知識(shí)經(jīng)濟(jì)下無形資產(chǎn)的計(jì)量
企業(yè)會(huì)計(jì)制度規(guī)定，無形資產(chǎn)在滿足以下兩個(gè)條件時(shí)，企業(yè)才能加以確認(rèn)：該資產(chǎn)產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；該資產(chǎn)的成本可以可靠計(jì)量。
會(huì)計(jì)的核算是以歷史成本法為依據(jù)。但是，從投入價(jià)值看，有些無形資產(chǎn)可能根本沒有投入價(jià)值;有些雖可能有原始投入價(jià)值,隨著時(shí)間推移或維護(hù)發(fā)展而使實(shí)際的未來經(jīng)濟(jì)利益流入遠(yuǎn)遠(yuǎn)不同于投入價(jià)值,不再適用。因此，歷史成本法無法適應(yīng)新經(jīng)濟(jì)形態(tài)需要，它已不能反映無形資產(chǎn)的實(shí)際經(jīng)濟(jì)價(jià)值和其所能提供的未來經(jīng)濟(jì)效益,使企業(yè)價(jià)值被大大低估。而按歷史成本編制的財(cái)務(wù)報(bào)表,也僅僅反映的是無形資產(chǎn)的攤余價(jià)值,不能向報(bào)表使用者提供現(xiàn)時(shí)的和未來的真實(shí)信息。同時(shí)，在知識(shí)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下,企業(yè)無形資產(chǎn)的價(jià)值具有不確定性。隨著科學(xué)技術(shù)的迅速發(fā)展,技術(shù)更新的周期越來越短,無形資產(chǎn)因新技術(shù)的出現(xiàn)會(huì)發(fā)生貶值；若企業(yè)為了在競(jìng)爭(zhēng)中不被淘汰,也會(huì)投入大量的人力、物力和財(cái)力來改進(jìn)現(xiàn)有技術(shù),又使得無形資產(chǎn)發(fā)生增值。無形資產(chǎn)價(jià)值的變化,對(duì)企業(yè)獲利能力有著巨大影響。然而,歷史成本計(jì)量模式所反映的無形資產(chǎn)是一種待攤費(fèi)用,不能表明其價(jià)值變化的情況,從而也不能體現(xiàn)企業(yè)收益能力的變動(dòng)。會(huì)計(jì)信息使用者根據(jù)按歷史成本計(jì)量的無形資產(chǎn)和企業(yè)獲利能力等信息,會(huì)做出不利于自己的決策。
產(chǎn)出價(jià)值是以產(chǎn)品或勞務(wù)通過交換而最終脫離企業(yè)時(shí)可以獲得的現(xiàn)金或其等價(jià)物為基礎(chǔ)的。按產(chǎn)出價(jià)值來反映則適應(yīng)反映無形資產(chǎn)的要求。但是，無形資產(chǎn)不具有物質(zhì)實(shí)體,是一種隱形存在的資產(chǎn),但這種資產(chǎn)往往依托于一定的實(shí)體才能得以體現(xiàn)。
知識(shí)經(jīng)濟(jì)下無形資產(chǎn)核算
在知識(shí)經(jīng)濟(jì)條件下,無形資產(chǎn)核算應(yīng)根據(jù)不同類型的無形資產(chǎn)采用不同的處理方法。
1、研究和開發(fā)費(fèi)用資本化。
企業(yè)無形資產(chǎn)的取得主要有：外購、自創(chuàng)、接受其他單位投資三種途徑。外購與接受投資的無形資產(chǎn)價(jià)值的確認(rèn)較為容易，對(duì)于自創(chuàng)無形資產(chǎn)核算，按照現(xiàn)行規(guī)定僅包括取得注冊(cè)時(shí)發(fā)生的注冊(cè)費(fèi)、聘請(qǐng)律師費(fèi)支出，而把研究和開發(fā)過程中的費(fèi)用記入當(dāng)期損益，采用費(fèi)用化處理。這種處理的結(jié)果會(huì)導(dǎo)致企業(yè)自創(chuàng)無形資產(chǎn)價(jià)值不能全部體現(xiàn)出來，甚至導(dǎo)致知識(shí)產(chǎn)品的成本計(jì)量嚴(yán)重失真，對(duì)于投資人利用提供的信息做出投資決策是非常不利的。因此，企業(yè)應(yīng)該對(duì)自創(chuàng)無形資產(chǎn)研究和開發(fā)支出盡量資本化。
由于研究費(fèi)用與新產(chǎn)品或新工藝的生產(chǎn)或使用及給企業(yè)帶來效益的確定性較差，應(yīng)在費(fèi)用發(fā)生的當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用，直接記入當(dāng)期損益，并且在以后會(huì)計(jì)期間也不確認(rèn)為資產(chǎn)。對(duì)于研究活動(dòng)—— 初步智力成果，采取費(fèi)用化處理；對(duì)于開發(fā)項(xiàng)目由于是直接轉(zhuǎn)化為生產(chǎn)力，應(yīng)該采取資本化處理方法。例如，對(duì)有些隨同固定資產(chǎn)硬件系統(tǒng)一起投入的軟件系統(tǒng)(如計(jì)算機(jī)軟件系統(tǒng))可考慮與固定資產(chǎn)硬件系統(tǒng)合并在 “固定資產(chǎn)”科目核算。
2、對(duì)有確切使用年限的無形資產(chǎn)，如專利權(quán)、專有技術(shù)等采用加速攤銷法中的年數(shù)總和法進(jìn)行攤銷。對(duì)于沒有確切年限的非專利技術(shù),可以不作攤銷,為了對(duì)這一類無形資產(chǎn)進(jìn)行價(jià)值補(bǔ)償,可以建立“無形資產(chǎn)信息系統(tǒng)”規(guī)范無形資產(chǎn)管理與衡量無形資產(chǎn)價(jià)值。對(duì)無限壽命的無形資產(chǎn),如商譽(yù),則不應(yīng)當(dāng)攤銷。商譽(yù)能在多方面起作用,難以分清其在各方面作用的權(quán)重,對(duì)于這類無形資產(chǎn)應(yīng)采用定期評(píng)估的方法,定期調(diào)整帳面價(jià)值。
知識(shí)經(jīng)濟(jì)下無形資產(chǎn)披露
對(duì)于一般的無形資產(chǎn)，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求披露的有關(guān)無形資產(chǎn)信息有：各類無形資產(chǎn)的攤銷年限；"各類無形資產(chǎn)當(dāng)期期初和期末賬面余額、變動(dòng)情況及其原因；當(dāng)期確認(rèn)的無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。對(duì)土地使用權(quán)，除按照上述規(guī)定進(jìn)行披露外，還應(yīng)披露土地使用權(quán)的取得方式和取得成本。而在我國(guó)現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)表中,資產(chǎn)負(fù)債表上只列有“無形資產(chǎn)”一個(gè)項(xiàng)目,反映無形資產(chǎn)的攤余價(jià)值,在現(xiàn)金流量表中僅設(shè)置了一項(xiàng) “處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長(zhǎng)期資產(chǎn)而收到的現(xiàn)金凈額”和“購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長(zhǎng)期資產(chǎn)所支付的現(xiàn)金”,這不能反映出無形資產(chǎn)的變動(dòng)情況，也就不能滿足報(bào)表使用者對(duì)無形資產(chǎn)信息的需要。
針對(duì)這一情況，建議可以在以下方面進(jìn)行改進(jìn):
第一，對(duì)于無限壽命的無形，如商譽(yù)的披露?！秶?guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第5號(hào)—財(cái)務(wù)報(bào)表應(yīng)揭示的信息》第12條要求對(duì)企業(yè)存在的商譽(yù)單獨(dú)予以揭示。商譽(yù)不能獨(dú)立存在，在現(xiàn)行制度下它只有企業(yè)在兼并拍賣時(shí)方能產(chǎn)生，比其他無形資產(chǎn)具有更大的不確定性，在會(huì)計(jì)處理上仍是難度很大，因此，如果企業(yè)存在商譽(yù)，理應(yīng)在報(bào)表中單獨(dú)予以披露。
第二，對(duì)于人力資源的披露。據(jù)西方學(xué)者測(cè)算，20世紀(jì)初，知識(shí)資源對(duì)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的貢獻(xiàn)僅僅為5%~20% ，到 20世紀(jì)末已經(jīng)達(dá)到60%~80%，隨著信息高速公路的開通，預(yù)計(jì)將達(dá)到 90%。人力已成為重要的生產(chǎn)要素，其價(jià)格取決于人力資源對(duì)企業(yè)的貢獻(xiàn)的質(zhì)與量以及其在市場(chǎng)中的稀缺程度。在知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，最稀缺的資源是具備創(chuàng)新意識(shí)的高科技人才和具備資源配置能力的企業(yè)家。為使投資者作出正確的選擇，對(duì)公司擁有的人力資源至少要在報(bào)表附注中予以揭示和披露。
第三，要及時(shí)披露無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)信息。知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代使無形資產(chǎn)的更新速度加快，企業(yè)應(yīng)當(dāng)及時(shí)披露其無形資產(chǎn)受技術(shù)更新的影響及新開發(fā)的無形資產(chǎn)等方面的信息,減少依靠過時(shí)信息帶來的決策風(fēng)險(xiǎn)?？梢愿鶕?jù)無形資產(chǎn)的重要程度考慮縮短報(bào)告的時(shí)間間隔而采取靈活的報(bào)告制度。
企業(yè)會(huì)計(jì)制度規(guī)定，無形資產(chǎn)在滿足以下兩個(gè)條件時(shí)，企業(yè)才能加以確認(rèn)：該資產(chǎn)產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；該資產(chǎn)的成本可以可靠計(jì)量。
會(huì)計(jì)的核算是以歷史成本法為依據(jù)。但是，從投入價(jià)值看，有些無形資產(chǎn)可能根本沒有投入價(jià)值;有些雖可能有原始投入價(jià)值,隨著時(shí)間推移或維護(hù)發(fā)展而使實(shí)際的未來經(jīng)濟(jì)利益流入遠(yuǎn)遠(yuǎn)不同于投入價(jià)值,不再適用。因此，歷史成本法無法適應(yīng)新經(jīng)濟(jì)形態(tài)需要，它已不能反映無形資產(chǎn)的實(shí)際經(jīng)濟(jì)價(jià)值和其所能提供的未來經(jīng)濟(jì)效益,使企業(yè)價(jià)值被大大低估。而按歷史成本編制的財(cái)務(wù)報(bào)表,也僅僅反映的是無形資產(chǎn)的攤余價(jià)值,不能向報(bào)表使用者提供現(xiàn)時(shí)的和未來的真實(shí)信息。同時(shí)，在知識(shí)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下,企業(yè)無形資產(chǎn)的價(jià)值具有不確定性。隨著科學(xué)技術(shù)的迅速發(fā)展,技術(shù)更新的周期越來越短,無形資產(chǎn)因新技術(shù)的出現(xiàn)會(huì)發(fā)生貶值；若企業(yè)為了在競(jìng)爭(zhēng)中不被淘汰,也會(huì)投入大量的人力、物力和財(cái)力來改進(jìn)現(xiàn)有技術(shù),又使得無形資產(chǎn)發(fā)生增值。無形資產(chǎn)價(jià)值的變化,對(duì)企業(yè)獲利能力有著巨大影響。然而,歷史成本計(jì)量模式所反映的無形資產(chǎn)是一種待攤費(fèi)用,不能表明其價(jià)值變化的情況,從而也不能體現(xiàn)企業(yè)收益能力的變動(dòng)。會(huì)計(jì)信息使用者根據(jù)按歷史成本計(jì)量的無形資產(chǎn)和企業(yè)獲利能力等信息,會(huì)做出不利于自己的決策。
產(chǎn)出價(jià)值是以產(chǎn)品或勞務(wù)通過交換而最終脫離企業(yè)時(shí)可以獲得的現(xiàn)金或其等價(jià)物為基礎(chǔ)的。按產(chǎn)出價(jià)值來反映則適應(yīng)反映無形資產(chǎn)的要求。但是，無形資產(chǎn)不具有物質(zhì)實(shí)體,是一種隱形存在的資產(chǎn),但這種資產(chǎn)往往依托于一定的實(shí)體才能得以體現(xiàn)。
知識(shí)經(jīng)濟(jì)下無形資產(chǎn)核算
在知識(shí)經(jīng)濟(jì)條件下,無形資產(chǎn)核算應(yīng)根據(jù)不同類型的無形資產(chǎn)采用不同的處理方法。
1、研究和開發(fā)費(fèi)用資本化。
企業(yè)無形資產(chǎn)的取得主要有：外購、自創(chuàng)、接受其他單位投資三種途徑。外購與接受投資的無形資產(chǎn)價(jià)值的確認(rèn)較為容易，對(duì)于自創(chuàng)無形資產(chǎn)核算，按照現(xiàn)行規(guī)定僅包括取得注冊(cè)時(shí)發(fā)生的注冊(cè)費(fèi)、聘請(qǐng)律師費(fèi)支出，而把研究和開發(fā)過程中的費(fèi)用記入當(dāng)期損益，采用費(fèi)用化處理。這種處理的結(jié)果會(huì)導(dǎo)致企業(yè)自創(chuàng)無形資產(chǎn)價(jià)值不能全部體現(xiàn)出來，甚至導(dǎo)致知識(shí)產(chǎn)品的成本計(jì)量嚴(yán)重失真，對(duì)于投資人利用提供的信息做出投資決策是非常不利的。因此，企業(yè)應(yīng)該對(duì)自創(chuàng)無形資產(chǎn)研究和開發(fā)支出盡量資本化。
由于研究費(fèi)用與新產(chǎn)品或新工藝的生產(chǎn)或使用及給企業(yè)帶來效益的確定性較差，應(yīng)在費(fèi)用發(fā)生的當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用，直接記入當(dāng)期損益，并且在以后會(huì)計(jì)期間也不確認(rèn)為資產(chǎn)。對(duì)于研究活動(dòng)—— 初步智力成果，采取費(fèi)用化處理；對(duì)于開發(fā)項(xiàng)目由于是直接轉(zhuǎn)化為生產(chǎn)力，應(yīng)該采取資本化處理方法。例如，對(duì)有些隨同固定資產(chǎn)硬件系統(tǒng)一起投入的軟件系統(tǒng)(如計(jì)算機(jī)軟件系統(tǒng))可考慮與固定資產(chǎn)硬件系統(tǒng)合并在 “固定資產(chǎn)”科目核算。
2、對(duì)有確切使用年限的無形資產(chǎn)，如專利權(quán)、專有技術(shù)等采用加速攤銷法中的年數(shù)總和法進(jìn)行攤銷。對(duì)于沒有確切年限的非專利技術(shù),可以不作攤銷,為了對(duì)這一類無形資產(chǎn)進(jìn)行價(jià)值補(bǔ)償,可以建立“無形資產(chǎn)信息系統(tǒng)”規(guī)范無形資產(chǎn)管理與衡量無形資產(chǎn)價(jià)值。對(duì)無限壽命的無形資產(chǎn),如商譽(yù),則不應(yīng)當(dāng)攤銷。商譽(yù)能在多方面起作用,難以分清其在各方面作用的權(quán)重,對(duì)于這類無形資產(chǎn)應(yīng)采用定期評(píng)估的方法,定期調(diào)整帳面價(jià)值。
知識(shí)經(jīng)濟(jì)下無形資產(chǎn)披露
對(duì)于一般的無形資產(chǎn)，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求披露的有關(guān)無形資產(chǎn)信息有：各類無形資產(chǎn)的攤銷年限；"各類無形資產(chǎn)當(dāng)期期初和期末賬面余額、變動(dòng)情況及其原因；當(dāng)期確認(rèn)的無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。對(duì)土地使用權(quán)，除按照上述規(guī)定進(jìn)行披露外，還應(yīng)披露土地使用權(quán)的取得方式和取得成本。而在我國(guó)現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)表中,資產(chǎn)負(fù)債表上只列有“無形資產(chǎn)”一個(gè)項(xiàng)目,反映無形資產(chǎn)的攤余價(jià)值,在現(xiàn)金流量表中僅設(shè)置了一項(xiàng) “處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長(zhǎng)期資產(chǎn)而收到的現(xiàn)金凈額”和“購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長(zhǎng)期資產(chǎn)所支付的現(xiàn)金”,這不能反映出無形資產(chǎn)的變動(dòng)情況，也就不能滿足報(bào)表使用者對(duì)無形資產(chǎn)信息的需要。
針對(duì)這一情況，建議可以在以下方面進(jìn)行改進(jìn):
第一，對(duì)于無限壽命的無形，如商譽(yù)的披露?！秶?guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第5號(hào)—財(cái)務(wù)報(bào)表應(yīng)揭示的信息》第12條要求對(duì)企業(yè)存在的商譽(yù)單獨(dú)予以揭示。商譽(yù)不能獨(dú)立存在，在現(xiàn)行制度下它只有企業(yè)在兼并拍賣時(shí)方能產(chǎn)生，比其他無形資產(chǎn)具有更大的不確定性，在會(huì)計(jì)處理上仍是難度很大，因此，如果企業(yè)存在商譽(yù)，理應(yīng)在報(bào)表中單獨(dú)予以披露。
第二，對(duì)于人力資源的披露。據(jù)西方學(xué)者測(cè)算，20世紀(jì)初，知識(shí)資源對(duì)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的貢獻(xiàn)僅僅為5%~20% ，到 20世紀(jì)末已經(jīng)達(dá)到60%~80%，隨著信息高速公路的開通，預(yù)計(jì)將達(dá)到 90%。人力已成為重要的生產(chǎn)要素，其價(jià)格取決于人力資源對(duì)企業(yè)的貢獻(xiàn)的質(zhì)與量以及其在市場(chǎng)中的稀缺程度。在知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，最稀缺的資源是具備創(chuàng)新意識(shí)的高科技人才和具備資源配置能力的企業(yè)家。為使投資者作出正確的選擇，對(duì)公司擁有的人力資源至少要在報(bào)表附注中予以揭示和披露。
第三，要及時(shí)披露無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)信息。知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代使無形資產(chǎn)的更新速度加快，企業(yè)應(yīng)當(dāng)及時(shí)披露其無形資產(chǎn)受技術(shù)更新的影響及新開發(fā)的無形資產(chǎn)等方面的信息,減少依靠過時(shí)信息帶來的決策風(fēng)險(xiǎn)?？梢愿鶕?jù)無形資產(chǎn)的重要程度考慮縮短報(bào)告的時(shí)間間隔而采取靈活的報(bào)告制度。