第三節(jié) 持有至到期投資
一、持有至到期投資概述
持有至到期投資，是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產(chǎn)。通常情況下，企業(yè)持有的、在活躍市場(chǎng)上有公開(kāi)報(bào)價(jià)的國(guó)債、企業(yè)債券、金融債券等，可以劃分為持有至到期投資。
(一)到期日固定、回收金額固定或可確定
從投資者角度看，如果不考慮其他條件，在將某項(xiàng)投資劃分為持有至到期投資時(shí)可以不考慮可能存在的發(fā)行方重大支付風(fēng)險(xiǎn)。其次，由于要求到期日固定，從而權(quán)益工具投資不能劃分為持有至到期投資。再者，如果符合其他條件，不能由于某債務(wù)工具投資是浮動(dòng)利率投資而不將其劃分為持有至到期投資。
(二)有明確意圖持有至到期
(三)有能力持有至到期
“有能力持有至到期”是指企業(yè)有足夠的財(cái)務(wù)資源，并不受外部因素影響將投資持有至到期。
(四)到期前處置或重分類(lèi)對(duì)所持有剩余非衍生金融資產(chǎn)的影響
企業(yè)將持有至到期投資在到期前處置或重分類(lèi)，通常表明其違背了將投資持有到期的最初意圖。如果處置或重分類(lèi)為其他類(lèi)金融資產(chǎn)的金額相對(duì)于該類(lèi)投資(即企業(yè)全部持有至到期投資)在出售或重分類(lèi)前的總額較大，則企業(yè)在處置或重分類(lèi)后應(yīng)立即將其剩余的持有至到期投資(即全部持有至到期投資扣除已處置或重分類(lèi)的部分)重分類(lèi)為可供出售金融資產(chǎn)。
如出售或重分類(lèi)金融資產(chǎn)的金額較大而受到的“兩個(gè)完整會(huì)計(jì)年度”內(nèi)不能將金融資產(chǎn)劃分為持有至到期的限制已解除(即，已超過(guò)兩個(gè)完整的會(huì)計(jì)年度)，企業(yè)可以再將符合規(guī)定條件的金融資產(chǎn)劃分為持有至到期投資。
二、持有至到期投資的會(huì)計(jì)處理
持有至到期投資的會(huì)計(jì)處理
初始計(jì)量 按公允價(jià)值和交易費(fèi)用之和計(jì)量(其中，交易費(fèi)用在“持有至到期投資—利息調(diào)整”科目核算
已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為應(yīng)收項(xiàng)目
后續(xù)計(jì)量 采用實(shí)際利率法，按攤余成本計(jì)量
持有至到期投資轉(zhuǎn)換為可供出售金融資產(chǎn) 可供出售金融資產(chǎn)按公允價(jià)值計(jì)量，公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額計(jì)入資本公積
處置 處置時(shí)，售價(jià)與賬面價(jià)值的差額計(jì)入投資收益
(一)持有至到期投資的初始計(jì)量
借：持有至到期投資—成本(面值)
應(yīng)收利息(已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息)
持有至到期投資—利息調(diào)整(差額，也可能在貸方)
貸：銀行存款等
(二)持有至到期投資的后續(xù)計(jì)量
借：應(yīng)收利息(分期付息債券按票面利率計(jì)算的利息)
持有至到期投資—應(yīng)計(jì)利息(到期時(shí)一次還本付息債券按票面利率計(jì)算的利息)
貸：投資收益(持有至到期投資按攤余成本和實(shí)際利率計(jì)算確定的利息收入)
持有至到期投資—利息調(diào)整(差額，也可能在借方)
金融資產(chǎn)的攤余成本，是指該金融資產(chǎn)初始確認(rèn)金額經(jīng)下列調(diào)整后的結(jié)果：
(1)扣除已償還的本金;
(2)加上或減去采用實(shí)際利率法將該初始確認(rèn)金額與到期日金額之間的差額進(jìn)行攤銷(xiāo)形成的累計(jì)攤銷(xiāo)額;
(3)扣除已發(fā)生的減值損失(僅適用于金融資產(chǎn))。
本期計(jì)提的利息=期初攤余成本×實(shí)際利率
本期期初攤余成本即為上期期末攤余成本
期末攤余成本=期初攤余成本+本期計(jì)提的利息-本期收回利息和本金-本期計(jì)提的減值準(zhǔn)備
【例題5】20×7年1月1日，甲公司自證券市場(chǎng)購(gòu)入面值總額為2 000萬(wàn)元的債券。購(gòu)入時(shí)實(shí)際支付價(jià)款2 078.98萬(wàn)元，另外支付交易費(fèi)用10萬(wàn)元。該債券發(fā)行日為20×7年1 月1日，系分期付息、到期還本債券，期限為5年，票面年利率為5%，實(shí)際年利率為4%，每年12月31日支付當(dāng)年利息。甲公司將該債券作為持有至到期投資核算。假定不考慮其他因素，該持有至到期投資20×7年12月31日的賬面價(jià)值為( )。(2007年考題、單選)
A.2 062.14萬(wàn)元 B.2 068.98萬(wàn)元
C.2 072.54萬(wàn)元 D.2 083.43萬(wàn)元
【答案】C
【解析】該持有至到期投資20×7年12月31日的賬面價(jià)值=(2078.98+10)×(1+4%)-2000×5%=2072.54(萬(wàn)元)。
(三)持有至到期投資轉(zhuǎn)換
借：可供出售金融資產(chǎn)(重分類(lèi)日公允價(jià)值)
貸：持有至到期投資
資本公積—其他資本公積(差額，也可能在借方)
(四)出售持有至到期投資
借：銀行存款等
貸：持有至到期投資
投資收益(差額，也可能在借方)
一、持有至到期投資概述
持有至到期投資，是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產(chǎn)。通常情況下，企業(yè)持有的、在活躍市場(chǎng)上有公開(kāi)報(bào)價(jià)的國(guó)債、企業(yè)債券、金融債券等，可以劃分為持有至到期投資。
(一)到期日固定、回收金額固定或可確定
從投資者角度看，如果不考慮其他條件，在將某項(xiàng)投資劃分為持有至到期投資時(shí)可以不考慮可能存在的發(fā)行方重大支付風(fēng)險(xiǎn)。其次，由于要求到期日固定，從而權(quán)益工具投資不能劃分為持有至到期投資。再者，如果符合其他條件，不能由于某債務(wù)工具投資是浮動(dòng)利率投資而不將其劃分為持有至到期投資。
(二)有明確意圖持有至到期
(三)有能力持有至到期
“有能力持有至到期”是指企業(yè)有足夠的財(cái)務(wù)資源，并不受外部因素影響將投資持有至到期。
(四)到期前處置或重分類(lèi)對(duì)所持有剩余非衍生金融資產(chǎn)的影響
企業(yè)將持有至到期投資在到期前處置或重分類(lèi)，通常表明其違背了將投資持有到期的最初意圖。如果處置或重分類(lèi)為其他類(lèi)金融資產(chǎn)的金額相對(duì)于該類(lèi)投資(即企業(yè)全部持有至到期投資)在出售或重分類(lèi)前的總額較大，則企業(yè)在處置或重分類(lèi)后應(yīng)立即將其剩余的持有至到期投資(即全部持有至到期投資扣除已處置或重分類(lèi)的部分)重分類(lèi)為可供出售金融資產(chǎn)。
如出售或重分類(lèi)金融資產(chǎn)的金額較大而受到的“兩個(gè)完整會(huì)計(jì)年度”內(nèi)不能將金融資產(chǎn)劃分為持有至到期的限制已解除(即，已超過(guò)兩個(gè)完整的會(huì)計(jì)年度)，企業(yè)可以再將符合規(guī)定條件的金融資產(chǎn)劃分為持有至到期投資。
二、持有至到期投資的會(huì)計(jì)處理
持有至到期投資的會(huì)計(jì)處理
初始計(jì)量 按公允價(jià)值和交易費(fèi)用之和計(jì)量(其中，交易費(fèi)用在“持有至到期投資—利息調(diào)整”科目核算
已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為應(yīng)收項(xiàng)目
后續(xù)計(jì)量 采用實(shí)際利率法，按攤余成本計(jì)量
持有至到期投資轉(zhuǎn)換為可供出售金融資產(chǎn) 可供出售金融資產(chǎn)按公允價(jià)值計(jì)量，公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額計(jì)入資本公積
處置 處置時(shí)，售價(jià)與賬面價(jià)值的差額計(jì)入投資收益
(一)持有至到期投資的初始計(jì)量
借：持有至到期投資—成本(面值)
應(yīng)收利息(已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息)
持有至到期投資—利息調(diào)整(差額，也可能在貸方)
貸：銀行存款等
(二)持有至到期投資的后續(xù)計(jì)量
借：應(yīng)收利息(分期付息債券按票面利率計(jì)算的利息)
持有至到期投資—應(yīng)計(jì)利息(到期時(shí)一次還本付息債券按票面利率計(jì)算的利息)
貸：投資收益(持有至到期投資按攤余成本和實(shí)際利率計(jì)算確定的利息收入)
持有至到期投資—利息調(diào)整(差額，也可能在借方)
金融資產(chǎn)的攤余成本，是指該金融資產(chǎn)初始確認(rèn)金額經(jīng)下列調(diào)整后的結(jié)果：
(1)扣除已償還的本金;
(2)加上或減去采用實(shí)際利率法將該初始確認(rèn)金額與到期日金額之間的差額進(jìn)行攤銷(xiāo)形成的累計(jì)攤銷(xiāo)額;
(3)扣除已發(fā)生的減值損失(僅適用于金融資產(chǎn))。
本期計(jì)提的利息=期初攤余成本×實(shí)際利率
本期期初攤余成本即為上期期末攤余成本
期末攤余成本=期初攤余成本+本期計(jì)提的利息-本期收回利息和本金-本期計(jì)提的減值準(zhǔn)備
【例題5】20×7年1月1日，甲公司自證券市場(chǎng)購(gòu)入面值總額為2 000萬(wàn)元的債券。購(gòu)入時(shí)實(shí)際支付價(jià)款2 078.98萬(wàn)元，另外支付交易費(fèi)用10萬(wàn)元。該債券發(fā)行日為20×7年1 月1日，系分期付息、到期還本債券，期限為5年，票面年利率為5%，實(shí)際年利率為4%，每年12月31日支付當(dāng)年利息。甲公司將該債券作為持有至到期投資核算。假定不考慮其他因素，該持有至到期投資20×7年12月31日的賬面價(jià)值為( )。(2007年考題、單選)
A.2 062.14萬(wàn)元 B.2 068.98萬(wàn)元
C.2 072.54萬(wàn)元 D.2 083.43萬(wàn)元
【答案】C
【解析】該持有至到期投資20×7年12月31日的賬面價(jià)值=(2078.98+10)×(1+4%)-2000×5%=2072.54(萬(wàn)元)。
(三)持有至到期投資轉(zhuǎn)換
借：可供出售金融資產(chǎn)(重分類(lèi)日公允價(jià)值)
貸：持有至到期投資
資本公積—其他資本公積(差額，也可能在借方)
(四)出售持有至到期投資
借：銀行存款等
貸：持有至到期投資
投資收益(差額，也可能在借方)