本章作為考試來(lái)講比較重要，特別需要關(guān)注針對(duì)舞弊實(shí)施的審計(jì)程序。本章內(nèi)容是2007年按照審計(jì)準(zhǔn)則第1141號(hào)及其指南全新編寫在2009年的復(fù)習(xí)備考中，對(duì)于第四節(jié)舞弊風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別和評(píng)估，第五節(jié)舞弊風(fēng)險(xiǎn)的應(yīng)對(duì)一定要大家是重點(diǎn)學(xué)習(xí)內(nèi)容。本章內(nèi)容的考試題型以客觀題為主，分值可能在4分左右。 2008年教材由2007年的八節(jié)整合成了六節(jié)，其中將2007年第二節(jié)的“舞弊三要素”放到了本章第三節(jié)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序，將2007年第八節(jié)放到了本章第六節(jié)評(píng)價(jià)審計(jì)證據(jù)。盡管本章內(nèi)容進(jìn)行了整合，但考點(diǎn)并沒(méi)有什么變化。
一、治理層、管理層和注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)舞弊的責(zé)任
1．防止或發(fā)現(xiàn)舞弊是被審計(jì)單位治理層和管理層的責(zé)任；
2．注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)發(fā)現(xiàn)舞弊方面的責(zé)任
（1）注冊(cè)會(huì)計(jì)師有責(zé)任按照審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定實(shí)施審計(jì)工作，獲取財(cái)務(wù)報(bào)表在整體上不存在重大錯(cuò)報(bào)的合理保證；
（2）由于審計(jì)的固有限制，即使按照審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定恰當(dāng)?shù)赜?jì)劃和實(shí)施審計(jì)工作，注冊(cè)會(huì)計(jì)師也不能對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表整體不存在重大錯(cuò)報(bào)獲取絕對(duì)保證。
二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師難以發(fā)現(xiàn)舞弊的原因
1．舞弊者的狡詐程度；
2．串通舞弊的程度；
3．舞弊者在被審計(jì)單位的職位級(jí)別；
4．舞弊者操縱會(huì)計(jì)記錄的頻率和范圍；
5．舞弊者操縱的每筆金額的大小。
三、識(shí)別和評(píng)估舞弊風(fēng)險(xiǎn)
1．評(píng)估舞弊風(fēng)險(xiǎn)的程序（風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序）
（1）詢問(wèn)；
（2）考慮舞弊三因素；
（3）分析程序；
（4）考慮其他信息。
2．評(píng)估舞弊風(fēng)險(xiǎn)考慮的因素
（1）實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序獲取的信息，并考慮各類交易、賬戶余額、列報(bào)，以識(shí)別舞弊風(fēng)險(xiǎn)；
（2）將識(shí)別的風(fēng)險(xiǎn)與認(rèn)定層次可能發(fā)生錯(cuò)報(bào)的領(lǐng)域相聯(lián)系；
（3）識(shí)別的風(fēng)險(xiǎn)是否重大；
（4）識(shí)別的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)的可能性。
3．收入舞弊假設(shè)
注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)假定被審計(jì)單位在收入確認(rèn)方面存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)，并應(yīng)當(dāng)考慮哪些收入類別以及與收入有關(guān)的交易或認(rèn)定可能導(dǎo)致舞弊風(fēng)險(xiǎn)，并應(yīng)當(dāng)考慮哪些收入類別以及與收入有關(guān)的交易或認(rèn)定可能導(dǎo)致舞弊風(fēng)險(xiǎn)。
4．了解內(nèi)部控制識(shí)別舞弊風(fēng)險(xiǎn)
注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)了解管理層為防止或發(fā)現(xiàn)舞弊而設(shè)計(jì)、實(shí)施的內(nèi)部控制，以進(jìn)一步了解舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素及管理層對(duì)舞弊風(fēng)險(xiǎn)的態(tài)度。
四、應(yīng)對(duì)舞弊風(fēng)險(xiǎn)
1．應(yīng)對(duì)舞弊三個(gè)環(huán)節(jié)
（1）總體應(yīng)對(duì)措施；
（2）針對(duì)舞弊導(dǎo)致的認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的審計(jì)程序；
（3）針對(duì)管理層凌駕于控制之上的風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的程序。
2．總體應(yīng)對(duì)措施的內(nèi)容
（1）考慮人員的適當(dāng)分派和督導(dǎo)；
（2）考慮被審計(jì)單位采用的會(huì)計(jì)政策；
（3）在選擇進(jìn)一步審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍時(shí)，應(yīng)當(dāng)注意使某些程序不為被審計(jì)單位預(yù)見(jiàn)或事先了解。
3．針對(duì)認(rèn)定層次舞弊風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)程序的內(nèi)容
(1)改變擬實(shí)施審計(jì)程序的性質(zhì)，以獲取更為可靠、相關(guān)的審計(jì)證據(jù)，或獲取其他佐證性信息，包括更加重視實(shí)地觀察或檢查，在實(shí)施函證程序時(shí)改變常規(guī)函證內(nèi)容，詢問(wèn)被審計(jì)單位的非財(cái)務(wù)人員等；
(2)改變實(shí)質(zhì)性程序的時(shí)間，包括在期末或接近期末實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序，或針對(duì)本期較早時(shí)間發(fā)生的交易事項(xiàng)或貫穿于整個(gè)本期的交易事項(xiàng)實(shí)施測(cè)試；
(3)改變審計(jì)程序的范圍，包括擴(kuò)大樣本規(guī)模，采用更詳細(xì)的數(shù)據(jù)實(shí)施分析程序等。
4．針對(duì)管理層凌駕于控制之上的風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施程序的內(nèi)容
（1）測(cè)試日常會(huì)計(jì)核算過(guò)程中做出的會(huì)計(jì)分錄以及為編制財(cái)務(wù)報(bào)表做出的調(diào)整分錄是否適當(dāng)；
（2）復(fù)核會(huì)計(jì)估計(jì)是否有失公允，從而可能產(chǎn)生舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)；
（3）對(duì)于注意到的、超出正常經(jīng)營(yíng)過(guò)程或基于對(duì)被審計(jì)單位及其環(huán)境的了解顯得異常的重大交易，了解其商業(yè)理由的合理性。
五、管理層凌駕于控制之上實(shí)施舞弊的手段
1．編制虛假的會(huì)計(jì)分錄，特別是在臨近會(huì)計(jì)期末時(shí)；
2．濫用或隨意變更會(huì)計(jì)政策；
3．不恰當(dāng)?shù)卣{(diào)整會(huì)計(jì)估計(jì)所依據(jù)的假設(shè)及改變?cè)茸鞒龅呐袛啵?BR> 4．故意漏記、提前確認(rèn)或推遲確認(rèn)報(bào)告期內(nèi)發(fā)生的交易或事項(xiàng)；
5．隱瞞可能影響財(cái)務(wù)報(bào)表金額的事實(shí)；
6．構(gòu)造復(fù)雜的交易以歪曲財(cái)務(wù)狀況或經(jīng)營(yíng)成果；
7．篡改與重大或異常交易相關(guān)的會(huì)計(jì)記錄和交易條款。
六、發(fā)現(xiàn)管理層舞弊時(shí)對(duì)審計(jì)的影響
1．重新評(píng)估舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，并考慮重新評(píng)估的結(jié)果對(duì)審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍的影響；
2．重新考慮此前獲取的審計(jì)證據(jù)的可靠性，包括管理層聲明的完整性和可信性，以及作為審計(jì)證據(jù)的文件和會(huì)計(jì)記錄的真實(shí)性，并考慮管理層與員工或第三方串通舞弊的可能性。
練習(xí)：
1、單選題：
下列不屬于動(dòng)機(jī)或壓力舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素的是( )。
Ａ．管理層或治理層的個(gè)人經(jīng)濟(jì)利益受到被審計(jì)單位財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)或狀況的影響
Ｂ．財(cái)務(wù)穩(wěn)定性或盈利能力受到不利經(jīng)濟(jì)環(huán)境、行業(yè)狀況或被審計(jì)單位運(yùn)營(yíng)狀況的威脅
Ｃ．管理層為滿足外部預(yù)期或要求而承受過(guò)度的壓力
Ｄ．被審計(jì)單位所從事業(yè)務(wù)或所處行業(yè)的性質(zhì)提供了對(duì)財(cái)務(wù)信息作出虛假報(bào)告的機(jī)會(huì)
答案：D
解析：D屬于“機(jī)會(huì)”的舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素。
2、多選題
在選擇進(jìn)一步審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)注意使某些程序不為被審計(jì)單位預(yù)見(jiàn)或事先了解。為此，可以采取的應(yīng)對(duì)措施包括( )。
A．對(duì)確定的營(yíng)業(yè)外收支等低風(fēng)險(xiǎn)項(xiàng)目實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序
B．調(diào)整審計(jì)程序的時(shí)間，使之有別于預(yù)期的時(shí)間安排
C．逐月核對(duì)銀行存款對(duì)賬單和銀行存款余額調(diào)節(jié)表
D．對(duì)不同地理位置的多個(gè)組成部分實(shí)施審計(jì)程序
答案：ABCD
解析：A：對(duì)通常由于風(fēng)險(xiǎn)程度較低而不會(huì)做出測(cè)試的賬戶余額實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序，是審計(jì)準(zhǔn)則的要求；B、C、D為準(zhǔn)則要求的。
3、判斷題
改變審計(jì)程序的時(shí)間，包括在期中或接近期中實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序，或針對(duì)本期較早時(shí)間發(fā)生的交易事項(xiàng)或貫穿于整個(gè)本期的交易事項(xiàng)實(shí)施測(cè)試。( )
錯(cuò)
解析：
改變審計(jì)程序的時(shí)間，包括在“期末”或接近“期末”實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序，或針對(duì)本期較早時(shí)間發(fā)生的交易事項(xiàng)或貫穿于整個(gè)本期的交易事項(xiàng)實(shí)施測(cè)試。
一、治理層、管理層和注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)舞弊的責(zé)任
1．防止或發(fā)現(xiàn)舞弊是被審計(jì)單位治理層和管理層的責(zé)任；
2．注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)發(fā)現(xiàn)舞弊方面的責(zé)任
（1）注冊(cè)會(huì)計(jì)師有責(zé)任按照審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定實(shí)施審計(jì)工作，獲取財(cái)務(wù)報(bào)表在整體上不存在重大錯(cuò)報(bào)的合理保證；
（2）由于審計(jì)的固有限制，即使按照審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定恰當(dāng)?shù)赜?jì)劃和實(shí)施審計(jì)工作，注冊(cè)會(huì)計(jì)師也不能對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表整體不存在重大錯(cuò)報(bào)獲取絕對(duì)保證。
二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師難以發(fā)現(xiàn)舞弊的原因
1．舞弊者的狡詐程度；
2．串通舞弊的程度；
3．舞弊者在被審計(jì)單位的職位級(jí)別；
4．舞弊者操縱會(huì)計(jì)記錄的頻率和范圍；
5．舞弊者操縱的每筆金額的大小。
三、識(shí)別和評(píng)估舞弊風(fēng)險(xiǎn)
1．評(píng)估舞弊風(fēng)險(xiǎn)的程序（風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序）
（1）詢問(wèn)；
（2）考慮舞弊三因素；
（3）分析程序；
（4）考慮其他信息。
2．評(píng)估舞弊風(fēng)險(xiǎn)考慮的因素
（1）實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序獲取的信息，并考慮各類交易、賬戶余額、列報(bào)，以識(shí)別舞弊風(fēng)險(xiǎn)；
（2）將識(shí)別的風(fēng)險(xiǎn)與認(rèn)定層次可能發(fā)生錯(cuò)報(bào)的領(lǐng)域相聯(lián)系；
（3）識(shí)別的風(fēng)險(xiǎn)是否重大；
（4）識(shí)別的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)的可能性。
3．收入舞弊假設(shè)
注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)假定被審計(jì)單位在收入確認(rèn)方面存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)，并應(yīng)當(dāng)考慮哪些收入類別以及與收入有關(guān)的交易或認(rèn)定可能導(dǎo)致舞弊風(fēng)險(xiǎn)，并應(yīng)當(dāng)考慮哪些收入類別以及與收入有關(guān)的交易或認(rèn)定可能導(dǎo)致舞弊風(fēng)險(xiǎn)。
4．了解內(nèi)部控制識(shí)別舞弊風(fēng)險(xiǎn)
注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)了解管理層為防止或發(fā)現(xiàn)舞弊而設(shè)計(jì)、實(shí)施的內(nèi)部控制，以進(jìn)一步了解舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素及管理層對(duì)舞弊風(fēng)險(xiǎn)的態(tài)度。
四、應(yīng)對(duì)舞弊風(fēng)險(xiǎn)
1．應(yīng)對(duì)舞弊三個(gè)環(huán)節(jié)
（1）總體應(yīng)對(duì)措施；
（2）針對(duì)舞弊導(dǎo)致的認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的審計(jì)程序；
（3）針對(duì)管理層凌駕于控制之上的風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的程序。
2．總體應(yīng)對(duì)措施的內(nèi)容
（1）考慮人員的適當(dāng)分派和督導(dǎo)；
（2）考慮被審計(jì)單位采用的會(huì)計(jì)政策；
（3）在選擇進(jìn)一步審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍時(shí)，應(yīng)當(dāng)注意使某些程序不為被審計(jì)單位預(yù)見(jiàn)或事先了解。
3．針對(duì)認(rèn)定層次舞弊風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)程序的內(nèi)容
(1)改變擬實(shí)施審計(jì)程序的性質(zhì)，以獲取更為可靠、相關(guān)的審計(jì)證據(jù)，或獲取其他佐證性信息，包括更加重視實(shí)地觀察或檢查，在實(shí)施函證程序時(shí)改變常規(guī)函證內(nèi)容，詢問(wèn)被審計(jì)單位的非財(cái)務(wù)人員等；
(2)改變實(shí)質(zhì)性程序的時(shí)間，包括在期末或接近期末實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序，或針對(duì)本期較早時(shí)間發(fā)生的交易事項(xiàng)或貫穿于整個(gè)本期的交易事項(xiàng)實(shí)施測(cè)試；
(3)改變審計(jì)程序的范圍，包括擴(kuò)大樣本規(guī)模，采用更詳細(xì)的數(shù)據(jù)實(shí)施分析程序等。
4．針對(duì)管理層凌駕于控制之上的風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施程序的內(nèi)容
（1）測(cè)試日常會(huì)計(jì)核算過(guò)程中做出的會(huì)計(jì)分錄以及為編制財(cái)務(wù)報(bào)表做出的調(diào)整分錄是否適當(dāng)；
（2）復(fù)核會(huì)計(jì)估計(jì)是否有失公允，從而可能產(chǎn)生舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)；
（3）對(duì)于注意到的、超出正常經(jīng)營(yíng)過(guò)程或基于對(duì)被審計(jì)單位及其環(huán)境的了解顯得異常的重大交易，了解其商業(yè)理由的合理性。
五、管理層凌駕于控制之上實(shí)施舞弊的手段
1．編制虛假的會(huì)計(jì)分錄，特別是在臨近會(huì)計(jì)期末時(shí)；
2．濫用或隨意變更會(huì)計(jì)政策；
3．不恰當(dāng)?shù)卣{(diào)整會(huì)計(jì)估計(jì)所依據(jù)的假設(shè)及改變?cè)茸鞒龅呐袛啵?BR> 4．故意漏記、提前確認(rèn)或推遲確認(rèn)報(bào)告期內(nèi)發(fā)生的交易或事項(xiàng)；
5．隱瞞可能影響財(cái)務(wù)報(bào)表金額的事實(shí)；
6．構(gòu)造復(fù)雜的交易以歪曲財(cái)務(wù)狀況或經(jīng)營(yíng)成果；
7．篡改與重大或異常交易相關(guān)的會(huì)計(jì)記錄和交易條款。
六、發(fā)現(xiàn)管理層舞弊時(shí)對(duì)審計(jì)的影響
1．重新評(píng)估舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，并考慮重新評(píng)估的結(jié)果對(duì)審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍的影響；
2．重新考慮此前獲取的審計(jì)證據(jù)的可靠性，包括管理層聲明的完整性和可信性，以及作為審計(jì)證據(jù)的文件和會(huì)計(jì)記錄的真實(shí)性，并考慮管理層與員工或第三方串通舞弊的可能性。
練習(xí)：
1、單選題：
下列不屬于動(dòng)機(jī)或壓力舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素的是( )。
Ａ．管理層或治理層的個(gè)人經(jīng)濟(jì)利益受到被審計(jì)單位財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)或狀況的影響
Ｂ．財(cái)務(wù)穩(wěn)定性或盈利能力受到不利經(jīng)濟(jì)環(huán)境、行業(yè)狀況或被審計(jì)單位運(yùn)營(yíng)狀況的威脅
Ｃ．管理層為滿足外部預(yù)期或要求而承受過(guò)度的壓力
Ｄ．被審計(jì)單位所從事業(yè)務(wù)或所處行業(yè)的性質(zhì)提供了對(duì)財(cái)務(wù)信息作出虛假報(bào)告的機(jī)會(huì)
答案：D
解析：D屬于“機(jī)會(huì)”的舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素。
2、多選題
在選擇進(jìn)一步審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)注意使某些程序不為被審計(jì)單位預(yù)見(jiàn)或事先了解。為此，可以采取的應(yīng)對(duì)措施包括( )。
A．對(duì)確定的營(yíng)業(yè)外收支等低風(fēng)險(xiǎn)項(xiàng)目實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序
B．調(diào)整審計(jì)程序的時(shí)間，使之有別于預(yù)期的時(shí)間安排
C．逐月核對(duì)銀行存款對(duì)賬單和銀行存款余額調(diào)節(jié)表
D．對(duì)不同地理位置的多個(gè)組成部分實(shí)施審計(jì)程序
答案：ABCD
解析：A：對(duì)通常由于風(fēng)險(xiǎn)程度較低而不會(huì)做出測(cè)試的賬戶余額實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序，是審計(jì)準(zhǔn)則的要求；B、C、D為準(zhǔn)則要求的。
3、判斷題
改變審計(jì)程序的時(shí)間，包括在期中或接近期中實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序，或針對(duì)本期較早時(shí)間發(fā)生的交易事項(xiàng)或貫穿于整個(gè)本期的交易事項(xiàng)實(shí)施測(cè)試。( )
錯(cuò)
解析：
改變審計(jì)程序的時(shí)間，包括在“期末”或接近“期末”實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序，或針對(duì)本期較早時(shí)間發(fā)生的交易事項(xiàng)或貫穿于整個(gè)本期的交易事項(xiàng)實(shí)施測(cè)試。