第 四 章 長期股權(quán)投資與企業(yè)合并
長期股權(quán)投資是企業(yè)對外投出的一種權(quán)益性投資，主要包括以下方面：一是投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的權(quán)益性投資，即對子公司投資;二是投資企業(yè)與其他合營方一同對被投資單位實施共同控制的權(quán)益性投資，即對合營企業(yè)投資，這里的共同控制是指按照合同約定對某項經(jīng)濟活動共有的控制;三是投資企業(yè)對被投資單位具有重大影響的權(quán)益性投資，即對聯(lián)營企業(yè)投資，這晨的重大影響是指對一個企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策具有參與決策的權(quán)力，但并不能夠控制或者與其他方一起共同控制這些政策的制定;四是投資企業(yè)持有的對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的權(quán)益性投資。
一、長期股權(quán)投資
(一)長期股權(quán)投資的初始投資成本
1.企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資
(1)同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照合并日取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本，該初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔(dān)債務(wù)賬面價值之間的差額應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積;資本公積不中沖減的，調(diào)整留存收益。
(2)非同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，購買方在購買日應(yīng)當(dāng)按照確定的企業(yè)合并成本作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。
2.企業(yè)合并以外其他方式取得的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)分別遵循以下規(guī)定確定其初始投資成本。
(1)以支付現(xiàn)金取得的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照實際支付的購買價款作為初媽咪投資成本，但所支付價款中包含的被投資單位已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤，不構(gòu)成取得長期股權(quán)投資的成本。
(2)發(fā)行權(quán)益性證券方式取得的長期股權(quán)投資，其成本為所發(fā)行權(quán)益性證券的公允價值，但不包括應(yīng)自被投資單位收取的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤。
(3)投資者投入的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價值作為初始投資成本，但合同或協(xié)議約定的價值不公允的除外。
(4)以債務(wù)重組、非貨幣性資產(chǎn)交換等方式取得的長期股權(quán)投資，其初始投資成本的確定應(yīng)遵從相關(guān)準(zhǔn)則規(guī)定。
(二)長期股權(quán)投資的后續(xù)計量
長期股權(quán)投資在持有期間，根據(jù)投資企業(yè)對被投資單位的影響程度及是否存在活躍市場、公允價值能否可靠取得等進(jìn)行劃分，應(yīng)分別采用成本法及權(quán)益法進(jìn)行核算。
1.成本法
采用成本法核算的長期股權(quán)投資主要是以下兩類：一是企業(yè)持有的對子公司投資;二是對被投資單位不具有共同控制或重大影響，且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計算的長期股權(quán)投資。
采用成本法核算的長期股權(quán)投資，初始投資或追加投資時，按照初始投資或追加投資的成本增加長期股權(quán)投資的賬面價值。被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤中，投資企業(yè)按應(yīng)享有的部分確認(rèn)為投資收益，但投資企業(yè)確認(rèn)的投資收益僅限于所獲得的被投資單位在接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分配額。
2.權(quán)益法
采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資包括兩類：一是對合營企業(yè)投資;二是對聯(lián)營企業(yè)投資。
(1)初始投資成本的調(diào)整。
投資企業(yè)取得對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的投資后，應(yīng)比較初始投資成本與應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額，對于兩者之間的差額分別情況處理：初始投資成本大于取得投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的，不要求對長期股權(quán)投資的成本進(jìn)行調(diào)整;初始投資成本小于取得投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的，應(yīng)調(diào)整增加長期股權(quán)投資的賬面價值，同時計入當(dāng)期損益。
(2)投資損益的確認(rèn)。
采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，賬面價值應(yīng)隨著被投資單位所有者權(quán)益的變動而相應(yīng)調(diào)整，對屬于因被投資單位實現(xiàn)凈損益產(chǎn)生的所有者權(quán)益變動，投資企業(yè)按照持股比例計算應(yīng)享有的份額，在增加或減少長期股權(quán)投資賬面價值的同時，應(yīng)確認(rèn)為當(dāng)期損益。投資企業(yè)在計算確認(rèn)投資損益時，應(yīng)在被投資單位賬面凈利潤的基礎(chǔ)上，考慮相關(guān)因素的影響進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整，有關(guān)的調(diào)整因素包括：
①被投資單位采用的會計政策及會計期間與投資企業(yè)不一致的，應(yīng)按投資企業(yè)的會計政策及會計期間對被投資單位的凈利潤進(jìn)行調(diào)整;
②以取得投資時被投資單位固定資產(chǎn)、無形單產(chǎn)等的公允價值為基礎(chǔ)計提的折舊額或攤銷額，以及以投資企業(yè)取得投資時有關(guān)資產(chǎn)的公允價值為基礎(chǔ)計算確定的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備金額等對被投資單位凈利潤的影響;
③在確認(rèn)投資收益時，對于投資企業(yè)與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益應(yīng)予抵銷，但投資企業(yè)與被投資單位發(fā)生的內(nèi)部交易損失屬于資產(chǎn)減值損失的，應(yīng)當(dāng)全額確認(rèn)。
(3)取得現(xiàn)金股利或利潤的處理。
按照權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，投資企業(yè)自被投資單位取得的現(xiàn)金股利或利潤，應(yīng)抵減長期股權(quán)投資的賬面價值。自被投資單位分得的現(xiàn)金股利或利潤屬于投資成本收回的，應(yīng)沖減長期股權(quán)投資的成本。
(4)超過虧損的確認(rèn)。
采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，在確認(rèn)應(yīng)分擔(dān)被投資單位的損失時，原則上應(yīng)以長期股權(quán)投資及其他實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益減記至零為限，投資企業(yè)負(fù)有承擔(dān)額外損失義務(wù)的，還應(yīng)按照或有事項準(zhǔn)則的規(guī)定確認(rèn)預(yù)計將承擔(dān)的損失金額。
(5)被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動。
采用權(quán)益法核算時，投資企業(yè)對于被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動，在持股比例不變的情況下，應(yīng)按照持股比例與被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動中歸屬于本企業(yè)的部分，相應(yīng)調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值，同時增加或減少所有者權(quán)益(資本公積)。
(三)長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換及處置
1.成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法
長期股權(quán)投資的核算由成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法時，應(yīng)區(qū)別不同情況進(jìn)行處理：
(1)原持有的對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響、在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資，因追加投資導(dǎo)致能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響或是實施共同控制的，在自成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法時，應(yīng)區(qū)分原持有的長期股權(quán)投資以及新增長期股權(quán)投資以及新增長期股權(quán)投資兩部分分別處理：
①原持有長期股權(quán)投資的成本小于按照原持股比例計算應(yīng)享有原投資時被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的差額，應(yīng)調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值，同時調(diào)整留存收益。
②新增股權(quán)的成本小于按照新增股權(quán)比例計算應(yīng)享有交易日被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的，應(yīng)調(diào)整長期股投資的成本，同時計入當(dāng)期損益。
③對于原取得投資后至新增投資的交易之間被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的變動相對于原持股比例的部分，屬于在此期間被投資單位實現(xiàn)的凈損益中應(yīng)享有份額的，應(yīng)調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值，同時視情況分別調(diào)整留存收益及當(dāng)期損益;屬于其他原因?qū)е碌谋煌顿Y單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值變動中應(yīng)享有的份額，在調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價值的同時，應(yīng)當(dāng)計入所有者權(quán)益(資本公積)。
(2)因處置投資導(dǎo)致對被投資單位的影響能力由控制轉(zhuǎn)為重大影響或是共同控制的，應(yīng)終止確認(rèn)所處置的長期股權(quán)投資成本。在此基礎(chǔ)上，對于剩余長期股權(quán)投資的成本小于按照剩余持股比例計算應(yīng)享有原投資時被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的，在調(diào)整長期股權(quán)投資成本的同時，應(yīng)調(diào)整留存收益。
對于原取得投資后至轉(zhuǎn)變?yōu)闄?quán)益法核算之間被投資單位實現(xiàn)的凈損益中享有的份額，在調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價值的同時，應(yīng)視情況分別調(diào)整留存收益及當(dāng)期損益;其他原因?qū)е卤煌顿Y單位所有者權(quán)益變動中應(yīng)享有的份額，應(yīng)調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值并計入所有者權(quán)益(資本公積)。
2.權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法
因追加投資等原因?qū)е略钟械膶β?lián)營企業(yè)或合營企業(yè)投資轉(zhuǎn)變?yōu)閷ψ庸就顿Y的，應(yīng)按照分步實現(xiàn)的企業(yè)合并規(guī)定處理。除此之外，因減少投資導(dǎo)致長期股權(quán)投資的核算由權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法的，應(yīng)以轉(zhuǎn)換時投資的賬面價值作為按照成本法核算的基礎(chǔ)。繼后期間，自被投資單位分得的現(xiàn)金股利或利潤未超過轉(zhuǎn)換時被投資單位可供分配利潤中本企業(yè)享有份額的，分得的現(xiàn)金股利或利潤應(yīng)沖減長期股權(quán)投資的成本。
3.長期股權(quán)投資的處置
企業(yè)凈所持有的對被投資單位股權(quán)全部或部分對外出售時，應(yīng)相應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)與所售股權(quán)相對應(yīng)的長期股權(quán)投資的賬面價值，出售所得價款與處置長期股權(quán)投資賬面價值之間的差額，應(yīng)確認(rèn)為處置損益。
采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，原記入資本公積的金額，在處置時應(yīng)按比例結(jié)轉(zhuǎn)計入當(dāng)期損益。
二、企業(yè)合并
企業(yè)合并，是指將兩個或兩個以上單獨的企業(yè)合并形成一個報告主體的交易或事項。根據(jù)企業(yè)合并中參與合并的各方在合并前及合并后是否受同一方或相同的多方最終控制，企業(yè)合并可分為同一控制下的企業(yè)合并及非同一控制下的企業(yè)合并。
企業(yè)合并的結(jié)果通常是一個企業(yè)取得了對一個或多個業(yè)務(wù)的控制權(quán)。其中業(yè)務(wù)是指企業(yè)內(nèi)部某些生產(chǎn)經(jīng)營活動或資產(chǎn)負(fù)債的組合，該組合具有投入、加工處理過程和產(chǎn)出能力，能夠獨立計算其成本費用或所產(chǎn)生的收入，但一般不構(gòu)成一個企業(yè)、不具有獨立的法人資格。控制是指有權(quán)決定一個企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策，并能據(jù)以從該企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益。
一個企業(yè)取得了對另一個或多個企業(yè)的控制權(quán)，而被購買方(或被合并方)并不構(gòu)成業(yè)務(wù)的，該交易或事項不形成企業(yè)合并。
(一)同一控制下的企業(yè)合并
1.合并日的會計處理
參與合并的企業(yè)在合并前及合并后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時性的，為同一控制下的企業(yè)合并。
同一控制下的企業(yè)合并一般發(fā)生于集團(tuán)公司內(nèi)部，多數(shù)情況下為集團(tuán)內(nèi)的一種重組方式。該類企業(yè)合并從最終能夠?qū)嵤┛刂频哪腹窘嵌葋砜矗鋵喜⑶皡⑴c合并的企業(yè)及合并后所形成的企業(yè)均能夠?qū)嵤┛刂?，為同一控制下的企業(yè)合并。
同一控制下的企業(yè)合并中，取得對參與合并的另一方或多方控制權(quán)的一方為合并方，合并方取得對被合并方控制權(quán)的日期為合并日。也就是說，合并日是被合并方的凈資產(chǎn)的控制權(quán)轉(zhuǎn)移給合并方的日期。同時滿足下列條件的，通?？烧J(rèn)為實現(xiàn)了控制權(quán)的轉(zhuǎn)移：
(1)企業(yè)合并合同或協(xié)議已獲股東大會等通過。
(2)企業(yè)合并事項需要經(jīng)過國家有關(guān)主管部門審批的，已獲得批準(zhǔn)。
(3)參與合并各方已辦理了必要的財產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移手續(xù)。
(4)合并方或購買方已支付了合并價款的大部分(一般應(yīng)超過50%)，并且有能力、有計劃支付剩余款項。
(5)合并方或購買方實際上已經(jīng)控制了被合并方或被購買方的財務(wù)和經(jīng)營政策，并享有相應(yīng)的利益、承擔(dān)相應(yīng)的風(fēng)險。
同一控制下的企業(yè)合并，由于合并前企業(yè)及合并后形成的企業(yè)均受同一方最終控制，在合并中不涉及自集團(tuán)外購買少數(shù)股權(quán)的情況下，從能夠?qū)嵤┳罱K控制的一方來看，其能夠控制的資產(chǎn)、負(fù)債，在合并前后沒有發(fā)生變化，合并方對于合并中取得的資產(chǎn)和負(fù)債原則上應(yīng)當(dāng)按照被合并方的原賬面價值確認(rèn)和計量。
(1)同一控制下的企業(yè)合并中，合并方對于合并日取得的被合并方資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)按照其在被合并方的原賬面價值確認(rèn)，并且合并方所確認(rèn)的資產(chǎn)、負(fù)債僅限于被合并方原已確認(rèn)的資產(chǎn)和負(fù)債，合并中不產(chǎn)生新的資產(chǎn)和負(fù)債。
如果被合并方采用的會計政策與合并方不同的，應(yīng)當(dāng)按照合并方的會計政策對被合并方有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值進(jìn)行調(diào)整后確認(rèn)。
合并方對于合并中取得的被合并方凈資產(chǎn)賬面價值與支付的合并對價賬面價值之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積(資本溢價或股本溢價)，資本公積(資本溢價或股本溢價)不足沖減的，調(diào)整留存收益。
(2)同一控制下的企業(yè)合并中，合并方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項直接相關(guān)費用，包括為進(jìn)行企業(yè)合并支付的審計費用、評估費用、法律服務(wù)費用等，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時計人當(dāng)期損益。
為企業(yè)合并發(fā)行的債券或承擔(dān)其他債務(wù)支付的手續(xù)費、傭金等，應(yīng)當(dāng)計入所發(fā)行債券及其他債務(wù)的初始計量金額。企業(yè)合并中發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)生的手續(xù)費、傭金等費用，應(yīng)當(dāng)?shù)譁p權(quán)益性證券溢價收入，溢價收入不足沖減的，沖減留存收益。
2.合并日合并財務(wù)報表的編制
同一控制下的企業(yè)合并，其處理原則是視同合并后主體在以前期間一直存在，對于合并中形成母子公司關(guān)系的，母公司應(yīng)當(dāng)編制合并日的合并財務(wù)報表，包括合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤表和合并現(xiàn)金流量表。
(1)合并資產(chǎn)負(fù)債表中被合并方的各項資產(chǎn)、負(fù)債，應(yīng)當(dāng)按其原賬面價值計量，被合并方采用的會計政策與合并方不一致的，應(yīng)當(dāng)按合并方的會計政策進(jìn)行調(diào)整，以調(diào)整后的賬面價值計量。
(2)合并利潤表應(yīng)當(dāng)包括參與合并各方自合并當(dāng)期期初至合并日所發(fā)生的收入、費用和利潤。被合并方在合并前實現(xiàn)的凈利潤，應(yīng)當(dāng)在合并利潤表中的"凈利潤"項下單列“其中數(shù)”反映。
(3)合并現(xiàn)金流量表應(yīng)當(dāng)包括參與合并各方自合并當(dāng)期期初至合并目的現(xiàn)金流量。
(二)非同一控制下的企業(yè)合并
1.購買日的會計處理
非同一控制下的企業(yè)合并，是指參與合并各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的情況。
非同一控制下的企業(yè)合并應(yīng)當(dāng)按照購買法核算。其中，取得對參與合并的另一方或多方控制權(quán)的一方為購買方，購買方取得對被購買方控制權(quán)的日期為購買日。購買日比照同一控制下的企業(yè)合并的合并日確定方法確定。
非同一控制下的企業(yè)合并是以購買方為主體，確定購買方在購買日的會計處理，包括企業(yè)合并成本的確定，企業(yè)合并成本在所取得的被購買方可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債之間的分配，企業(yè)合并成本與所取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額之間差額的處理等。
(1)購買方支付的企業(yè)合并成本的確定
①通過一次交換交易實現(xiàn)的企業(yè)合并，其合并成本為購買方為取得對被購買方的控制權(quán)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值。購買方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的審計費用、評估費用等直接相關(guān)費用也應(yīng)計人企業(yè)合并成本。
②通過多次交換交易分步實現(xiàn)的企業(yè)合并，其合并成本為每一單項交換交易的成本之和。
購買方在購買日，應(yīng)當(dāng)按照以下步驟進(jìn)行處理：
第一，將原持有的對被購買方的投資賬面價值調(diào)整恢復(fù)至最初取得成本，相應(yīng)調(diào)整留存收益等所有者權(quán)益項目。
第二，比較每一單項交易的成本與交易時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額，確定每一單項交易中應(yīng)予確認(rèn)的商譽金額(或應(yīng)予確認(rèn)損益的金額)。
第三，購買方在購買日確認(rèn)的商譽(或計入損益的金額)應(yīng)為每一單項交易產(chǎn)生的商譽(或應(yīng)予確認(rèn)損益的金額)之和。
第四，被購買方在購買日與原交易日之間可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的變動相對于原持股比例的部分，屬于被購買方在交易日至購買日之間實現(xiàn)留存收益的，相應(yīng)調(diào)整留存收益，差額調(diào)整資本公積。
(2)取得被購買方各項可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債公允價值的確定
①貨幣資金，按照購買日被購買方的賬面余額確定。
②有活躍市場的股票、債券、基金等金融工具，按照購買日活躍市場中的市場價格確定。
③應(yīng)收款項，其中的短期應(yīng)收款項，一般按照應(yīng)收取的金額作為其公允價值;長期應(yīng)收款項，應(yīng)按適當(dāng)?shù)睦收郜F(xiàn)后的現(xiàn)值確定其公允價值。在確定應(yīng)收款項的公允價值時，應(yīng)考慮發(fā)生壞賬的可能性及相關(guān)收款費用。
④存貨，對其中的產(chǎn)成品和商品按其估計售價減去估計的銷售費用、相關(guān)稅費以及購買方出售類似產(chǎn)成品或商品估計可能實現(xiàn)的利潤確定;在產(chǎn)品按完工產(chǎn)品的估計售價減去至完工仍將發(fā)生的成本、估計的銷售費用、相關(guān)稅費以及基于同類或類似產(chǎn)成品的基礎(chǔ)上估計出售可能實現(xiàn)的利潤確定;原材料按現(xiàn)行重置成本確定。
⑤不存在活躍市場的金融工具如權(quán)益性投資等，應(yīng)當(dāng)按照金融工具確認(rèn)和計量準(zhǔn)則的規(guī)定，采用估值技術(shù)確定其公允價值。
⑥房屋建筑物、機器設(shè)備、無形資產(chǎn)，存在活躍市場的，應(yīng)以購買日的市場價格為基礎(chǔ)確定其公允價值;不存在活躍市場，但同類或類似資產(chǎn)存在活躍市場的，應(yīng)參照同類或類似資產(chǎn)的市場價格確定其公允價值;不存在活躍市場，但同類或類似資產(chǎn)存在活躍市場的，應(yīng)參照同類或類似資產(chǎn)的市場價格確定其公允價值;同類或類似資產(chǎn)也不存在活躍市場的，應(yīng)采用估值技術(shù)確定其公允價值。
⑦應(yīng)付賬款、應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付職工薪酬、應(yīng)付債券、長期應(yīng)付款，其中的短期負(fù)債，一般按照應(yīng)支付的金額確定其公允價值;長期負(fù)債，應(yīng)按適當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率折現(xiàn)后的現(xiàn)值作為其公允價值。
⑧取得的被購買方的或有負(fù)債，其公允價值在購買日能夠可靠計量的，應(yīng)確認(rèn)為預(yù)計負(fù)債。此項負(fù)債應(yīng)當(dāng)按照假定第三方愿意代購買方承擔(dān)，就其所承擔(dān)義務(wù)需要購買方支付的金額作為其公允價值。
⑨取得的被購買方各項可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債的公允價值與其計稅基礎(chǔ)之間存在差額的，應(yīng)當(dāng)按照所得稅準(zhǔn)則的規(guī)定確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債的金額不應(yīng)折現(xiàn)。
(3)購買方支付的企業(yè)合并成本與所確認(rèn)被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額之間差額的處理
購買方支付的企業(yè)合并成本大于所確認(rèn)的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的，差額部分為合并中取得的商譽;企業(yè)合并成本小于所確認(rèn)的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的，應(yīng)對企業(yè)合并成本及所確認(rèn)的各項可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的價值進(jìn)行復(fù)核，經(jīng)復(fù)核后企業(yè)合并成本仍小于合并中取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的，其差額應(yīng)計入合并當(dāng)期損益。
2.購買日合并財務(wù)報表的編制
非同一控制下的企業(yè)合并中，購買方自購買日開始取得對被購買方的控制權(quán)，在企業(yè)合并形成母子公司關(guān)系的情況下，母公司在編制購買日的合并財務(wù)報表時，僅包括合并資產(chǎn)負(fù)債表，反映其于購買日開始能夠控制的資產(chǎn)、負(fù)債。
長期股權(quán)投資是企業(yè)對外投出的一種權(quán)益性投資，主要包括以下方面：一是投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的權(quán)益性投資，即對子公司投資;二是投資企業(yè)與其他合營方一同對被投資單位實施共同控制的權(quán)益性投資，即對合營企業(yè)投資，這里的共同控制是指按照合同約定對某項經(jīng)濟活動共有的控制;三是投資企業(yè)對被投資單位具有重大影響的權(quán)益性投資，即對聯(lián)營企業(yè)投資，這晨的重大影響是指對一個企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策具有參與決策的權(quán)力，但并不能夠控制或者與其他方一起共同控制這些政策的制定;四是投資企業(yè)持有的對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的權(quán)益性投資。
一、長期股權(quán)投資
(一)長期股權(quán)投資的初始投資成本
1.企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資
(1)同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照合并日取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本，該初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔(dān)債務(wù)賬面價值之間的差額應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積;資本公積不中沖減的，調(diào)整留存收益。
(2)非同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，購買方在購買日應(yīng)當(dāng)按照確定的企業(yè)合并成本作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。
2.企業(yè)合并以外其他方式取得的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)分別遵循以下規(guī)定確定其初始投資成本。
(1)以支付現(xiàn)金取得的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照實際支付的購買價款作為初媽咪投資成本，但所支付價款中包含的被投資單位已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤，不構(gòu)成取得長期股權(quán)投資的成本。
(2)發(fā)行權(quán)益性證券方式取得的長期股權(quán)投資，其成本為所發(fā)行權(quán)益性證券的公允價值，但不包括應(yīng)自被投資單位收取的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤。
(3)投資者投入的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價值作為初始投資成本，但合同或協(xié)議約定的價值不公允的除外。
(4)以債務(wù)重組、非貨幣性資產(chǎn)交換等方式取得的長期股權(quán)投資，其初始投資成本的確定應(yīng)遵從相關(guān)準(zhǔn)則規(guī)定。
(二)長期股權(quán)投資的后續(xù)計量
長期股權(quán)投資在持有期間，根據(jù)投資企業(yè)對被投資單位的影響程度及是否存在活躍市場、公允價值能否可靠取得等進(jìn)行劃分，應(yīng)分別采用成本法及權(quán)益法進(jìn)行核算。
1.成本法
采用成本法核算的長期股權(quán)投資主要是以下兩類：一是企業(yè)持有的對子公司投資;二是對被投資單位不具有共同控制或重大影響，且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計算的長期股權(quán)投資。
采用成本法核算的長期股權(quán)投資，初始投資或追加投資時，按照初始投資或追加投資的成本增加長期股權(quán)投資的賬面價值。被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤中，投資企業(yè)按應(yīng)享有的部分確認(rèn)為投資收益，但投資企業(yè)確認(rèn)的投資收益僅限于所獲得的被投資單位在接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分配額。
2.權(quán)益法
采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資包括兩類：一是對合營企業(yè)投資;二是對聯(lián)營企業(yè)投資。
(1)初始投資成本的調(diào)整。
投資企業(yè)取得對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的投資后，應(yīng)比較初始投資成本與應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額，對于兩者之間的差額分別情況處理：初始投資成本大于取得投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的，不要求對長期股權(quán)投資的成本進(jìn)行調(diào)整;初始投資成本小于取得投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的，應(yīng)調(diào)整增加長期股權(quán)投資的賬面價值，同時計入當(dāng)期損益。
(2)投資損益的確認(rèn)。
采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，賬面價值應(yīng)隨著被投資單位所有者權(quán)益的變動而相應(yīng)調(diào)整，對屬于因被投資單位實現(xiàn)凈損益產(chǎn)生的所有者權(quán)益變動，投資企業(yè)按照持股比例計算應(yīng)享有的份額，在增加或減少長期股權(quán)投資賬面價值的同時，應(yīng)確認(rèn)為當(dāng)期損益。投資企業(yè)在計算確認(rèn)投資損益時，應(yīng)在被投資單位賬面凈利潤的基礎(chǔ)上，考慮相關(guān)因素的影響進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整，有關(guān)的調(diào)整因素包括：
①被投資單位采用的會計政策及會計期間與投資企業(yè)不一致的，應(yīng)按投資企業(yè)的會計政策及會計期間對被投資單位的凈利潤進(jìn)行調(diào)整;
②以取得投資時被投資單位固定資產(chǎn)、無形單產(chǎn)等的公允價值為基礎(chǔ)計提的折舊額或攤銷額，以及以投資企業(yè)取得投資時有關(guān)資產(chǎn)的公允價值為基礎(chǔ)計算確定的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備金額等對被投資單位凈利潤的影響;
③在確認(rèn)投資收益時，對于投資企業(yè)與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益應(yīng)予抵銷，但投資企業(yè)與被投資單位發(fā)生的內(nèi)部交易損失屬于資產(chǎn)減值損失的，應(yīng)當(dāng)全額確認(rèn)。
(3)取得現(xiàn)金股利或利潤的處理。
按照權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，投資企業(yè)自被投資單位取得的現(xiàn)金股利或利潤，應(yīng)抵減長期股權(quán)投資的賬面價值。自被投資單位分得的現(xiàn)金股利或利潤屬于投資成本收回的，應(yīng)沖減長期股權(quán)投資的成本。
(4)超過虧損的確認(rèn)。
采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，在確認(rèn)應(yīng)分擔(dān)被投資單位的損失時，原則上應(yīng)以長期股權(quán)投資及其他實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益減記至零為限，投資企業(yè)負(fù)有承擔(dān)額外損失義務(wù)的，還應(yīng)按照或有事項準(zhǔn)則的規(guī)定確認(rèn)預(yù)計將承擔(dān)的損失金額。
(5)被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動。
采用權(quán)益法核算時，投資企業(yè)對于被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動，在持股比例不變的情況下，應(yīng)按照持股比例與被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動中歸屬于本企業(yè)的部分，相應(yīng)調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值，同時增加或減少所有者權(quán)益(資本公積)。
(三)長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換及處置
1.成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法
長期股權(quán)投資的核算由成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法時，應(yīng)區(qū)別不同情況進(jìn)行處理：
(1)原持有的對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響、在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資，因追加投資導(dǎo)致能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響或是實施共同控制的，在自成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法時，應(yīng)區(qū)分原持有的長期股權(quán)投資以及新增長期股權(quán)投資以及新增長期股權(quán)投資兩部分分別處理：
①原持有長期股權(quán)投資的成本小于按照原持股比例計算應(yīng)享有原投資時被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的差額，應(yīng)調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值，同時調(diào)整留存收益。
②新增股權(quán)的成本小于按照新增股權(quán)比例計算應(yīng)享有交易日被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的，應(yīng)調(diào)整長期股投資的成本，同時計入當(dāng)期損益。
③對于原取得投資后至新增投資的交易之間被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的變動相對于原持股比例的部分，屬于在此期間被投資單位實現(xiàn)的凈損益中應(yīng)享有份額的，應(yīng)調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值，同時視情況分別調(diào)整留存收益及當(dāng)期損益;屬于其他原因?qū)е碌谋煌顿Y單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值變動中應(yīng)享有的份額，在調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價值的同時，應(yīng)當(dāng)計入所有者權(quán)益(資本公積)。
(2)因處置投資導(dǎo)致對被投資單位的影響能力由控制轉(zhuǎn)為重大影響或是共同控制的，應(yīng)終止確認(rèn)所處置的長期股權(quán)投資成本。在此基礎(chǔ)上，對于剩余長期股權(quán)投資的成本小于按照剩余持股比例計算應(yīng)享有原投資時被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的，在調(diào)整長期股權(quán)投資成本的同時，應(yīng)調(diào)整留存收益。
對于原取得投資后至轉(zhuǎn)變?yōu)闄?quán)益法核算之間被投資單位實現(xiàn)的凈損益中享有的份額，在調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價值的同時，應(yīng)視情況分別調(diào)整留存收益及當(dāng)期損益;其他原因?qū)е卤煌顿Y單位所有者權(quán)益變動中應(yīng)享有的份額，應(yīng)調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值并計入所有者權(quán)益(資本公積)。
2.權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法
因追加投資等原因?qū)е略钟械膶β?lián)營企業(yè)或合營企業(yè)投資轉(zhuǎn)變?yōu)閷ψ庸就顿Y的，應(yīng)按照分步實現(xiàn)的企業(yè)合并規(guī)定處理。除此之外，因減少投資導(dǎo)致長期股權(quán)投資的核算由權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法的，應(yīng)以轉(zhuǎn)換時投資的賬面價值作為按照成本法核算的基礎(chǔ)。繼后期間，自被投資單位分得的現(xiàn)金股利或利潤未超過轉(zhuǎn)換時被投資單位可供分配利潤中本企業(yè)享有份額的，分得的現(xiàn)金股利或利潤應(yīng)沖減長期股權(quán)投資的成本。
3.長期股權(quán)投資的處置
企業(yè)凈所持有的對被投資單位股權(quán)全部或部分對外出售時，應(yīng)相應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)與所售股權(quán)相對應(yīng)的長期股權(quán)投資的賬面價值，出售所得價款與處置長期股權(quán)投資賬面價值之間的差額，應(yīng)確認(rèn)為處置損益。
采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，原記入資本公積的金額，在處置時應(yīng)按比例結(jié)轉(zhuǎn)計入當(dāng)期損益。
二、企業(yè)合并
企業(yè)合并，是指將兩個或兩個以上單獨的企業(yè)合并形成一個報告主體的交易或事項。根據(jù)企業(yè)合并中參與合并的各方在合并前及合并后是否受同一方或相同的多方最終控制，企業(yè)合并可分為同一控制下的企業(yè)合并及非同一控制下的企業(yè)合并。
企業(yè)合并的結(jié)果通常是一個企業(yè)取得了對一個或多個業(yè)務(wù)的控制權(quán)。其中業(yè)務(wù)是指企業(yè)內(nèi)部某些生產(chǎn)經(jīng)營活動或資產(chǎn)負(fù)債的組合，該組合具有投入、加工處理過程和產(chǎn)出能力，能夠獨立計算其成本費用或所產(chǎn)生的收入，但一般不構(gòu)成一個企業(yè)、不具有獨立的法人資格。控制是指有權(quán)決定一個企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策，并能據(jù)以從該企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益。
一個企業(yè)取得了對另一個或多個企業(yè)的控制權(quán)，而被購買方(或被合并方)并不構(gòu)成業(yè)務(wù)的，該交易或事項不形成企業(yè)合并。
(一)同一控制下的企業(yè)合并
1.合并日的會計處理
參與合并的企業(yè)在合并前及合并后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時性的，為同一控制下的企業(yè)合并。
同一控制下的企業(yè)合并一般發(fā)生于集團(tuán)公司內(nèi)部，多數(shù)情況下為集團(tuán)內(nèi)的一種重組方式。該類企業(yè)合并從最終能夠?qū)嵤┛刂频哪腹窘嵌葋砜矗鋵喜⑶皡⑴c合并的企業(yè)及合并后所形成的企業(yè)均能夠?qū)嵤┛刂?，為同一控制下的企業(yè)合并。
同一控制下的企業(yè)合并中，取得對參與合并的另一方或多方控制權(quán)的一方為合并方，合并方取得對被合并方控制權(quán)的日期為合并日。也就是說，合并日是被合并方的凈資產(chǎn)的控制權(quán)轉(zhuǎn)移給合并方的日期。同時滿足下列條件的，通?？烧J(rèn)為實現(xiàn)了控制權(quán)的轉(zhuǎn)移：
(1)企業(yè)合并合同或協(xié)議已獲股東大會等通過。
(2)企業(yè)合并事項需要經(jīng)過國家有關(guān)主管部門審批的，已獲得批準(zhǔn)。
(3)參與合并各方已辦理了必要的財產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移手續(xù)。
(4)合并方或購買方已支付了合并價款的大部分(一般應(yīng)超過50%)，并且有能力、有計劃支付剩余款項。
(5)合并方或購買方實際上已經(jīng)控制了被合并方或被購買方的財務(wù)和經(jīng)營政策，并享有相應(yīng)的利益、承擔(dān)相應(yīng)的風(fēng)險。
同一控制下的企業(yè)合并，由于合并前企業(yè)及合并后形成的企業(yè)均受同一方最終控制，在合并中不涉及自集團(tuán)外購買少數(shù)股權(quán)的情況下，從能夠?qū)嵤┳罱K控制的一方來看，其能夠控制的資產(chǎn)、負(fù)債，在合并前后沒有發(fā)生變化，合并方對于合并中取得的資產(chǎn)和負(fù)債原則上應(yīng)當(dāng)按照被合并方的原賬面價值確認(rèn)和計量。
(1)同一控制下的企業(yè)合并中，合并方對于合并日取得的被合并方資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)按照其在被合并方的原賬面價值確認(rèn)，并且合并方所確認(rèn)的資產(chǎn)、負(fù)債僅限于被合并方原已確認(rèn)的資產(chǎn)和負(fù)債，合并中不產(chǎn)生新的資產(chǎn)和負(fù)債。
如果被合并方采用的會計政策與合并方不同的，應(yīng)當(dāng)按照合并方的會計政策對被合并方有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值進(jìn)行調(diào)整后確認(rèn)。
合并方對于合并中取得的被合并方凈資產(chǎn)賬面價值與支付的合并對價賬面價值之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積(資本溢價或股本溢價)，資本公積(資本溢價或股本溢價)不足沖減的，調(diào)整留存收益。
(2)同一控制下的企業(yè)合并中，合并方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項直接相關(guān)費用，包括為進(jìn)行企業(yè)合并支付的審計費用、評估費用、法律服務(wù)費用等，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時計人當(dāng)期損益。
為企業(yè)合并發(fā)行的債券或承擔(dān)其他債務(wù)支付的手續(xù)費、傭金等，應(yīng)當(dāng)計入所發(fā)行債券及其他債務(wù)的初始計量金額。企業(yè)合并中發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)生的手續(xù)費、傭金等費用，應(yīng)當(dāng)?shù)譁p權(quán)益性證券溢價收入，溢價收入不足沖減的，沖減留存收益。
2.合并日合并財務(wù)報表的編制
同一控制下的企業(yè)合并，其處理原則是視同合并后主體在以前期間一直存在，對于合并中形成母子公司關(guān)系的，母公司應(yīng)當(dāng)編制合并日的合并財務(wù)報表，包括合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤表和合并現(xiàn)金流量表。
(1)合并資產(chǎn)負(fù)債表中被合并方的各項資產(chǎn)、負(fù)債，應(yīng)當(dāng)按其原賬面價值計量，被合并方采用的會計政策與合并方不一致的，應(yīng)當(dāng)按合并方的會計政策進(jìn)行調(diào)整，以調(diào)整后的賬面價值計量。
(2)合并利潤表應(yīng)當(dāng)包括參與合并各方自合并當(dāng)期期初至合并日所發(fā)生的收入、費用和利潤。被合并方在合并前實現(xiàn)的凈利潤，應(yīng)當(dāng)在合并利潤表中的"凈利潤"項下單列“其中數(shù)”反映。
(3)合并現(xiàn)金流量表應(yīng)當(dāng)包括參與合并各方自合并當(dāng)期期初至合并目的現(xiàn)金流量。
(二)非同一控制下的企業(yè)合并
1.購買日的會計處理
非同一控制下的企業(yè)合并，是指參與合并各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的情況。
非同一控制下的企業(yè)合并應(yīng)當(dāng)按照購買法核算。其中，取得對參與合并的另一方或多方控制權(quán)的一方為購買方，購買方取得對被購買方控制權(quán)的日期為購買日。購買日比照同一控制下的企業(yè)合并的合并日確定方法確定。
非同一控制下的企業(yè)合并是以購買方為主體，確定購買方在購買日的會計處理，包括企業(yè)合并成本的確定，企業(yè)合并成本在所取得的被購買方可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債之間的分配，企業(yè)合并成本與所取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額之間差額的處理等。
(1)購買方支付的企業(yè)合并成本的確定
①通過一次交換交易實現(xiàn)的企業(yè)合并，其合并成本為購買方為取得對被購買方的控制權(quán)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值。購買方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的審計費用、評估費用等直接相關(guān)費用也應(yīng)計人企業(yè)合并成本。
②通過多次交換交易分步實現(xiàn)的企業(yè)合并，其合并成本為每一單項交換交易的成本之和。
購買方在購買日，應(yīng)當(dāng)按照以下步驟進(jìn)行處理：
第一，將原持有的對被購買方的投資賬面價值調(diào)整恢復(fù)至最初取得成本，相應(yīng)調(diào)整留存收益等所有者權(quán)益項目。
第二，比較每一單項交易的成本與交易時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額，確定每一單項交易中應(yīng)予確認(rèn)的商譽金額(或應(yīng)予確認(rèn)損益的金額)。
第三，購買方在購買日確認(rèn)的商譽(或計入損益的金額)應(yīng)為每一單項交易產(chǎn)生的商譽(或應(yīng)予確認(rèn)損益的金額)之和。
第四，被購買方在購買日與原交易日之間可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的變動相對于原持股比例的部分，屬于被購買方在交易日至購買日之間實現(xiàn)留存收益的，相應(yīng)調(diào)整留存收益，差額調(diào)整資本公積。
(2)取得被購買方各項可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債公允價值的確定
①貨幣資金，按照購買日被購買方的賬面余額確定。
②有活躍市場的股票、債券、基金等金融工具，按照購買日活躍市場中的市場價格確定。
③應(yīng)收款項，其中的短期應(yīng)收款項，一般按照應(yīng)收取的金額作為其公允價值;長期應(yīng)收款項，應(yīng)按適當(dāng)?shù)睦收郜F(xiàn)后的現(xiàn)值確定其公允價值。在確定應(yīng)收款項的公允價值時，應(yīng)考慮發(fā)生壞賬的可能性及相關(guān)收款費用。
④存貨，對其中的產(chǎn)成品和商品按其估計售價減去估計的銷售費用、相關(guān)稅費以及購買方出售類似產(chǎn)成品或商品估計可能實現(xiàn)的利潤確定;在產(chǎn)品按完工產(chǎn)品的估計售價減去至完工仍將發(fā)生的成本、估計的銷售費用、相關(guān)稅費以及基于同類或類似產(chǎn)成品的基礎(chǔ)上估計出售可能實現(xiàn)的利潤確定;原材料按現(xiàn)行重置成本確定。
⑤不存在活躍市場的金融工具如權(quán)益性投資等，應(yīng)當(dāng)按照金融工具確認(rèn)和計量準(zhǔn)則的規(guī)定，采用估值技術(shù)確定其公允價值。
⑥房屋建筑物、機器設(shè)備、無形資產(chǎn)，存在活躍市場的，應(yīng)以購買日的市場價格為基礎(chǔ)確定其公允價值;不存在活躍市場，但同類或類似資產(chǎn)存在活躍市場的，應(yīng)參照同類或類似資產(chǎn)的市場價格確定其公允價值;不存在活躍市場，但同類或類似資產(chǎn)存在活躍市場的，應(yīng)參照同類或類似資產(chǎn)的市場價格確定其公允價值;同類或類似資產(chǎn)也不存在活躍市場的，應(yīng)采用估值技術(shù)確定其公允價值。
⑦應(yīng)付賬款、應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付職工薪酬、應(yīng)付債券、長期應(yīng)付款，其中的短期負(fù)債，一般按照應(yīng)支付的金額確定其公允價值;長期負(fù)債，應(yīng)按適當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率折現(xiàn)后的現(xiàn)值作為其公允價值。
⑧取得的被購買方的或有負(fù)債，其公允價值在購買日能夠可靠計量的，應(yīng)確認(rèn)為預(yù)計負(fù)債。此項負(fù)債應(yīng)當(dāng)按照假定第三方愿意代購買方承擔(dān)，就其所承擔(dān)義務(wù)需要購買方支付的金額作為其公允價值。
⑨取得的被購買方各項可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債的公允價值與其計稅基礎(chǔ)之間存在差額的，應(yīng)當(dāng)按照所得稅準(zhǔn)則的規(guī)定確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債的金額不應(yīng)折現(xiàn)。
(3)購買方支付的企業(yè)合并成本與所確認(rèn)被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額之間差額的處理
購買方支付的企業(yè)合并成本大于所確認(rèn)的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的，差額部分為合并中取得的商譽;企業(yè)合并成本小于所確認(rèn)的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的，應(yīng)對企業(yè)合并成本及所確認(rèn)的各項可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的價值進(jìn)行復(fù)核，經(jīng)復(fù)核后企業(yè)合并成本仍小于合并中取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的，其差額應(yīng)計入合并當(dāng)期損益。
2.購買日合并財務(wù)報表的編制
非同一控制下的企業(yè)合并中，購買方自購買日開始取得對被購買方的控制權(quán)，在企業(yè)合并形成母子公司關(guān)系的情況下，母公司在編制購買日的合并財務(wù)報表時，僅包括合并資產(chǎn)負(fù)債表，反映其于購買日開始能夠控制的資產(chǎn)、負(fù)債。