（三）觀(guān)察
觀(guān)察是審計(jì)人員對(duì)被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)場(chǎng)所、實(shí)物資產(chǎn)和有關(guān)業(yè)務(wù)活動(dòng)及其內(nèi)部控制的執(zhí)行情況等所進(jìn)行的實(shí)地察看。
（四）查詢(xún)及函證
查詢(xún)是審計(jì)人員對(duì)有關(guān)人員進(jìn)行的書(shū)面或口頭詢(xún)問(wèn)。函證是審計(jì)人員為印證被審計(jì)單位會(huì)計(jì)記錄所載事項(xiàng)而向第三者發(fā)函詢(xún)證。如果沒(méi)有回函或?qū)徲?jì)人員對(duì)回函結(jié)果不滿(mǎn)意，審計(jì)人員應(yīng)實(shí)施替代審計(jì)程序，以獲取必要的審計(jì)證據(jù)。
（五）計(jì)算
計(jì)算是審計(jì)人員對(duì)被審計(jì)單位原始憑證及會(huì)計(jì)記錄中的數(shù)據(jù)所進(jìn)行驗(yàn)算或另行計(jì)算。計(jì)算的內(nèi)容包括憑證中的小計(jì)和合計(jì)數(shù)、賬薄中小計(jì)、合計(jì)和余額數(shù)，報(bào)表中的合計(jì)、總計(jì)和比率數(shù)，以及有關(guān)計(jì)算公式的運(yùn)用結(jié)果等。
（六）分析性復(fù)核
分析性復(fù)核是審計(jì)人員對(duì)被審計(jì)單位重要的比率或趨勢(shì)進(jìn)行的分析，包括調(diào)查異常變動(dòng)以及這些重要比率或趨勢(shì)與預(yù)期數(shù)額和相關(guān)信息的差異。一般而言，在整個(gè)審計(jì)過(guò)程中，審計(jì)人員都將運(yùn)用分析性復(fù)核的方法。分析性復(fù)核常用的方法有絕對(duì)數(shù)的比較分析和相對(duì)數(shù)的比較分析兩種方法。
對(duì)分析性復(fù)核有關(guān)知識(shí)的拓展和延伸
（一）理論部分
1.分析性復(fù)核技術(shù)方法（程序）在會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)中的用途：（1）在審計(jì)計(jì)劃階段，幫助注冊(cè)會(huì)計(jì)師確定其他審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間及范圍。（必須）（2）在審計(jì)實(shí)施階段，直接作為實(shí)質(zhì)性測(cè)試方法，以收集與賬戶(hù)余額和各類(lèi)交易相關(guān)的特殊認(rèn)定的證據(jù)。（可以靈活選擇）（3）在審計(jì)報(bào)告階段，用于對(duì)被審會(huì)計(jì)報(bào)表的整體合理性做最后的復(fù)核。（必須）————該部分知識(shí)教材有有明確表達(dá)，記住。
2.固有及控制風(fēng)險(xiǎn)的估計(jì)水平。如這兩種風(fēng)險(xiǎn)高，注冊(cè)會(huì)計(jì)師則不應(yīng)過(guò)多依賴(lài)分析性復(fù)核，而應(yīng)更多依賴(lài)詳細(xì)測(cè)試，以控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)總水平。
分析性復(fù)核的具體運(yùn)用——————理解
分析性復(fù)核 可能發(fā)現(xiàn)的錯(cuò)誤 認(rèn)定種類(lèi)
1、計(jì)算固定資產(chǎn)的原值與本期產(chǎn)品的比率 發(fā)現(xiàn)閑置的固定資產(chǎn)或已減少但未在帳上注銷(xiāo)的固定資產(chǎn) 存在或發(fā)生估價(jià)或分?jǐn)偂?BR> 2、比較本期各月之間、本期與上期之間的修理及維護(hù)費(fèi)用 發(fā)現(xiàn)資本性支出和收益性支出區(qū)分上的錯(cuò)誤 估價(jià)或分?jǐn)偂?BR> 3、計(jì)算投資收益占利潤(rùn)總額的比例 判斷被審計(jì)單位在多大程度依賴(lài)投資收益，判斷被審計(jì)單位盈利能力的穩(wěn)定性。
4、將當(dāng)期確認(rèn)的投資收益與從被投資單位實(shí)際獲得的現(xiàn)金流量進(jìn)行比較分析 發(fā)現(xiàn)投資收益是否存在虛報(bào) 估價(jià)或分?jǐn)偂?BR> 5、分析本期重要產(chǎn)品的毛利率，分析與上期重要產(chǎn)品的毛利率變化情況 發(fā)現(xiàn)虛報(bào)收入或少計(jì)成本而導(dǎo)致的收入或成本不配比 估價(jià)或分?jǐn)偂?BR> 6、了解有關(guān)預(yù)付賬款的支付慣例以及回收貨物的平均天數(shù)，并分析預(yù)付賬款的賬齡 發(fā)現(xiàn)是否存在不符合預(yù)付賬款性質(zhì)的預(yù)付賬款 存在或發(fā)生估價(jià)或分?jǐn)偂?BR> 7、分析長(zhǎng)期掛賬的應(yīng)付賬款 發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位是否缺乏償債能力或利用應(yīng)付賬款隱瞞利潤(rùn) 完整性。
8、將存貨跌價(jià)損失準(zhǔn)備與本年度存貨處理?yè)p失相比較 發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位是否計(jì)提足額的跌價(jià)準(zhǔn)備 估價(jià)或分?jǐn)偂?BR> 例題推薦：1996年，瓊民源虛構(gòu)了5.66億元利潤(rùn)、虛增資本公積金6.57億元。虛增的利潤(rùn)主要來(lái)源于：（1）將合作方香港冠聯(lián)置業(yè)公司投入的股本及合作建房資金1.95億元確認(rèn)為收入；（2）通過(guò)三次循環(huán)轉(zhuǎn)賬手法，虛構(gòu)收到轉(zhuǎn)讓北京民源大廈部分開(kāi)發(fā)權(quán)2.7億元；（3）向開(kāi)源公司轉(zhuǎn)讓民源大廈未建成的商場(chǎng)經(jīng)營(yíng)權(quán)所獲得的5000萬(wàn)元確認(rèn)為收入；（4）將收到合作者的民源大廈的建設(shè)補(bǔ)償費(fèi)5100萬(wàn)元確認(rèn)為收入；（5）從北京市富強(qiáng)新技術(shù)開(kāi)發(fā)公司取得的廠(chǎng)房經(jīng)營(yíng)收入3000萬(wàn)元確認(rèn)為收入。上述虛構(gòu)的結(jié)果導(dǎo)致公司的固定資產(chǎn)、在建工程、無(wú)形資產(chǎn)都大幅度增加，使其利潤(rùn)由1995年的67萬(wàn)元“猛增”至1996年的5.7093億元，凈資產(chǎn)收益率由1995年的0.034元/股增加到1996年的21.51元/股，股票價(jià)格也由3元飆升至30多元。面對(duì)這些人為的利潤(rùn)調(diào)整，承擔(dān)瓊民源1996年度會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)的中華會(huì)計(jì)師事務(wù)所，出具了含有嚴(yán)重虛假內(nèi)容的審計(jì)報(bào)告，誤導(dǎo)了投資者，在社會(huì)上造成了惡劣影響，中華會(huì)計(jì)師事務(wù)所及其相關(guān)的審計(jì)人員因此受到了嚴(yán)厲的懲罰。
解答提示： CPA在會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)中如果不重視運(yùn)用分析性程序，無(wú)疑等于盲人摸象，容易得出片面甚至是錯(cuò)誤的審計(jì)結(jié)論，招致更大的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
在審計(jì)實(shí)務(wù)中，CPA在審計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表的計(jì)劃和報(bào)告階段都必須運(yùn)用分析性程序。在計(jì)劃階段，CPA使用分析性程序的主要目的是，為了使CPA對(duì)被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)情況獲取更好的了解和確認(rèn)資料間的異常關(guān)系和意外波動(dòng)，以便找出存在潛在錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域。在瓊民源審計(jì)案例中，如果審計(jì)人員能夠在計(jì)劃階段充分運(yùn)用分析性程序，從對(duì)報(bào)表利潤(rùn)的趨勢(shì)分析，就不難看出瓊民源利潤(rùn)由1995年的67萬(wàn)元“猛增”至1996年的5.7093億元，凈資產(chǎn)收益率由1995年的0.034元/股增加到1996年的21.51元/股這些異常增長(zhǎng)的風(fēng)險(xiǎn)指向；從對(duì)報(bào)表利潤(rùn)的結(jié)構(gòu)分析，就不難發(fā)現(xiàn)瓊民源利潤(rùn)總額是主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的34倍，瓊民源的利潤(rùn)增長(zhǎng)點(diǎn)不在于主營(yíng)業(yè)務(wù)收入。根據(jù)這些分析結(jié)果，CPA可以在制定審計(jì)計(jì)劃時(shí)重點(diǎn)設(shè)計(jì)針對(duì)性的審計(jì)程序，查出問(wèn)題之所在，減少審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。在審計(jì)報(bào)告階段，CPA應(yīng)當(dāng)對(duì)被審計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表的整體合理性做出最后復(fù)核。在瓊民源審計(jì)案例中，即使審計(jì)人員在制定計(jì)劃時(shí)沒(méi)有關(guān)注到利潤(rùn)異常變動(dòng)的風(fēng)險(xiǎn)，在實(shí)施審計(jì)階段也沒(méi)有尋找到報(bào)表利潤(rùn)虛假的證據(jù)；但如果在審計(jì)報(bào)告階段，復(fù)核人員能夠運(yùn)用分析性程序?qū)?huì)計(jì)報(bào)表的整體合理性做出最后復(fù)核，必然會(huì)發(fā)現(xiàn)報(bào)表利潤(rùn)的異常變動(dòng)，這些異常會(huì)引導(dǎo)復(fù)核人員指導(dǎo)外勤審計(jì)人員執(zhí)行追加審計(jì)程序以證實(shí)疑慮，補(bǔ)充獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，提請(qǐng)被審計(jì)單位調(diào)整或出具否定意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。這樣，中華會(huì)計(jì)師事務(wù)所也就能夠避免因出具含有嚴(yán)重虛假內(nèi)容的審計(jì)報(bào)告而帶來(lái)的滅頂之災(zāi)。
例題推薦：注冊(cè)會(huì)計(jì)師李浩是華興公司2001年度會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)的主審會(huì)計(jì)師，當(dāng)他對(duì)華興公司的會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行分析性復(fù)核時(shí)，發(fā)現(xiàn)華興公司所屬的發(fā)達(dá)部、凱歌部、廣電一部、廣電二部和牡丹部等五個(gè)經(jīng)營(yíng)部上報(bào)的“利潤(rùn)總額”本年數(shù)均為零，覺(jué)得事情蹊蹺，于是，他分析了五個(gè)經(jīng)營(yíng)部歷年經(jīng)營(yíng)情況以及市場(chǎng)中其他同類(lèi)型經(jīng)營(yíng)部的一般利潤(rùn)水平，認(rèn)為五個(gè)經(jīng)營(yíng)部上報(bào)的利潤(rùn)可能是虛假的，就指導(dǎo)外勤執(zhí)業(yè)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師針對(duì)發(fā)達(dá)部等五個(gè)經(jīng)營(yíng)部的本年利潤(rùn)實(shí)施重點(diǎn)審計(jì)，經(jīng)外勤注冊(cè)會(huì)計(jì)師的重點(diǎn)取證，發(fā)現(xiàn)五個(gè)經(jīng)營(yíng)部經(jīng)營(yíng)虧損掛賬2764萬(wàn)元。
解答提示：分析性復(fù)核是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師分析被審計(jì)單位重要的比率或趨勢(shì)，包括調(diào)查這些比率或趨勢(shì)的異常變動(dòng)及其與預(yù)期數(shù)額和相關(guān)信息的差異。因此，在審計(jì)實(shí)務(wù)中，分析性程序可以直接作為實(shí)質(zhì)性測(cè)試和程序，以收集與賬戶(hù)余額和各類(lèi)交易相關(guān)的特殊認(rèn)定的證據(jù)，但分析性程序取得的證據(jù)不可能構(gòu)成直接證據(jù)或基本證據(jù)，需要CPA實(shí)施其他實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序?qū)Ψ治鲂猿绦虻贸龅慕Y(jié)果加以印證，這也就是說(shuō)，如果CPA僅僅機(jī)械地執(zhí)行比率或趨勢(shì)分析，不重視分析結(jié)果，不通過(guò)檢查、函證、監(jiān)盤(pán)、計(jì)算等實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序取得基礎(chǔ)證據(jù)對(duì)分析性程序得出的結(jié)果加以證實(shí)或排除，分析性程序就無(wú)法發(fā)揮作用，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)也不會(huì)減少。該案例中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師李浩通過(guò)分析性程序發(fā)現(xiàn)發(fā)達(dá)部等五個(gè)經(jīng)營(yíng)部利潤(rùn)為零存在疑點(diǎn)，循著這一線(xiàn)索，對(duì)五個(gè)經(jīng)營(yíng)部的本年利潤(rùn)實(shí)施重點(diǎn)審計(jì)，發(fā)現(xiàn)了華興公司利用經(jīng)營(yíng)部調(diào)整利潤(rùn)、隱瞞虧損的事實(shí)。如果李浩運(yùn)用分析性發(fā)現(xiàn)疑問(wèn)后，不實(shí)施其他實(shí)質(zhì)性測(cè)試取得證據(jù)加以證實(shí)，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)會(huì)仍然存在。
補(bǔ)充強(qiáng)調(diào)（不屬于超綱）：審計(jì)技術(shù)方法與審計(jì)證據(jù)認(rèn)定的關(guān)系
1、在審計(jì)過(guò)程中，為了實(shí)現(xiàn)由管理*會(huì)計(jì)報(bào)表認(rèn)定推論出的眾多具體審計(jì)目標(biāo)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師將使用各種審計(jì)技術(shù)方法來(lái)獲取各類(lèi)審計(jì)證據(jù)。審計(jì)技術(shù)方法同審計(jì)證據(jù)并不是一一對(duì)應(yīng)關(guān)系。通常一種審計(jì)技術(shù)方法可產(chǎn)生多種審計(jì)證據(jù)，而要獲得某類(lèi)證據(jù)，也可選用多種審計(jì)技術(shù)方法。
2、審計(jì)技術(shù)方法與審計(jì)證據(jù)的關(guān)系：（1）獲取實(shí)物證據(jù)的技術(shù)方法主要是監(jiān)盤(pán)和觀(guān)察。（2）獲取環(huán)境證據(jù)的技術(shù)方法主要是觀(guān)察和分析性復(fù)核。（3）獲取書(shū)面證據(jù)的技術(shù)方法主要是分析性復(fù)核、計(jì)算、檢查、函證。（4）獲取口頭證據(jù)的技術(shù)方法主要是查詢(xún)。
3、審計(jì)技術(shù)方法與認(rèn)定的關(guān)系
審計(jì)技術(shù)方法（舉例） 認(rèn)定
盤(pán)點(diǎn)庫(kù)存現(xiàn)金 現(xiàn)金存在與估價(jià)認(rèn)定
觀(guān)察被審計(jì)單位盤(pán)點(diǎn)存貨 存貨存在、完整性與估價(jià)認(rèn)定
觀(guān)察存貨內(nèi)部控制的執(zhí)行情況 存貨的所有權(quán)認(rèn)定
分析行業(yè)成本數(shù)據(jù)變化趨勢(shì) 成本發(fā)生、完整性及估價(jià)與分?jǐn)偅ǚ峙洌┱J(rèn)定
比較實(shí)際銷(xiāo)售與銷(xiāo)售預(yù)算 銷(xiāo)售存在、完整性與估價(jià)認(rèn)定
重新計(jì)算折舊 折舊估價(jià)認(rèn)定
檢查銀行對(duì)賬單 銀行存款存在、權(quán)利與估價(jià)認(rèn)定
向債務(wù)人函證應(yīng)收款余額 應(yīng)收款存在、權(quán)利與估價(jià)認(rèn)定
向管理*詢(xún)問(wèn)存貨過(guò)時(shí)情況 存貨估價(jià)認(rèn)定
觀(guān)察是審計(jì)人員對(duì)被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)場(chǎng)所、實(shí)物資產(chǎn)和有關(guān)業(yè)務(wù)活動(dòng)及其內(nèi)部控制的執(zhí)行情況等所進(jìn)行的實(shí)地察看。
（四）查詢(xún)及函證
查詢(xún)是審計(jì)人員對(duì)有關(guān)人員進(jìn)行的書(shū)面或口頭詢(xún)問(wèn)。函證是審計(jì)人員為印證被審計(jì)單位會(huì)計(jì)記錄所載事項(xiàng)而向第三者發(fā)函詢(xún)證。如果沒(méi)有回函或?qū)徲?jì)人員對(duì)回函結(jié)果不滿(mǎn)意，審計(jì)人員應(yīng)實(shí)施替代審計(jì)程序，以獲取必要的審計(jì)證據(jù)。
（五）計(jì)算
計(jì)算是審計(jì)人員對(duì)被審計(jì)單位原始憑證及會(huì)計(jì)記錄中的數(shù)據(jù)所進(jìn)行驗(yàn)算或另行計(jì)算。計(jì)算的內(nèi)容包括憑證中的小計(jì)和合計(jì)數(shù)、賬薄中小計(jì)、合計(jì)和余額數(shù)，報(bào)表中的合計(jì)、總計(jì)和比率數(shù)，以及有關(guān)計(jì)算公式的運(yùn)用結(jié)果等。
（六）分析性復(fù)核
分析性復(fù)核是審計(jì)人員對(duì)被審計(jì)單位重要的比率或趨勢(shì)進(jìn)行的分析，包括調(diào)查異常變動(dòng)以及這些重要比率或趨勢(shì)與預(yù)期數(shù)額和相關(guān)信息的差異。一般而言，在整個(gè)審計(jì)過(guò)程中，審計(jì)人員都將運(yùn)用分析性復(fù)核的方法。分析性復(fù)核常用的方法有絕對(duì)數(shù)的比較分析和相對(duì)數(shù)的比較分析兩種方法。
對(duì)分析性復(fù)核有關(guān)知識(shí)的拓展和延伸
（一）理論部分
1.分析性復(fù)核技術(shù)方法（程序）在會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)中的用途：（1）在審計(jì)計(jì)劃階段，幫助注冊(cè)會(huì)計(jì)師確定其他審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間及范圍。（必須）（2）在審計(jì)實(shí)施階段，直接作為實(shí)質(zhì)性測(cè)試方法，以收集與賬戶(hù)余額和各類(lèi)交易相關(guān)的特殊認(rèn)定的證據(jù)。（可以靈活選擇）（3）在審計(jì)報(bào)告階段，用于對(duì)被審會(huì)計(jì)報(bào)表的整體合理性做最后的復(fù)核。（必須）————該部分知識(shí)教材有有明確表達(dá)，記住。
2.固有及控制風(fēng)險(xiǎn)的估計(jì)水平。如這兩種風(fēng)險(xiǎn)高，注冊(cè)會(huì)計(jì)師則不應(yīng)過(guò)多依賴(lài)分析性復(fù)核，而應(yīng)更多依賴(lài)詳細(xì)測(cè)試，以控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)總水平。
分析性復(fù)核的具體運(yùn)用——————理解
分析性復(fù)核 可能發(fā)現(xiàn)的錯(cuò)誤 認(rèn)定種類(lèi)
1、計(jì)算固定資產(chǎn)的原值與本期產(chǎn)品的比率 發(fā)現(xiàn)閑置的固定資產(chǎn)或已減少但未在帳上注銷(xiāo)的固定資產(chǎn) 存在或發(fā)生估價(jià)或分?jǐn)偂?BR> 2、比較本期各月之間、本期與上期之間的修理及維護(hù)費(fèi)用 發(fā)現(xiàn)資本性支出和收益性支出區(qū)分上的錯(cuò)誤 估價(jià)或分?jǐn)偂?BR> 3、計(jì)算投資收益占利潤(rùn)總額的比例 判斷被審計(jì)單位在多大程度依賴(lài)投資收益，判斷被審計(jì)單位盈利能力的穩(wěn)定性。
4、將當(dāng)期確認(rèn)的投資收益與從被投資單位實(shí)際獲得的現(xiàn)金流量進(jìn)行比較分析 發(fā)現(xiàn)投資收益是否存在虛報(bào) 估價(jià)或分?jǐn)偂?BR> 5、分析本期重要產(chǎn)品的毛利率，分析與上期重要產(chǎn)品的毛利率變化情況 發(fā)現(xiàn)虛報(bào)收入或少計(jì)成本而導(dǎo)致的收入或成本不配比 估價(jià)或分?jǐn)偂?BR> 6、了解有關(guān)預(yù)付賬款的支付慣例以及回收貨物的平均天數(shù)，并分析預(yù)付賬款的賬齡 發(fā)現(xiàn)是否存在不符合預(yù)付賬款性質(zhì)的預(yù)付賬款 存在或發(fā)生估價(jià)或分?jǐn)偂?BR> 7、分析長(zhǎng)期掛賬的應(yīng)付賬款 發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位是否缺乏償債能力或利用應(yīng)付賬款隱瞞利潤(rùn) 完整性。
8、將存貨跌價(jià)損失準(zhǔn)備與本年度存貨處理?yè)p失相比較 發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位是否計(jì)提足額的跌價(jià)準(zhǔn)備 估價(jià)或分?jǐn)偂?BR> 例題推薦：1996年，瓊民源虛構(gòu)了5.66億元利潤(rùn)、虛增資本公積金6.57億元。虛增的利潤(rùn)主要來(lái)源于：（1）將合作方香港冠聯(lián)置業(yè)公司投入的股本及合作建房資金1.95億元確認(rèn)為收入；（2）通過(guò)三次循環(huán)轉(zhuǎn)賬手法，虛構(gòu)收到轉(zhuǎn)讓北京民源大廈部分開(kāi)發(fā)權(quán)2.7億元；（3）向開(kāi)源公司轉(zhuǎn)讓民源大廈未建成的商場(chǎng)經(jīng)營(yíng)權(quán)所獲得的5000萬(wàn)元確認(rèn)為收入；（4）將收到合作者的民源大廈的建設(shè)補(bǔ)償費(fèi)5100萬(wàn)元確認(rèn)為收入；（5）從北京市富強(qiáng)新技術(shù)開(kāi)發(fā)公司取得的廠(chǎng)房經(jīng)營(yíng)收入3000萬(wàn)元確認(rèn)為收入。上述虛構(gòu)的結(jié)果導(dǎo)致公司的固定資產(chǎn)、在建工程、無(wú)形資產(chǎn)都大幅度增加，使其利潤(rùn)由1995年的67萬(wàn)元“猛增”至1996年的5.7093億元，凈資產(chǎn)收益率由1995年的0.034元/股增加到1996年的21.51元/股，股票價(jià)格也由3元飆升至30多元。面對(duì)這些人為的利潤(rùn)調(diào)整，承擔(dān)瓊民源1996年度會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)的中華會(huì)計(jì)師事務(wù)所，出具了含有嚴(yán)重虛假內(nèi)容的審計(jì)報(bào)告，誤導(dǎo)了投資者，在社會(huì)上造成了惡劣影響，中華會(huì)計(jì)師事務(wù)所及其相關(guān)的審計(jì)人員因此受到了嚴(yán)厲的懲罰。
解答提示： CPA在會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)中如果不重視運(yùn)用分析性程序，無(wú)疑等于盲人摸象，容易得出片面甚至是錯(cuò)誤的審計(jì)結(jié)論，招致更大的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
在審計(jì)實(shí)務(wù)中，CPA在審計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表的計(jì)劃和報(bào)告階段都必須運(yùn)用分析性程序。在計(jì)劃階段，CPA使用分析性程序的主要目的是，為了使CPA對(duì)被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)情況獲取更好的了解和確認(rèn)資料間的異常關(guān)系和意外波動(dòng)，以便找出存在潛在錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域。在瓊民源審計(jì)案例中，如果審計(jì)人員能夠在計(jì)劃階段充分運(yùn)用分析性程序，從對(duì)報(bào)表利潤(rùn)的趨勢(shì)分析，就不難看出瓊民源利潤(rùn)由1995年的67萬(wàn)元“猛增”至1996年的5.7093億元，凈資產(chǎn)收益率由1995年的0.034元/股增加到1996年的21.51元/股這些異常增長(zhǎng)的風(fēng)險(xiǎn)指向；從對(duì)報(bào)表利潤(rùn)的結(jié)構(gòu)分析，就不難發(fā)現(xiàn)瓊民源利潤(rùn)總額是主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的34倍，瓊民源的利潤(rùn)增長(zhǎng)點(diǎn)不在于主營(yíng)業(yè)務(wù)收入。根據(jù)這些分析結(jié)果，CPA可以在制定審計(jì)計(jì)劃時(shí)重點(diǎn)設(shè)計(jì)針對(duì)性的審計(jì)程序，查出問(wèn)題之所在，減少審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。在審計(jì)報(bào)告階段，CPA應(yīng)當(dāng)對(duì)被審計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表的整體合理性做出最后復(fù)核。在瓊民源審計(jì)案例中，即使審計(jì)人員在制定計(jì)劃時(shí)沒(méi)有關(guān)注到利潤(rùn)異常變動(dòng)的風(fēng)險(xiǎn)，在實(shí)施審計(jì)階段也沒(méi)有尋找到報(bào)表利潤(rùn)虛假的證據(jù)；但如果在審計(jì)報(bào)告階段，復(fù)核人員能夠運(yùn)用分析性程序?qū)?huì)計(jì)報(bào)表的整體合理性做出最后復(fù)核，必然會(huì)發(fā)現(xiàn)報(bào)表利潤(rùn)的異常變動(dòng)，這些異常會(huì)引導(dǎo)復(fù)核人員指導(dǎo)外勤審計(jì)人員執(zhí)行追加審計(jì)程序以證實(shí)疑慮，補(bǔ)充獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，提請(qǐng)被審計(jì)單位調(diào)整或出具否定意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。這樣，中華會(huì)計(jì)師事務(wù)所也就能夠避免因出具含有嚴(yán)重虛假內(nèi)容的審計(jì)報(bào)告而帶來(lái)的滅頂之災(zāi)。
例題推薦：注冊(cè)會(huì)計(jì)師李浩是華興公司2001年度會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)的主審會(huì)計(jì)師，當(dāng)他對(duì)華興公司的會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行分析性復(fù)核時(shí)，發(fā)現(xiàn)華興公司所屬的發(fā)達(dá)部、凱歌部、廣電一部、廣電二部和牡丹部等五個(gè)經(jīng)營(yíng)部上報(bào)的“利潤(rùn)總額”本年數(shù)均為零，覺(jué)得事情蹊蹺，于是，他分析了五個(gè)經(jīng)營(yíng)部歷年經(jīng)營(yíng)情況以及市場(chǎng)中其他同類(lèi)型經(jīng)營(yíng)部的一般利潤(rùn)水平，認(rèn)為五個(gè)經(jīng)營(yíng)部上報(bào)的利潤(rùn)可能是虛假的，就指導(dǎo)外勤執(zhí)業(yè)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師針對(duì)發(fā)達(dá)部等五個(gè)經(jīng)營(yíng)部的本年利潤(rùn)實(shí)施重點(diǎn)審計(jì)，經(jīng)外勤注冊(cè)會(huì)計(jì)師的重點(diǎn)取證，發(fā)現(xiàn)五個(gè)經(jīng)營(yíng)部經(jīng)營(yíng)虧損掛賬2764萬(wàn)元。
解答提示：分析性復(fù)核是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師分析被審計(jì)單位重要的比率或趨勢(shì)，包括調(diào)查這些比率或趨勢(shì)的異常變動(dòng)及其與預(yù)期數(shù)額和相關(guān)信息的差異。因此，在審計(jì)實(shí)務(wù)中，分析性程序可以直接作為實(shí)質(zhì)性測(cè)試和程序，以收集與賬戶(hù)余額和各類(lèi)交易相關(guān)的特殊認(rèn)定的證據(jù)，但分析性程序取得的證據(jù)不可能構(gòu)成直接證據(jù)或基本證據(jù)，需要CPA實(shí)施其他實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序?qū)Ψ治鲂猿绦虻贸龅慕Y(jié)果加以印證，這也就是說(shuō)，如果CPA僅僅機(jī)械地執(zhí)行比率或趨勢(shì)分析，不重視分析結(jié)果，不通過(guò)檢查、函證、監(jiān)盤(pán)、計(jì)算等實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序取得基礎(chǔ)證據(jù)對(duì)分析性程序得出的結(jié)果加以證實(shí)或排除，分析性程序就無(wú)法發(fā)揮作用，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)也不會(huì)減少。該案例中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師李浩通過(guò)分析性程序發(fā)現(xiàn)發(fā)達(dá)部等五個(gè)經(jīng)營(yíng)部利潤(rùn)為零存在疑點(diǎn)，循著這一線(xiàn)索，對(duì)五個(gè)經(jīng)營(yíng)部的本年利潤(rùn)實(shí)施重點(diǎn)審計(jì)，發(fā)現(xiàn)了華興公司利用經(jīng)營(yíng)部調(diào)整利潤(rùn)、隱瞞虧損的事實(shí)。如果李浩運(yùn)用分析性發(fā)現(xiàn)疑問(wèn)后，不實(shí)施其他實(shí)質(zhì)性測(cè)試取得證據(jù)加以證實(shí)，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)會(huì)仍然存在。
補(bǔ)充強(qiáng)調(diào)（不屬于超綱）：審計(jì)技術(shù)方法與審計(jì)證據(jù)認(rèn)定的關(guān)系
1、在審計(jì)過(guò)程中，為了實(shí)現(xiàn)由管理*會(huì)計(jì)報(bào)表認(rèn)定推論出的眾多具體審計(jì)目標(biāo)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師將使用各種審計(jì)技術(shù)方法來(lái)獲取各類(lèi)審計(jì)證據(jù)。審計(jì)技術(shù)方法同審計(jì)證據(jù)并不是一一對(duì)應(yīng)關(guān)系。通常一種審計(jì)技術(shù)方法可產(chǎn)生多種審計(jì)證據(jù)，而要獲得某類(lèi)證據(jù)，也可選用多種審計(jì)技術(shù)方法。
2、審計(jì)技術(shù)方法與審計(jì)證據(jù)的關(guān)系：（1）獲取實(shí)物證據(jù)的技術(shù)方法主要是監(jiān)盤(pán)和觀(guān)察。（2）獲取環(huán)境證據(jù)的技術(shù)方法主要是觀(guān)察和分析性復(fù)核。（3）獲取書(shū)面證據(jù)的技術(shù)方法主要是分析性復(fù)核、計(jì)算、檢查、函證。（4）獲取口頭證據(jù)的技術(shù)方法主要是查詢(xún)。
3、審計(jì)技術(shù)方法與認(rèn)定的關(guān)系
審計(jì)技術(shù)方法（舉例） 認(rèn)定
盤(pán)點(diǎn)庫(kù)存現(xiàn)金 現(xiàn)金存在與估價(jià)認(rèn)定
觀(guān)察被審計(jì)單位盤(pán)點(diǎn)存貨 存貨存在、完整性與估價(jià)認(rèn)定
觀(guān)察存貨內(nèi)部控制的執(zhí)行情況 存貨的所有權(quán)認(rèn)定
分析行業(yè)成本數(shù)據(jù)變化趨勢(shì) 成本發(fā)生、完整性及估價(jià)與分?jǐn)偅ǚ峙洌┱J(rèn)定
比較實(shí)際銷(xiāo)售與銷(xiāo)售預(yù)算 銷(xiāo)售存在、完整性與估價(jià)認(rèn)定
重新計(jì)算折舊 折舊估價(jià)認(rèn)定
檢查銀行對(duì)賬單 銀行存款存在、權(quán)利與估價(jià)認(rèn)定
向債務(wù)人函證應(yīng)收款余額 應(yīng)收款存在、權(quán)利與估價(jià)認(rèn)定
向管理*詢(xún)問(wèn)存貨過(guò)時(shí)情況 存貨估價(jià)認(rèn)定