第 一 章 金融工具
金融工具是形成一個企業(yè)的金融資產(chǎn)，并形成其他單位的金融負債或權(quán)益工具的合同。金融工具包括基礎(chǔ)金融工具和衍生工具。基礎(chǔ)金融工具包括貨幣資金、應(yīng)收債權(quán)、投資、貸款、應(yīng)付債務(wù)等。衍生工具包括遠期合同、期貨合同、互換和期權(quán)，以及具有遠期合同、期貨合同、互換和期權(quán)中一種或一種以上特征的工具。
一、金融資產(chǎn)確認與計量
金融資產(chǎn)主要包括庫存現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、貸款、墊款、其他應(yīng)收款、應(yīng)收利息、債權(quán)投資、股權(quán)投資、基金投資、衍生金融資產(chǎn)等。
(一)金融資產(chǎn)的初始確認
企業(yè)在成為金融工具合同的一方時，應(yīng)當確認一項金融資產(chǎn)或金融負債。金融資產(chǎn)應(yīng)當在初始確認時劃分為下列四類：(1)以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn);(2)持有至到期投資;(3)貸款和應(yīng)收款項;(4)可供出售金融資產(chǎn)。
1.以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)
這類金融資產(chǎn)可以進一步劃分為交易性金融資產(chǎn)和指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)。
(1)交易性金融資產(chǎn)，主要指企業(yè)為了近期內(nèi)出售而持有的金融資產(chǎn)。比如，企業(yè)以賺取差價為目的從二級市場購入的股票、債券、基金等。再如，企業(yè)持有的金融資產(chǎn)屬于進行集中管理的可辨認金融工具組合的一部分，且有客觀證據(jù)表明企業(yè)近期采用短期獲利方式對該組合進行管理，該金融資產(chǎn)應(yīng)作為交易性金融資產(chǎn)。
衍生工具如不作為有效套期工具的，屬于交易性金融資產(chǎn)(或交易性金融負債)。
(2)指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)，必須滿足以下條件之一：一是該指定可以消除或明顯減少由于該金融資產(chǎn)的計量基礎(chǔ)不同所導致的相關(guān)利得或損失在確認或計量方面不一致的情況;二是企業(yè)風險管理或投資策略的正式書面文件已載明，該金融資產(chǎn)組合或該金融資產(chǎn)與相關(guān)金融負債組合，以公允價值為基礎(chǔ)進行管理、評價并向關(guān)鍵管理人員報告。
2.持有至到期投資
這類金融資產(chǎn)是到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期投資的非衍生金融資產(chǎn)。“有明確意圖持有至到期”是指投資者在取得投資時意圖就是明確的，除非遇到一些企業(yè)所不能控制、預期不會重復發(fā)生且難以合理預計的獨立事件，否則將持有至到期;“有能力持有至到期”是指企業(yè)有足夠的財務(wù)資源 ，并不受外部因素影響將投資持有至到期。
3.貸款和應(yīng)收款項
這類金融資產(chǎn)是在活躍市場中沒有報價、回收金額固定或可確定的非衍生金融資產(chǎn)。通常情況下，工商企業(yè)因銷售商品或提供勞務(wù)形成的應(yīng)收款項、商業(yè)銀行發(fā)放的貸款等，由于在活躍市場上沒有報價，回收金額固定或可確定，一般應(yīng)當劃分為貸款和應(yīng)收款項。
4.可供出售金額資產(chǎn)
這類金融資產(chǎn)是初始確認時即被指定為可供出售的非衍生金額資產(chǎn)，以及沒有劃分為持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項、以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)的金融資產(chǎn)。
企業(yè)在初始確認時將某金融資產(chǎn)劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)后，不能重分類為其他類金融資產(chǎn);其他類金融資產(chǎn)也不能重分類為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)。持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項、可供出售金融資產(chǎn)等三類金融資產(chǎn)之間，也不得隨意重分類。
(二)金融資產(chǎn)的初始計量
企業(yè)初始確認的金融資產(chǎn)，應(yīng)當按照公允價值計量。對于以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)，相關(guān)交易費用應(yīng)當直接計入當期損益;對于其他類別的金融資產(chǎn)，相關(guān)交易費用應(yīng)當計入初始確認金額。
(三)金融資產(chǎn)的后續(xù)計量
金融資產(chǎn)的后續(xù)計量主要是指資產(chǎn)負債表日對金融資產(chǎn)的計量。不同類別的金融資產(chǎn)，其后續(xù)計量采用的基礎(chǔ)不完全相同。金融資產(chǎn)減值的會計處理，見第二章有關(guān)內(nèi)容。
1.以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)
以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)，應(yīng)當采用公允價值進行后續(xù)計量，且不扣除將來處置該金融資產(chǎn)時可能發(fā)生的交易費用;該金融資產(chǎn)的公允價值變動應(yīng)當計入當期損益(公允價值變動損益)。
企業(yè)持有該金融資產(chǎn)期間取得的債券利息或現(xiàn)金股利，應(yīng)當在計息日或現(xiàn)金股利宣告日發(fā)放確認為投資收益。
2.持有至到期投資
持有至到期投資應(yīng)當采用攤余成本進行后續(xù)計量。持有至到期投資在持有期間應(yīng)當按照攤余成本和實際利率計算確認利息收入，計入投資收益。實際利率應(yīng)當在取得持有至到期投資時確定，在該持有至到期投資預期存續(xù)期間或適用的更短期間內(nèi)保持不變。實際利率與票面利率差別較小的，也可按票面利率計算利息收入，計入投資收益。
實際利率，是指將金融資產(chǎn)在預期存續(xù)期間或適用的更短期間內(nèi)的未來現(xiàn)金流量，折現(xiàn)為該金融資產(chǎn)當前賬面價值所使用的利率。在確認實際利率時，應(yīng)當在考慮金融資產(chǎn)所有合同條款(包括提前還款權(quán)、看漲期權(quán)、類似期權(quán)等)的基礎(chǔ)上預計未來現(xiàn)金流量，但不應(yīng)當考慮未來信用損失。金融資產(chǎn)合同各方之間支付或收取的、屬于實際利率組成部分的各項收費、交易費用及溢價或折價等，應(yīng)當在確定實際利率時予以考慮。
3.貸款和應(yīng)收款項
貸款和應(yīng)收款項應(yīng)當采用反比例攤余成本進行后續(xù)計量。貸款持有期間應(yīng)當按照攤余成本和實際利率計算確認利息收入。實際利率應(yīng)在取得貸款時確定，在該貸款預期存續(xù)期間或適用的更短期間內(nèi)保持不變。實際利率與合同利率差別較小的，也可按合同利率計算利息收入。
4.可供出售金融資產(chǎn)
可供出售金融資產(chǎn)應(yīng)當采用公允價值時行后續(xù)計量，且不扣除將來處置該金融資產(chǎn)時可能發(fā)生的交易費用。公允價值變動形成的利得或損失，除減值損失和外幣貨幣性金融資產(chǎn)形成的匯兌差額外，應(yīng)當直接計入所有者權(quán)益，在該金融資產(chǎn)終止確認時轉(zhuǎn)出，計入當期損益。
可供出售外幣貨幣性金融資產(chǎn)形成的匯兌差額，應(yīng)當計入當期損益。采用實際利率法計算的可供出售金融資產(chǎn)的利息，應(yīng)當計入當期損益;可供出售權(quán)益工具投資的現(xiàn)金股利，應(yīng)當在被投資單位宣告發(fā)放股利時計入當期損益。
以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)、持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項、可供出售金融資產(chǎn)等四類金融資產(chǎn)因價值變動形成的利得或損失，與套期保值有關(guān)的，應(yīng)當按照套期會計方法處理。
對于按規(guī)定應(yīng)當采用公允價值計量，但以前公允價值不能可靠計量的金融資產(chǎn)，企業(yè)應(yīng)當在其公允價值能夠可靠計量時改按公允價值計量。
5.不同類金融資產(chǎn)之間的轉(zhuǎn)換
(1)企業(yè)因持有意圖或能力發(fā)生改變，使某項投資不再適合劃分為持有至到期投資的，應(yīng)當將其重分類為可供出售金融資產(chǎn)，并以公允價值進行后續(xù)計量。重分類日，該投資的賬面價值與公允價值之間的差額計入所有者權(quán)益(其他資本公積)，在該可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值或終止確認時轉(zhuǎn)出，計入當期損益。
(2)持有至到期投資部分出售或重分類的金額較大且不屬于例外情況，使該投資的剩余部分不再適合劃分為持有至到期投資的，企業(yè)應(yīng)當將該投資的剩余部分重分類為可供出售金融資產(chǎn)，并以公允價值進行后續(xù)計量。重分類日，該投資剩余部分的賬面價值與其公允價值之間的差額計入所有者權(quán)益(其他資本公積)，在該可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值或終止確認時轉(zhuǎn)出，計入當期損益。
存在下列情況的，企業(yè)不需將期剩余的持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)：
①出售日或重分類日距離該項投資到期日或贖回日較近(如到期前三個月內(nèi))，市場利率變化對該項投資的公允價值沒有顯著影響。
②根據(jù)合同約定的定期償付或提前還款方式收回該投資幾乎所有初始本金后，將剩余部分予以出售或重分類。
③出售或重分類是由于企業(yè)無法控制、預期不會重復發(fā)生且難以合理預計的獨立事項所引起。例如，因被投資單位信用狀況嚴重惡化，將持有至到期投資予以出售等。
(3)因持有意圖或能力發(fā)生改變，或公允價值不再能夠可靠計量，或持有期限已超過“兩個完整的會計年度”，使金融資產(chǎn)不再適合按照公允價值計量時，企業(yè)可以將該金融資產(chǎn)改按成本或攤余成本計量，該成本或攤余成本為重分類日該金融資產(chǎn)的公允價值或賬面價值。與該金融資產(chǎn)相關(guān)、原直接計入所有者權(quán)益的利得或損失，應(yīng)當按照下列規(guī)定處理：
①該金融資產(chǎn)有固定到期日的，應(yīng)當在該金融資產(chǎn)的剩余期限內(nèi)，采用實際利率法攤銷，計入當期損益。該金融資產(chǎn)的攤余成本與到期日金額之間的差額，也應(yīng)當在該金融資產(chǎn)的剩余期限內(nèi)，采用實際利率法攤銷，計入當期損益。該金融資產(chǎn)在隨后的會計期間發(fā)生減值的，原直接計入所有者權(quán)益的相關(guān)利得或損失，應(yīng)轉(zhuǎn)出計入當期損益。
②該金融資產(chǎn)沒有固定到期日的，仍應(yīng)保留在所有者權(quán)益中，在該金融資產(chǎn)被處置時轉(zhuǎn)出，計入當期損益。該金融資產(chǎn)在隨后的會計期間發(fā)生減值的，原直接計入所有者權(quán)益的相關(guān)利得或損失，應(yīng)當轉(zhuǎn)出計入當期損益。
(四)金融資產(chǎn)的終止確認
金融資產(chǎn)終止確認，是指將金融資產(chǎn)從企業(yè)的賬戶和資產(chǎn)負債表內(nèi)予以轉(zhuǎn)銷。金融資產(chǎn)滿足下列條件之一的，應(yīng)當終止確認：
1.收取該金融資產(chǎn)現(xiàn)金流量的合同權(quán)利終止;
2.該金融資產(chǎn)已轉(zhuǎn)移，且符合《企業(yè)會計準則第23號——金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移》規(guī)定的金融資產(chǎn)終止確認條件。
金融資產(chǎn)終止確認時，應(yīng)當將取得的價款與該金融資產(chǎn)賬面價值之間的差額計入當期損益。對于以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)，還應(yīng)當調(diào)整原確認的公允價值變動損益，計入投資收益;對于可供出售金融資產(chǎn)，還應(yīng)當將原直接計入所有者權(quán)益的公允價值變動累計額對應(yīng)處置部分的金額轉(zhuǎn)出，計入投資收益。
二、金融負債的確認和計量
金融負債主要包括短期借款、應(yīng)付賬款、應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付職工薪酬、應(yīng)付利息、長期借款、應(yīng)付債券等。
(一)金融負債的初始確認與計量
金融負債應(yīng)當在初始確認時劃分為兩類：
1.以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債，包括交易性金融負債和指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債。其中，交易性金融負債主要是指企業(yè)為了近期內(nèi)回購而承擔的金融負債。
2.其他金融負債。通常情況下，工商企業(yè)購買商品形成的應(yīng)付賬款、向商業(yè)銀行借款形成的長期借款、商業(yè)銀行吸收的客戶存款等，均屬于其他金融負債。
企業(yè)初始確認的金融負債，應(yīng)當按照公允價值計量。對于以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債，相關(guān)交易費用應(yīng)當直接計入當期損益;對于其他金融負債，相關(guān)交易費用應(yīng)當計入初始確認金額。
(二)金融負債的后續(xù)計量
金融負債的后續(xù)計量主要是指資產(chǎn)負債表日對金融負債的計量。不同類別的金融負債，其后續(xù)計量采用的基礎(chǔ)也不完全相同。
1.以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債，應(yīng)當采用公允價值進行后續(xù)計量，且不扣除將來結(jié)清金融負債時可能發(fā)生的交易費用;除與套期保值有關(guān)的外，該金融負債公允價值的變動應(yīng)當計入當期損益(公允價值變動損益)。
2.不屬于指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債的財務(wù)擔保合同，或者沒有指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益并將以低于市場利率貸款的貸款承諾，應(yīng)當在初始確認后按照下列兩項金額之中的較高者進行后續(xù)計量：①按照《企業(yè)會計準則第13號——或有事項》確定的金額;②初始確認金額扣除按照《企業(yè)會計準則第14號——收入》的原則確定的累計攤銷額后的余額。
3.上述金融負債以外的金融負債，應(yīng)當采用攤余成本進行后續(xù)計量，攤銷的金額除與套期保值有關(guān)的外，應(yīng)當計入當期損益。
(三)金融負債的終止確認
金融負債終止確認，是指將金融負債從企業(yè)的賬戶和資產(chǎn)負債表內(nèi)予以轉(zhuǎn)銷。金融負債的現(xiàn)時義務(wù)全部或部分已經(jīng)解除的，才能終止確認該金融負債或其一部分。金融負債全部或部分終止確認的，企業(yè)應(yīng)當將終止確認部分的賬面價值與支付的對價(包括轉(zhuǎn)出的非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔的新金融負債)之間的差額，計入當期損益。
三、權(quán)益工具的確認與計量
權(quán)益工具，是指能證明擁有某個企業(yè)在扣除所有負債后的資產(chǎn)中的剩余權(quán)益的合同。如企業(yè)發(fā)生的普通股，企業(yè)發(fā)行的、使持有者以固定價格購入固定數(shù)量該企業(yè)普通股的認股權(quán)證等。
(一)權(quán)益工具的確認條件
企業(yè)發(fā)生的金融工具認為權(quán)益性工具，應(yīng)當同時滿足下列條件：
1.該金融工具應(yīng)當不包括交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)給其他單位，或在潛在不利條件下與其他單位交換金融資產(chǎn)或金融負債的合同義務(wù)。
2.該金融工具須用或可用發(fā)生方自身權(quán)益工具進行結(jié)算的，如為非衍生工具，該金融工具應(yīng)當不包括交付非固定數(shù)量的發(fā)行方自身權(quán)益工具進行結(jié)算的合同義務(wù);如為衍生工具，該金融工具只能通過交付固定數(shù)量的發(fā)行方自身權(quán)益工具換取固定數(shù)額的現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)進行結(jié)算。其中，所指的發(fā)行方自身權(quán)益工具不包括本身通過收取或交付企業(yè)自身權(quán)益工具進行結(jié)算的合同。
對于是否通過交付現(xiàn)金、其他金融資產(chǎn)進行結(jié)算，需要由發(fā)行方和持有方均不能控制的未來不確定事項(如股價指數(shù)、消費價格指數(shù)變動等)的發(fā)生和不發(fā)生來確定的金融工具(即附或有結(jié)算條款的金融工具)，發(fā)行方應(yīng)當將其確認為金融負債。但是，滿足下列條件之一的，發(fā)行方應(yīng)當將其確認為權(quán)益工具：(1)可認定要求以現(xiàn)金、其他金融資產(chǎn)結(jié)算的或有結(jié)算條款相關(guān)的事項不會發(fā)生;(2)只有在發(fā)行方發(fā)生企業(yè)清算的情況下才需以現(xiàn)金、其他金融資產(chǎn)進行結(jié)算。
對于發(fā)行方或持有方能選擇以現(xiàn)金凈額或以發(fā)生股份交換現(xiàn)金等方式進行結(jié)算的衍生金融工具，發(fā)行方應(yīng)當將其確認為金融資產(chǎn)或金融負債，但所有可供選擇的結(jié)算方式表明該衍生金融工具應(yīng)當確認為權(quán)益工具的除外。
(二)權(quán)益工具的計量
企業(yè)發(fā)行權(quán)益工具收到的對價扣除交易費用(不涉及企業(yè)合并中合并方發(fā)行權(quán)益工具發(fā)生的交易費用)后，應(yīng)當增加所有者權(quán)益;回購自身權(quán)益工具支付的對價和交易費用，應(yīng)當減少所有者權(quán)益。企業(yè)在發(fā)行、回購、出售或注銷自身權(quán)益工具時，不應(yīng)當確認利得或損失。
企業(yè)發(fā)行的非衍生金融工具包括負債和權(quán)益成份的，應(yīng)當在初始確認時將負債成份和權(quán)益成份進行分拆，分別進行處理：先確定負債成份的公允價值并以此作為其初始確認金額，再按照該金融工具整體發(fā)行價格扣除負債成份初始確認金額后的金額確定權(quán)益成份的初始確認金額。發(fā)行該非衍生金融工具發(fā)生的交易費用，應(yīng)當在負債成份和權(quán)益成份之間按照各自的相對公允價值進行分攤。
企業(yè)對權(quán)益工具持有方的各種分配(不包括股票股利)，應(yīng)當減少所有者權(quán)益。企業(yè)不應(yīng)當確認權(quán)益工具的公允價值變動額。
四、金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的確認與計量
金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移，是指企業(yè)(轉(zhuǎn)出方)將金融資產(chǎn)讓與或交付給該金融資產(chǎn)發(fā)行方以外的另一方(轉(zhuǎn)入方)。
(一)金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的情形
企業(yè)金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移，包括下列兩種情形：
1.將收取金融資產(chǎn)現(xiàn)金流量的權(quán)利轉(zhuǎn)移給另一方;
2.將金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移給另一方，但保留收取金融資產(chǎn)現(xiàn)金流量的權(quán)利，并承擔將收取的現(xiàn)金流量支付給最終收款方的義務(wù)，同時滿足下列條件：
(1)從該金融資產(chǎn)收到對等的現(xiàn)金流量時，才有義務(wù)將其支付給最終收款方。企業(yè)發(fā)生短期墊付款，但有權(quán)全額收回該墊付款并按照市場上同時銀行貸款利率計收利息的，視同滿足本條件。
(2)根據(jù)合同約定，不能出售該金融資產(chǎn)或作為擔保物，但可以將其作為對最終收款方支付現(xiàn)金流量的保證。
(3)有義務(wù)將收取的現(xiàn)金流量及時支付給最終收款方。企業(yè)無權(quán)將該現(xiàn)金流量進行再投資，但按照合同約定在相鄰兩次支付間隔內(nèi)將所收到的現(xiàn)金流量進行現(xiàn)金或現(xiàn)金等價物投資的除外。企業(yè)按照合同約定進行再投資的，應(yīng)當將投資收益按照合同約定支付給最終收款方。
金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移分為金融資產(chǎn)整體轉(zhuǎn)移和金融資產(chǎn)部分轉(zhuǎn)移。金融資產(chǎn)部分轉(zhuǎn)移，包括下列三種情形：
(1)將金融資產(chǎn)所產(chǎn)生現(xiàn)金流量中特定、可辨認部分轉(zhuǎn)移，如企業(yè)將一組類似貸款的應(yīng)收利息轉(zhuǎn)移等。
(2)將金融資產(chǎn)所產(chǎn)生全部現(xiàn)金流量的一定比例轉(zhuǎn)移，如企業(yè)將一組類似貸款的本金和應(yīng)收利息合計的一定比例轉(zhuǎn)移等。
(3)將金融資產(chǎn)所產(chǎn)生現(xiàn)金流量中特定、可辨認部分的一定比例轉(zhuǎn)移，如企業(yè)將一組類似貸款的應(yīng)收利息的一定比例轉(zhuǎn)移等。
(二)金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的確認
金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的確認分為終止確認的金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移和不終止確認的金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移兩種情形。
1.終止確認的金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移
(1)企業(yè)已將金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風險和報酬轉(zhuǎn)移給轉(zhuǎn)入方的，應(yīng)當終止確認該金融資產(chǎn)。
(2)企業(yè)既沒有轉(zhuǎn)移也沒有保留金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風險和報酬，但放棄另外對該金融資產(chǎn)控制的，應(yīng)當終止確認該金融資產(chǎn)。
存在下列情形之一的，企業(yè)應(yīng)當終止確認所轉(zhuǎn)移的金融資產(chǎn)：
(1)企業(yè)以不附追索權(quán)方式出售金融資產(chǎn);
(2)企業(yè)將金融資產(chǎn)出售，同時與買入方簽訂協(xié)議，在約定期限結(jié)束時按當日該金融資產(chǎn)的公允價值回購;
(3)企業(yè)將金融資產(chǎn)出售，同時與買入方簽訂看跌期權(quán)合約(即買入方有權(quán)將該金融資產(chǎn)返售給企業(yè))，但從合約條款判斷，該看跌期權(quán)是一項重大價外期權(quán)(即期權(quán)合約的條款設(shè)計，使得金融資產(chǎn)的買方極小可能會到期行權(quán))。
2.不終止確認的金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移
(1)企業(yè)面臨的風險沒有因金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移發(fā)生實質(zhì)性改變的，表明該企業(yè)仍保留了金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風險和報酬，不應(yīng)終止確認該金融資產(chǎn)，如將貸款整體轉(zhuǎn)移并對該貸款可能發(fā)生的信用損失進行金額補償?shù)取?BR> (2)企業(yè)既沒有轉(zhuǎn)移也沒有保留金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風險和報酬，但未放棄對該金融資產(chǎn)控制的，應(yīng)當按照其繼續(xù)涉入所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的程度確認有關(guān)金融資產(chǎn)，并相應(yīng)確認有關(guān)負債。所確認的相關(guān)金融資產(chǎn)和金融負債應(yīng)當充分反映所保留的權(quán)利和承擔的義務(wù)。
繼續(xù)涉入所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的程度，是指該金融資產(chǎn)價值變動使企業(yè)面臨的風險水平。
存在下列情形之一的，企業(yè)不應(yīng)當終止所確認轉(zhuǎn)移的金融資產(chǎn)：
(1)企業(yè)將金融資產(chǎn)出售，同時與買入方簽訂協(xié)議，在約定期限結(jié)束時按固定價格將該金融資產(chǎn)回購;
(2)企業(yè)將金融資產(chǎn)出售，同時與買入方簽訂看跌期權(quán)合約(即買入方有權(quán)將該金融資產(chǎn)返售給企業(yè))，但從合約條款判斷，該看跌期權(quán)是一項重大價內(nèi)期權(quán)(即期權(quán)合約的條款設(shè)計，使得金融資產(chǎn)的買方很可能會到期行權(quán));
(3)企業(yè)(銀行)將信貸資產(chǎn)整體轉(zhuǎn)移，同時保證對金融資產(chǎn)買方可能發(fā)生的信用損失進行全額補償。
企業(yè)在判斷是否已放棄對所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的控制時，應(yīng)當注重金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的實質(zhì)和轉(zhuǎn)入方出售該金融資產(chǎn)的實際能力。
(三)金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的計量
1.滿足終止確認條件的金融資產(chǎn)整體轉(zhuǎn)移
金融資產(chǎn)整體轉(zhuǎn)移滿足終止確認條件的應(yīng)當將下列兩項金額的差額計入當期損益：
(1)所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的賬面價值;
(2)因轉(zhuǎn)移而收到的對價，與原直接計入所有者權(quán)益的公允價值變動累計額(涉及轉(zhuǎn)移的金融資產(chǎn)為可共出售金融資產(chǎn)的情形)之和。
因金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移獲得了新金融資產(chǎn)或承擔了新金融負債的，應(yīng)當在轉(zhuǎn)移日按照公允價值確認該金融資產(chǎn)或金融負債(包括看漲期權(quán)、看跌期權(quán)、擔保負債、遠期合同、互換等)，并將該金融資產(chǎn)扣除金融負債后的凈額作為上述對價的組成部分。
企業(yè)與金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)入方簽訂服務(wù)合同提供相關(guān)服務(wù)的(包括收取該金融資產(chǎn)的現(xiàn)金流量，并將所收取的現(xiàn)金流量交付給指定的資金保管機構(gòu)等)，應(yīng)當就該服務(wù)合同確認一項服務(wù)資產(chǎn)或服務(wù)負債。服務(wù)負債應(yīng)當按照公允價值進行初始計量，并作為上述對價的組成部分。
2.滿足終止確認條件的金融資產(chǎn)部分轉(zhuǎn)移
金融資產(chǎn)部分轉(zhuǎn)移滿足終止確認條件的，應(yīng)當將所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)整體的賬面價值，在終止確認部分和未終止確認部分(在此種情況下，所保留的服務(wù)資產(chǎn)應(yīng)當視同為終止確認金融資產(chǎn)的一部分)之間，按照各自的相對公允價值進行分攤，并將下列兩項金額的差額計入當期損益：
(1)終止確認部分的賬面價值;
(2)終止確認部分的對價，與原直接計入所有者權(quán)益的公允價值變動累計額中對應(yīng)終止確認部分的金額(涉及轉(zhuǎn)移的金融資產(chǎn)為可供出金融資產(chǎn)的情形)之和。
對于未終止確認部分金融資產(chǎn)的公允價值，應(yīng)當按照下列規(guī)定確定：
(1)企業(yè)出售過與未終止確認部分類似的金融資產(chǎn)，或發(fā)生過與未終止確認部分有關(guān)的其他市場交易的，應(yīng)當按照最近實際交易價格確定。
(2)未終止確認部分在活躍市場上沒有報價，且最近市場上也沒有與其有關(guān)的實際交易價格的，應(yīng)當按照所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)整體的公允價值扣除終止確認部分的對價后的余額確定。該金融資產(chǎn)整體的公允價值確實難以合理確定的，按照金融資產(chǎn)整體的賬面價值扣除終止確認部分的對價后的余額確定。
3.不滿足終止確認條件的金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移
企業(yè)仍保留與所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風險和報酬的，應(yīng)當繼續(xù)確認所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)整體，并將收到的對價確認為一項金融負債。
此類金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移實質(zhì)上具有融資性質(zhì)，不能將金融資產(chǎn)與所確認的金融負債相互抵銷。在隨后的會計期間，企業(yè)應(yīng)當繼續(xù)確認該金融資產(chǎn)產(chǎn)生的收入和該金融負債產(chǎn)生的費用。所轉(zhuǎn)移的金融資產(chǎn)以攤余成本計量的，確認的相關(guān)負債不得指定為以公允價值計量且變動計入當期損益的金融負債。
金融工具是形成一個企業(yè)的金融資產(chǎn)，并形成其他單位的金融負債或權(quán)益工具的合同。金融工具包括基礎(chǔ)金融工具和衍生工具。基礎(chǔ)金融工具包括貨幣資金、應(yīng)收債權(quán)、投資、貸款、應(yīng)付債務(wù)等。衍生工具包括遠期合同、期貨合同、互換和期權(quán)，以及具有遠期合同、期貨合同、互換和期權(quán)中一種或一種以上特征的工具。
一、金融資產(chǎn)確認與計量
金融資產(chǎn)主要包括庫存現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、貸款、墊款、其他應(yīng)收款、應(yīng)收利息、債權(quán)投資、股權(quán)投資、基金投資、衍生金融資產(chǎn)等。
(一)金融資產(chǎn)的初始確認
企業(yè)在成為金融工具合同的一方時，應(yīng)當確認一項金融資產(chǎn)或金融負債。金融資產(chǎn)應(yīng)當在初始確認時劃分為下列四類：(1)以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn);(2)持有至到期投資;(3)貸款和應(yīng)收款項;(4)可供出售金融資產(chǎn)。
1.以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)
這類金融資產(chǎn)可以進一步劃分為交易性金融資產(chǎn)和指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)。
(1)交易性金融資產(chǎn)，主要指企業(yè)為了近期內(nèi)出售而持有的金融資產(chǎn)。比如，企業(yè)以賺取差價為目的從二級市場購入的股票、債券、基金等。再如，企業(yè)持有的金融資產(chǎn)屬于進行集中管理的可辨認金融工具組合的一部分，且有客觀證據(jù)表明企業(yè)近期采用短期獲利方式對該組合進行管理，該金融資產(chǎn)應(yīng)作為交易性金融資產(chǎn)。
衍生工具如不作為有效套期工具的，屬于交易性金融資產(chǎn)(或交易性金融負債)。
(2)指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)，必須滿足以下條件之一：一是該指定可以消除或明顯減少由于該金融資產(chǎn)的計量基礎(chǔ)不同所導致的相關(guān)利得或損失在確認或計量方面不一致的情況;二是企業(yè)風險管理或投資策略的正式書面文件已載明，該金融資產(chǎn)組合或該金融資產(chǎn)與相關(guān)金融負債組合，以公允價值為基礎(chǔ)進行管理、評價并向關(guān)鍵管理人員報告。
2.持有至到期投資
這類金融資產(chǎn)是到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期投資的非衍生金融資產(chǎn)。“有明確意圖持有至到期”是指投資者在取得投資時意圖就是明確的，除非遇到一些企業(yè)所不能控制、預期不會重復發(fā)生且難以合理預計的獨立事件，否則將持有至到期;“有能力持有至到期”是指企業(yè)有足夠的財務(wù)資源 ，并不受外部因素影響將投資持有至到期。
3.貸款和應(yīng)收款項
這類金融資產(chǎn)是在活躍市場中沒有報價、回收金額固定或可確定的非衍生金融資產(chǎn)。通常情況下，工商企業(yè)因銷售商品或提供勞務(wù)形成的應(yīng)收款項、商業(yè)銀行發(fā)放的貸款等，由于在活躍市場上沒有報價，回收金額固定或可確定，一般應(yīng)當劃分為貸款和應(yīng)收款項。
4.可供出售金額資產(chǎn)
這類金融資產(chǎn)是初始確認時即被指定為可供出售的非衍生金額資產(chǎn)，以及沒有劃分為持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項、以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)的金融資產(chǎn)。
企業(yè)在初始確認時將某金融資產(chǎn)劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)后，不能重分類為其他類金融資產(chǎn);其他類金融資產(chǎn)也不能重分類為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)。持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項、可供出售金融資產(chǎn)等三類金融資產(chǎn)之間，也不得隨意重分類。
(二)金融資產(chǎn)的初始計量
企業(yè)初始確認的金融資產(chǎn)，應(yīng)當按照公允價值計量。對于以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)，相關(guān)交易費用應(yīng)當直接計入當期損益;對于其他類別的金融資產(chǎn)，相關(guān)交易費用應(yīng)當計入初始確認金額。
(三)金融資產(chǎn)的后續(xù)計量
金融資產(chǎn)的后續(xù)計量主要是指資產(chǎn)負債表日對金融資產(chǎn)的計量。不同類別的金融資產(chǎn)，其后續(xù)計量采用的基礎(chǔ)不完全相同。金融資產(chǎn)減值的會計處理，見第二章有關(guān)內(nèi)容。
1.以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)
以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)，應(yīng)當采用公允價值進行后續(xù)計量，且不扣除將來處置該金融資產(chǎn)時可能發(fā)生的交易費用;該金融資產(chǎn)的公允價值變動應(yīng)當計入當期損益(公允價值變動損益)。
企業(yè)持有該金融資產(chǎn)期間取得的債券利息或現(xiàn)金股利，應(yīng)當在計息日或現(xiàn)金股利宣告日發(fā)放確認為投資收益。
2.持有至到期投資
持有至到期投資應(yīng)當采用攤余成本進行后續(xù)計量。持有至到期投資在持有期間應(yīng)當按照攤余成本和實際利率計算確認利息收入，計入投資收益。實際利率應(yīng)當在取得持有至到期投資時確定，在該持有至到期投資預期存續(xù)期間或適用的更短期間內(nèi)保持不變。實際利率與票面利率差別較小的，也可按票面利率計算利息收入，計入投資收益。
實際利率，是指將金融資產(chǎn)在預期存續(xù)期間或適用的更短期間內(nèi)的未來現(xiàn)金流量，折現(xiàn)為該金融資產(chǎn)當前賬面價值所使用的利率。在確認實際利率時，應(yīng)當在考慮金融資產(chǎn)所有合同條款(包括提前還款權(quán)、看漲期權(quán)、類似期權(quán)等)的基礎(chǔ)上預計未來現(xiàn)金流量，但不應(yīng)當考慮未來信用損失。金融資產(chǎn)合同各方之間支付或收取的、屬于實際利率組成部分的各項收費、交易費用及溢價或折價等，應(yīng)當在確定實際利率時予以考慮。
3.貸款和應(yīng)收款項
貸款和應(yīng)收款項應(yīng)當采用反比例攤余成本進行后續(xù)計量。貸款持有期間應(yīng)當按照攤余成本和實際利率計算確認利息收入。實際利率應(yīng)在取得貸款時確定，在該貸款預期存續(xù)期間或適用的更短期間內(nèi)保持不變。實際利率與合同利率差別較小的，也可按合同利率計算利息收入。
4.可供出售金融資產(chǎn)
可供出售金融資產(chǎn)應(yīng)當采用公允價值時行后續(xù)計量，且不扣除將來處置該金融資產(chǎn)時可能發(fā)生的交易費用。公允價值變動形成的利得或損失，除減值損失和外幣貨幣性金融資產(chǎn)形成的匯兌差額外，應(yīng)當直接計入所有者權(quán)益，在該金融資產(chǎn)終止確認時轉(zhuǎn)出，計入當期損益。
可供出售外幣貨幣性金融資產(chǎn)形成的匯兌差額，應(yīng)當計入當期損益。采用實際利率法計算的可供出售金融資產(chǎn)的利息，應(yīng)當計入當期損益;可供出售權(quán)益工具投資的現(xiàn)金股利，應(yīng)當在被投資單位宣告發(fā)放股利時計入當期損益。
以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)、持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項、可供出售金融資產(chǎn)等四類金融資產(chǎn)因價值變動形成的利得或損失，與套期保值有關(guān)的，應(yīng)當按照套期會計方法處理。
對于按規(guī)定應(yīng)當采用公允價值計量，但以前公允價值不能可靠計量的金融資產(chǎn)，企業(yè)應(yīng)當在其公允價值能夠可靠計量時改按公允價值計量。
5.不同類金融資產(chǎn)之間的轉(zhuǎn)換
(1)企業(yè)因持有意圖或能力發(fā)生改變，使某項投資不再適合劃分為持有至到期投資的，應(yīng)當將其重分類為可供出售金融資產(chǎn)，并以公允價值進行后續(xù)計量。重分類日，該投資的賬面價值與公允價值之間的差額計入所有者權(quán)益(其他資本公積)，在該可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值或終止確認時轉(zhuǎn)出，計入當期損益。
(2)持有至到期投資部分出售或重分類的金額較大且不屬于例外情況，使該投資的剩余部分不再適合劃分為持有至到期投資的，企業(yè)應(yīng)當將該投資的剩余部分重分類為可供出售金融資產(chǎn)，并以公允價值進行后續(xù)計量。重分類日，該投資剩余部分的賬面價值與其公允價值之間的差額計入所有者權(quán)益(其他資本公積)，在該可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值或終止確認時轉(zhuǎn)出，計入當期損益。
存在下列情況的，企業(yè)不需將期剩余的持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)：
①出售日或重分類日距離該項投資到期日或贖回日較近(如到期前三個月內(nèi))，市場利率變化對該項投資的公允價值沒有顯著影響。
②根據(jù)合同約定的定期償付或提前還款方式收回該投資幾乎所有初始本金后，將剩余部分予以出售或重分類。
③出售或重分類是由于企業(yè)無法控制、預期不會重復發(fā)生且難以合理預計的獨立事項所引起。例如，因被投資單位信用狀況嚴重惡化，將持有至到期投資予以出售等。
(3)因持有意圖或能力發(fā)生改變，或公允價值不再能夠可靠計量，或持有期限已超過“兩個完整的會計年度”，使金融資產(chǎn)不再適合按照公允價值計量時，企業(yè)可以將該金融資產(chǎn)改按成本或攤余成本計量，該成本或攤余成本為重分類日該金融資產(chǎn)的公允價值或賬面價值。與該金融資產(chǎn)相關(guān)、原直接計入所有者權(quán)益的利得或損失，應(yīng)當按照下列規(guī)定處理：
①該金融資產(chǎn)有固定到期日的，應(yīng)當在該金融資產(chǎn)的剩余期限內(nèi)，采用實際利率法攤銷，計入當期損益。該金融資產(chǎn)的攤余成本與到期日金額之間的差額，也應(yīng)當在該金融資產(chǎn)的剩余期限內(nèi)，采用實際利率法攤銷，計入當期損益。該金融資產(chǎn)在隨后的會計期間發(fā)生減值的，原直接計入所有者權(quán)益的相關(guān)利得或損失，應(yīng)轉(zhuǎn)出計入當期損益。
②該金融資產(chǎn)沒有固定到期日的，仍應(yīng)保留在所有者權(quán)益中，在該金融資產(chǎn)被處置時轉(zhuǎn)出，計入當期損益。該金融資產(chǎn)在隨后的會計期間發(fā)生減值的，原直接計入所有者權(quán)益的相關(guān)利得或損失，應(yīng)當轉(zhuǎn)出計入當期損益。
(四)金融資產(chǎn)的終止確認
金融資產(chǎn)終止確認，是指將金融資產(chǎn)從企業(yè)的賬戶和資產(chǎn)負債表內(nèi)予以轉(zhuǎn)銷。金融資產(chǎn)滿足下列條件之一的，應(yīng)當終止確認：
1.收取該金融資產(chǎn)現(xiàn)金流量的合同權(quán)利終止;
2.該金融資產(chǎn)已轉(zhuǎn)移，且符合《企業(yè)會計準則第23號——金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移》規(guī)定的金融資產(chǎn)終止確認條件。
金融資產(chǎn)終止確認時，應(yīng)當將取得的價款與該金融資產(chǎn)賬面價值之間的差額計入當期損益。對于以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)，還應(yīng)當調(diào)整原確認的公允價值變動損益，計入投資收益;對于可供出售金融資產(chǎn)，還應(yīng)當將原直接計入所有者權(quán)益的公允價值變動累計額對應(yīng)處置部分的金額轉(zhuǎn)出，計入投資收益。
二、金融負債的確認和計量
金融負債主要包括短期借款、應(yīng)付賬款、應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付職工薪酬、應(yīng)付利息、長期借款、應(yīng)付債券等。
(一)金融負債的初始確認與計量
金融負債應(yīng)當在初始確認時劃分為兩類：
1.以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債，包括交易性金融負債和指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債。其中，交易性金融負債主要是指企業(yè)為了近期內(nèi)回購而承擔的金融負債。
2.其他金融負債。通常情況下，工商企業(yè)購買商品形成的應(yīng)付賬款、向商業(yè)銀行借款形成的長期借款、商業(yè)銀行吸收的客戶存款等，均屬于其他金融負債。
企業(yè)初始確認的金融負債，應(yīng)當按照公允價值計量。對于以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債，相關(guān)交易費用應(yīng)當直接計入當期損益;對于其他金融負債，相關(guān)交易費用應(yīng)當計入初始確認金額。
(二)金融負債的后續(xù)計量
金融負債的后續(xù)計量主要是指資產(chǎn)負債表日對金融負債的計量。不同類別的金融負債，其后續(xù)計量采用的基礎(chǔ)也不完全相同。
1.以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債，應(yīng)當采用公允價值進行后續(xù)計量，且不扣除將來結(jié)清金融負債時可能發(fā)生的交易費用;除與套期保值有關(guān)的外，該金融負債公允價值的變動應(yīng)當計入當期損益(公允價值變動損益)。
2.不屬于指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債的財務(wù)擔保合同，或者沒有指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益并將以低于市場利率貸款的貸款承諾，應(yīng)當在初始確認后按照下列兩項金額之中的較高者進行后續(xù)計量：①按照《企業(yè)會計準則第13號——或有事項》確定的金額;②初始確認金額扣除按照《企業(yè)會計準則第14號——收入》的原則確定的累計攤銷額后的余額。
3.上述金融負債以外的金融負債，應(yīng)當采用攤余成本進行后續(xù)計量，攤銷的金額除與套期保值有關(guān)的外，應(yīng)當計入當期損益。
(三)金融負債的終止確認
金融負債終止確認，是指將金融負債從企業(yè)的賬戶和資產(chǎn)負債表內(nèi)予以轉(zhuǎn)銷。金融負債的現(xiàn)時義務(wù)全部或部分已經(jīng)解除的，才能終止確認該金融負債或其一部分。金融負債全部或部分終止確認的，企業(yè)應(yīng)當將終止確認部分的賬面價值與支付的對價(包括轉(zhuǎn)出的非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔的新金融負債)之間的差額，計入當期損益。
三、權(quán)益工具的確認與計量
權(quán)益工具，是指能證明擁有某個企業(yè)在扣除所有負債后的資產(chǎn)中的剩余權(quán)益的合同。如企業(yè)發(fā)生的普通股，企業(yè)發(fā)行的、使持有者以固定價格購入固定數(shù)量該企業(yè)普通股的認股權(quán)證等。
(一)權(quán)益工具的確認條件
企業(yè)發(fā)生的金融工具認為權(quán)益性工具，應(yīng)當同時滿足下列條件：
1.該金融工具應(yīng)當不包括交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)給其他單位，或在潛在不利條件下與其他單位交換金融資產(chǎn)或金融負債的合同義務(wù)。
2.該金融工具須用或可用發(fā)生方自身權(quán)益工具進行結(jié)算的，如為非衍生工具，該金融工具應(yīng)當不包括交付非固定數(shù)量的發(fā)行方自身權(quán)益工具進行結(jié)算的合同義務(wù);如為衍生工具，該金融工具只能通過交付固定數(shù)量的發(fā)行方自身權(quán)益工具換取固定數(shù)額的現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)進行結(jié)算。其中，所指的發(fā)行方自身權(quán)益工具不包括本身通過收取或交付企業(yè)自身權(quán)益工具進行結(jié)算的合同。
對于是否通過交付現(xiàn)金、其他金融資產(chǎn)進行結(jié)算，需要由發(fā)行方和持有方均不能控制的未來不確定事項(如股價指數(shù)、消費價格指數(shù)變動等)的發(fā)生和不發(fā)生來確定的金融工具(即附或有結(jié)算條款的金融工具)，發(fā)行方應(yīng)當將其確認為金融負債。但是，滿足下列條件之一的，發(fā)行方應(yīng)當將其確認為權(quán)益工具：(1)可認定要求以現(xiàn)金、其他金融資產(chǎn)結(jié)算的或有結(jié)算條款相關(guān)的事項不會發(fā)生;(2)只有在發(fā)行方發(fā)生企業(yè)清算的情況下才需以現(xiàn)金、其他金融資產(chǎn)進行結(jié)算。
對于發(fā)行方或持有方能選擇以現(xiàn)金凈額或以發(fā)生股份交換現(xiàn)金等方式進行結(jié)算的衍生金融工具，發(fā)行方應(yīng)當將其確認為金融資產(chǎn)或金融負債，但所有可供選擇的結(jié)算方式表明該衍生金融工具應(yīng)當確認為權(quán)益工具的除外。
(二)權(quán)益工具的計量
企業(yè)發(fā)行權(quán)益工具收到的對價扣除交易費用(不涉及企業(yè)合并中合并方發(fā)行權(quán)益工具發(fā)生的交易費用)后，應(yīng)當增加所有者權(quán)益;回購自身權(quán)益工具支付的對價和交易費用，應(yīng)當減少所有者權(quán)益。企業(yè)在發(fā)行、回購、出售或注銷自身權(quán)益工具時，不應(yīng)當確認利得或損失。
企業(yè)發(fā)行的非衍生金融工具包括負債和權(quán)益成份的，應(yīng)當在初始確認時將負債成份和權(quán)益成份進行分拆，分別進行處理：先確定負債成份的公允價值并以此作為其初始確認金額，再按照該金融工具整體發(fā)行價格扣除負債成份初始確認金額后的金額確定權(quán)益成份的初始確認金額。發(fā)行該非衍生金融工具發(fā)生的交易費用，應(yīng)當在負債成份和權(quán)益成份之間按照各自的相對公允價值進行分攤。
企業(yè)對權(quán)益工具持有方的各種分配(不包括股票股利)，應(yīng)當減少所有者權(quán)益。企業(yè)不應(yīng)當確認權(quán)益工具的公允價值變動額。
四、金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的確認與計量
金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移，是指企業(yè)(轉(zhuǎn)出方)將金融資產(chǎn)讓與或交付給該金融資產(chǎn)發(fā)行方以外的另一方(轉(zhuǎn)入方)。
(一)金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的情形
企業(yè)金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移，包括下列兩種情形：
1.將收取金融資產(chǎn)現(xiàn)金流量的權(quán)利轉(zhuǎn)移給另一方;
2.將金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移給另一方，但保留收取金融資產(chǎn)現(xiàn)金流量的權(quán)利，并承擔將收取的現(xiàn)金流量支付給最終收款方的義務(wù)，同時滿足下列條件：
(1)從該金融資產(chǎn)收到對等的現(xiàn)金流量時，才有義務(wù)將其支付給最終收款方。企業(yè)發(fā)生短期墊付款，但有權(quán)全額收回該墊付款并按照市場上同時銀行貸款利率計收利息的，視同滿足本條件。
(2)根據(jù)合同約定，不能出售該金融資產(chǎn)或作為擔保物，但可以將其作為對最終收款方支付現(xiàn)金流量的保證。
(3)有義務(wù)將收取的現(xiàn)金流量及時支付給最終收款方。企業(yè)無權(quán)將該現(xiàn)金流量進行再投資，但按照合同約定在相鄰兩次支付間隔內(nèi)將所收到的現(xiàn)金流量進行現(xiàn)金或現(xiàn)金等價物投資的除外。企業(yè)按照合同約定進行再投資的，應(yīng)當將投資收益按照合同約定支付給最終收款方。
金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移分為金融資產(chǎn)整體轉(zhuǎn)移和金融資產(chǎn)部分轉(zhuǎn)移。金融資產(chǎn)部分轉(zhuǎn)移，包括下列三種情形：
(1)將金融資產(chǎn)所產(chǎn)生現(xiàn)金流量中特定、可辨認部分轉(zhuǎn)移，如企業(yè)將一組類似貸款的應(yīng)收利息轉(zhuǎn)移等。
(2)將金融資產(chǎn)所產(chǎn)生全部現(xiàn)金流量的一定比例轉(zhuǎn)移，如企業(yè)將一組類似貸款的本金和應(yīng)收利息合計的一定比例轉(zhuǎn)移等。
(3)將金融資產(chǎn)所產(chǎn)生現(xiàn)金流量中特定、可辨認部分的一定比例轉(zhuǎn)移，如企業(yè)將一組類似貸款的應(yīng)收利息的一定比例轉(zhuǎn)移等。
(二)金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的確認
金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的確認分為終止確認的金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移和不終止確認的金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移兩種情形。
1.終止確認的金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移
(1)企業(yè)已將金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風險和報酬轉(zhuǎn)移給轉(zhuǎn)入方的，應(yīng)當終止確認該金融資產(chǎn)。
(2)企業(yè)既沒有轉(zhuǎn)移也沒有保留金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風險和報酬，但放棄另外對該金融資產(chǎn)控制的，應(yīng)當終止確認該金融資產(chǎn)。
存在下列情形之一的，企業(yè)應(yīng)當終止確認所轉(zhuǎn)移的金融資產(chǎn)：
(1)企業(yè)以不附追索權(quán)方式出售金融資產(chǎn);
(2)企業(yè)將金融資產(chǎn)出售，同時與買入方簽訂協(xié)議，在約定期限結(jié)束時按當日該金融資產(chǎn)的公允價值回購;
(3)企業(yè)將金融資產(chǎn)出售，同時與買入方簽訂看跌期權(quán)合約(即買入方有權(quán)將該金融資產(chǎn)返售給企業(yè))，但從合約條款判斷，該看跌期權(quán)是一項重大價外期權(quán)(即期權(quán)合約的條款設(shè)計，使得金融資產(chǎn)的買方極小可能會到期行權(quán))。
2.不終止確認的金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移
(1)企業(yè)面臨的風險沒有因金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移發(fā)生實質(zhì)性改變的，表明該企業(yè)仍保留了金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風險和報酬，不應(yīng)終止確認該金融資產(chǎn)，如將貸款整體轉(zhuǎn)移并對該貸款可能發(fā)生的信用損失進行金額補償?shù)取?BR> (2)企業(yè)既沒有轉(zhuǎn)移也沒有保留金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風險和報酬，但未放棄對該金融資產(chǎn)控制的，應(yīng)當按照其繼續(xù)涉入所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的程度確認有關(guān)金融資產(chǎn)，并相應(yīng)確認有關(guān)負債。所確認的相關(guān)金融資產(chǎn)和金融負債應(yīng)當充分反映所保留的權(quán)利和承擔的義務(wù)。
繼續(xù)涉入所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的程度，是指該金融資產(chǎn)價值變動使企業(yè)面臨的風險水平。
存在下列情形之一的，企業(yè)不應(yīng)當終止所確認轉(zhuǎn)移的金融資產(chǎn)：
(1)企業(yè)將金融資產(chǎn)出售，同時與買入方簽訂協(xié)議，在約定期限結(jié)束時按固定價格將該金融資產(chǎn)回購;
(2)企業(yè)將金融資產(chǎn)出售，同時與買入方簽訂看跌期權(quán)合約(即買入方有權(quán)將該金融資產(chǎn)返售給企業(yè))，但從合約條款判斷，該看跌期權(quán)是一項重大價內(nèi)期權(quán)(即期權(quán)合約的條款設(shè)計，使得金融資產(chǎn)的買方很可能會到期行權(quán));
(3)企業(yè)(銀行)將信貸資產(chǎn)整體轉(zhuǎn)移，同時保證對金融資產(chǎn)買方可能發(fā)生的信用損失進行全額補償。
企業(yè)在判斷是否已放棄對所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的控制時，應(yīng)當注重金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的實質(zhì)和轉(zhuǎn)入方出售該金融資產(chǎn)的實際能力。
(三)金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的計量
1.滿足終止確認條件的金融資產(chǎn)整體轉(zhuǎn)移
金融資產(chǎn)整體轉(zhuǎn)移滿足終止確認條件的應(yīng)當將下列兩項金額的差額計入當期損益：
(1)所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的賬面價值;
(2)因轉(zhuǎn)移而收到的對價，與原直接計入所有者權(quán)益的公允價值變動累計額(涉及轉(zhuǎn)移的金融資產(chǎn)為可共出售金融資產(chǎn)的情形)之和。
因金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移獲得了新金融資產(chǎn)或承擔了新金融負債的，應(yīng)當在轉(zhuǎn)移日按照公允價值確認該金融資產(chǎn)或金融負債(包括看漲期權(quán)、看跌期權(quán)、擔保負債、遠期合同、互換等)，并將該金融資產(chǎn)扣除金融負債后的凈額作為上述對價的組成部分。
企業(yè)與金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)入方簽訂服務(wù)合同提供相關(guān)服務(wù)的(包括收取該金融資產(chǎn)的現(xiàn)金流量，并將所收取的現(xiàn)金流量交付給指定的資金保管機構(gòu)等)，應(yīng)當就該服務(wù)合同確認一項服務(wù)資產(chǎn)或服務(wù)負債。服務(wù)負債應(yīng)當按照公允價值進行初始計量，并作為上述對價的組成部分。
2.滿足終止確認條件的金融資產(chǎn)部分轉(zhuǎn)移
金融資產(chǎn)部分轉(zhuǎn)移滿足終止確認條件的，應(yīng)當將所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)整體的賬面價值，在終止確認部分和未終止確認部分(在此種情況下，所保留的服務(wù)資產(chǎn)應(yīng)當視同為終止確認金融資產(chǎn)的一部分)之間，按照各自的相對公允價值進行分攤，并將下列兩項金額的差額計入當期損益：
(1)終止確認部分的賬面價值;
(2)終止確認部分的對價，與原直接計入所有者權(quán)益的公允價值變動累計額中對應(yīng)終止確認部分的金額(涉及轉(zhuǎn)移的金融資產(chǎn)為可供出金融資產(chǎn)的情形)之和。
對于未終止確認部分金融資產(chǎn)的公允價值，應(yīng)當按照下列規(guī)定確定：
(1)企業(yè)出售過與未終止確認部分類似的金融資產(chǎn)，或發(fā)生過與未終止確認部分有關(guān)的其他市場交易的，應(yīng)當按照最近實際交易價格確定。
(2)未終止確認部分在活躍市場上沒有報價，且最近市場上也沒有與其有關(guān)的實際交易價格的，應(yīng)當按照所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)整體的公允價值扣除終止確認部分的對價后的余額確定。該金融資產(chǎn)整體的公允價值確實難以合理確定的，按照金融資產(chǎn)整體的賬面價值扣除終止確認部分的對價后的余額確定。
3.不滿足終止確認條件的金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移
企業(yè)仍保留與所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風險和報酬的，應(yīng)當繼續(xù)確認所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)整體，并將收到的對價確認為一項金融負債。
此類金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移實質(zhì)上具有融資性質(zhì)，不能將金融資產(chǎn)與所確認的金融負債相互抵銷。在隨后的會計期間，企業(yè)應(yīng)當繼續(xù)確認該金融資產(chǎn)產(chǎn)生的收入和該金融負債產(chǎn)生的費用。所轉(zhuǎn)移的金融資產(chǎn)以攤余成本計量的，確認的相關(guān)負債不得指定為以公允價值計量且變動計入當期損益的金融負債。