審計程序。
6.確定應(yīng)付賬款在會計報表上的表與披露是否恰當。
資產(chǎn)負債表上的“應(yīng)付賬款”項目應(yīng)根據(jù)“應(yīng)付賬款”和“預(yù)付賬款”科目所屬明細科目的期末貸方余額的合計數(shù)填列。
（二）短期借款的實質(zhì)性測試
審查短期借款時，應(yīng)注意以下幾點：
1.借款的數(shù)額是否恰當，有無盲目借款，造成資金效率下降的情況；
2.是否按規(guī)定用途使用，有無改變借款用途挪作他用，甚至將短期借款用于搞基本建設(shè)的情況；
3.借款是否可靠，有無足夠的還款能力；
4.是否按期還本付息，有無逾期不還的情況；
5.借款余額與銀行對賬單余額是否一致，有無差錯；
6.利息的處理是否正確。