第三節(jié) 交易性金融資產(chǎn)：二、會(huì)計(jì)處理
【例題】某股份有限公司在2007年6月10日以每股15元的價(jià)格(其中包含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利0.2元)購(gòu)進(jìn)某股票20萬(wàn)股確認(rèn)為交易性金融資產(chǎn)，另支付相關(guān)稅費(fèi)1.2萬(wàn)元，6月15日如數(shù)收到宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利,6月20日以每股13元又購(gòu)進(jìn)該股票10萬(wàn)股，支付相關(guān)稅費(fèi)0.6萬(wàn)元，6月30日該股票價(jià)格下跌到每股12元;9月20日以每股16元的價(jià)格將該股票18萬(wàn)股出售，支付相關(guān)稅費(fèi)1萬(wàn)元，2007年12月31日該股票剩余12萬(wàn)股，每股公允價(jià)值為17元，要求對(duì)該交易性金融資產(chǎn)計(jì)算：
(1)2007年末該交易性金融資產(chǎn)賬面價(jià)值和“成本”項(xiàng)、“公允價(jià)值變動(dòng)”項(xiàng)的金額;
(2)2007年發(fā)生的投資收益金額;
(3)2007年發(fā)生的“公允價(jià)值變動(dòng)損益”金額;
(4)2007年上述業(yè)務(wù)對(duì)損益的總體影響;
(5)會(huì)計(jì)分錄。
【答案】
(1)2007年末該交易性金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值=公允價(jià)值=17×12=204萬(wàn)元;
“交易性金融資產(chǎn)——成本”=(14.8×20+13×10)×12/30=170.4萬(wàn)元;
“交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)”=17×12-170.4=33.6萬(wàn)元，
(2)2007年發(fā)生的投資收益金額=-1.2-0.6-1+16×18-(14.8×20+13×10)×18/30=29.6萬(wàn)元
(3)2007年發(fā)生的公允價(jià)值變動(dòng)損益=17×12-(14.8×20+13×10)×12/30=33.6萬(wàn)元(收益)
(4)2007年上述業(yè)務(wù)對(duì)損益的總體影響=29.6+33.6=63.2萬(wàn)元，
即：股票投資發(fā)生的本期損益影響=投資損益+公允價(jià)值變動(dòng)損益=(16×18)-(14.8×20+13×10)×18/30-(1.2+0.6+1)+[17×12-(14.8×20+13×10)×12/30]=63.2萬(wàn)元
以上例題看出：
第一， 交易性金融資產(chǎn)業(yè)務(wù)對(duì)損益的影響包括“投資收益”和“公允價(jià)值變動(dòng)損益”;如果需要區(qū)分“投資收益”和“公允價(jià)值變動(dòng)損益”對(duì)損益的影響，就要明確它們各自反映的內(nèi)容。
第二， “投資收益”實(shí)際是現(xiàn)金凈流入，即：投資收益=處置收入-支付稅費(fèi)-初始投入(不含初始購(gòu)入時(shí)包含的已宣告利息);
第三， 由于已經(jīng)確認(rèn)的“公允價(jià)值變動(dòng)損益”在該資產(chǎn)出售時(shí)要轉(zhuǎn)回至“投資收益”，所以影響本期損益的公允價(jià)值變動(dòng)損益是“本期確認(rèn)”減去“本期轉(zhuǎn)回”。如果沒(méi)有期初公允價(jià)值變動(dòng)余額，“本期確認(rèn)”減去“本期轉(zhuǎn)回”等于期末企業(yè)仍然持有的本期交易性證券公允價(jià)值變動(dòng);如果有期初公允價(jià)值變動(dòng)的余額，還要考慮期初余額在本期出售時(shí)的結(jié)轉(zhuǎn)，即：公允價(jià)值變動(dòng)損益=(期末公允價(jià)值-賬面成本)×期末持有數(shù)量-本期出售時(shí)轉(zhuǎn)回的期初公允價(jià)值變動(dòng)。
第四， 分次購(gòu)入股票出售時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)成本一般采用移動(dòng)加權(quán)平均法。
會(huì)計(jì)處理(萬(wàn)元)：
6月10日
借：交易性金融資產(chǎn)——成本 296【(15-0.2)×20】
應(yīng)收股利 4
投資收益 1.2
貸：銀行存款 301.2
6月15日略
6月20日
借：交易性金融資產(chǎn)——成本 130(13×10)
投資收益 0.6
貸：銀行存款 130.6
6月30日
借：公允價(jià)值變動(dòng)損益 66(296+130-12×30)
貸：交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng) 66
9月20日
借：銀行存款 287(16×18萬(wàn)股-1)
交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng) 39.6(66×18/30)
投資收益 1
貸：交易性金融資產(chǎn)——成本 255.6 【(296+130)×18/30】
投資收益 72
借：投資收益 39.6
貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益 39.6
12月31日
借：交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng) 60(33.6+66-39.6)
貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益 60
【例題】某股份有限公司在2007年6月10日以每股15元的價(jià)格(其中包含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利0.2元)購(gòu)進(jìn)某股票20萬(wàn)股確認(rèn)為交易性金融資產(chǎn)，另支付相關(guān)稅費(fèi)1.2萬(wàn)元，6月15日如數(shù)收到宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利,6月20日以每股13元又購(gòu)進(jìn)該股票10萬(wàn)股，支付相關(guān)稅費(fèi)0.6萬(wàn)元，6月30日該股票價(jià)格下跌到每股12元;9月20日以每股16元的價(jià)格將該股票18萬(wàn)股出售，支付相關(guān)稅費(fèi)1萬(wàn)元，2007年12月31日該股票剩余12萬(wàn)股，每股公允價(jià)值為17元，要求對(duì)該交易性金融資產(chǎn)計(jì)算：
(1)2007年末該交易性金融資產(chǎn)賬面價(jià)值和“成本”項(xiàng)、“公允價(jià)值變動(dòng)”項(xiàng)的金額;
(2)2007年發(fā)生的投資收益金額;
(3)2007年發(fā)生的“公允價(jià)值變動(dòng)損益”金額;
(4)2007年上述業(yè)務(wù)對(duì)損益的總體影響;
(5)會(huì)計(jì)分錄。
【答案】
(1)2007年末該交易性金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值=公允價(jià)值=17×12=204萬(wàn)元;
“交易性金融資產(chǎn)——成本”=(14.8×20+13×10)×12/30=170.4萬(wàn)元;
“交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)”=17×12-170.4=33.6萬(wàn)元，
(2)2007年發(fā)生的投資收益金額=-1.2-0.6-1+16×18-(14.8×20+13×10)×18/30=29.6萬(wàn)元
(3)2007年發(fā)生的公允價(jià)值變動(dòng)損益=17×12-(14.8×20+13×10)×12/30=33.6萬(wàn)元(收益)
(4)2007年上述業(yè)務(wù)對(duì)損益的總體影響=29.6+33.6=63.2萬(wàn)元，
即：股票投資發(fā)生的本期損益影響=投資損益+公允價(jià)值變動(dòng)損益=(16×18)-(14.8×20+13×10)×18/30-(1.2+0.6+1)+[17×12-(14.8×20+13×10)×12/30]=63.2萬(wàn)元
以上例題看出：
第一， 交易性金融資產(chǎn)業(yè)務(wù)對(duì)損益的影響包括“投資收益”和“公允價(jià)值變動(dòng)損益”;如果需要區(qū)分“投資收益”和“公允價(jià)值變動(dòng)損益”對(duì)損益的影響，就要明確它們各自反映的內(nèi)容。
第二， “投資收益”實(shí)際是現(xiàn)金凈流入，即：投資收益=處置收入-支付稅費(fèi)-初始投入(不含初始購(gòu)入時(shí)包含的已宣告利息);
第三， 由于已經(jīng)確認(rèn)的“公允價(jià)值變動(dòng)損益”在該資產(chǎn)出售時(shí)要轉(zhuǎn)回至“投資收益”，所以影響本期損益的公允價(jià)值變動(dòng)損益是“本期確認(rèn)”減去“本期轉(zhuǎn)回”。如果沒(méi)有期初公允價(jià)值變動(dòng)余額，“本期確認(rèn)”減去“本期轉(zhuǎn)回”等于期末企業(yè)仍然持有的本期交易性證券公允價(jià)值變動(dòng);如果有期初公允價(jià)值變動(dòng)的余額，還要考慮期初余額在本期出售時(shí)的結(jié)轉(zhuǎn)，即：公允價(jià)值變動(dòng)損益=(期末公允價(jià)值-賬面成本)×期末持有數(shù)量-本期出售時(shí)轉(zhuǎn)回的期初公允價(jià)值變動(dòng)。
第四， 分次購(gòu)入股票出售時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)成本一般采用移動(dòng)加權(quán)平均法。
會(huì)計(jì)處理(萬(wàn)元)：
6月10日
借：交易性金融資產(chǎn)——成本 296【(15-0.2)×20】
應(yīng)收股利 4
投資收益 1.2
貸：銀行存款 301.2
6月15日略
6月20日
借：交易性金融資產(chǎn)——成本 130(13×10)
投資收益 0.6
貸：銀行存款 130.6
6月30日
借：公允價(jià)值變動(dòng)損益 66(296+130-12×30)
貸：交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng) 66
9月20日
借：銀行存款 287(16×18萬(wàn)股-1)
交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng) 39.6(66×18/30)
投資收益 1
貸：交易性金融資產(chǎn)——成本 255.6 【(296+130)×18/30】
投資收益 72
借：投資收益 39.6
貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益 39.6
12月31日
借：交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng) 60(33.6+66-39.6)
貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益 60