第五節(jié) 資產(chǎn)的稅務處理
本節(jié)內(nèi)容：7個問題（6項資產(chǎn)的稅務處理、稅法與會計差異的處理原則）
稅法規(guī)定：
（1）納入稅務處理范圍的資產(chǎn)，均以歷史成本為計稅基礎。
（2）各項資產(chǎn)持有期間資產(chǎn)增值或者減值，除國務院財政、稅務主管部門規(guī)定可以確認損益外，不得調(diào)整該資產(chǎn)的計稅基礎。
一、固定資產(chǎn)的稅務處理
（一）固定資產(chǎn)計稅基礎
1.外購的固定資產(chǎn)，以購買價款和支付的相關稅費以及直接歸屬于使該資產(chǎn)達到預定用途發(fā)生的其他支出為計稅基礎；
2.自行建造的固定資產(chǎn)，以竣工結算前發(fā)生的支出為計稅基礎；
3.融資租入的固定資產(chǎn)，以租賃合同約定的付款總額和承租入在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關費用為計稅基礎，租賃合同未約定付款總額的，以該資產(chǎn)的公允價值和承租入在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關費用為計稅基礎；
4.盤盈的固定資產(chǎn)，以同類固定資產(chǎn)的重置完全價值為計稅基礎；
5.通過捐贈、投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務重組等方式取得的固定資產(chǎn)，以該資產(chǎn)的公允價值和支付的相關稅費為計稅基礎；
6.改建的固定資產(chǎn)，除已足額提取折舊的固定資產(chǎn)和租入的固定資產(chǎn)以外的其他固定資產(chǎn)，以改建過程中發(fā)生的改建支出增加計稅基礎。
（二）固定資產(chǎn)折舊的范圍
在計算應納稅所得額時，企業(yè)按照規(guī)定計算的固定資產(chǎn)折舊，準予扣除。下列固定資產(chǎn)不得計算折舊扣除：
1.房屋、建筑物以外未投入使用的固定資產(chǎn)；
2.以經(jīng)營租賃方式租入的固定資產(chǎn)；
3.以融資租賃方式租出的固定資產(chǎn)；
4.已足額提取折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)；
5.與經(jīng)營活動無關的固定資產(chǎn)；
6.單獨估價作為固定資產(chǎn)入賬的土地；
7.其他不得計算折舊扣除的固定資產(chǎn)。
【例題·單選題】下列資產(chǎn)中，不能計提折舊的有（?。?。
A.季節(jié)性停用和修理停用的機器設備
B.以經(jīng)營租賃方式租入的固定資產(chǎn)
C.未使用的房屋、建筑物
D.接受捐贈和盤盈的固定資產(chǎn)
【答案】B
（三）固定資產(chǎn)折舊的計提方法
1.依據(jù)：從投入使用的次月起計提折舊，停止使用的從次月停止計提折舊。
即：本月增加的固定資產(chǎn)本月不提折舊，下月開始提；本月減少的固定資產(chǎn)本月照提折舊，下月不提。
2.折舊方法：原則上用直線法：
年折舊額＝原值×（1－殘值比例）÷使用年限
月折舊額＝年折舊額÷12
【例題·單選題】某企業(yè)2008年3月份購進機器設備一臺并于當月投入使用，取得增值稅專用發(fā)票，注明價款30萬元、增值稅5.1萬元，企業(yè)自己負擔的保險費和安裝調(diào)試費4.9萬元，該臺設備企業(yè)全年計提的折舊費7.6萬元已列入產(chǎn)品銷售成本中。按照稅法規(guī)定，該設備應采用直線折舊法，期限為10年，殘值率為5%。新購機器設備的折舊費用應調(diào)增應納稅所得額（?。┤f元。
A.3.8
B.4.43
C.4.75
D.7.6
【答案】C
【解析】新購機器設備按稅法規(guī)定應計提折舊＝（30＋5.1＋4.9）×（1－5%）÷10÷12×9＝2.85（萬元），企業(yè)計提7.6萬元，應調(diào)增＝7.6－2.85＝4.75（萬元）
（四）固定資產(chǎn)折舊的計提年限
二、生物資產(chǎn)的稅務處理
1.生物資產(chǎn)分為消耗性生物資產(chǎn)、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)和公益性生物資產(chǎn)。
2.只有生產(chǎn)性生物資產(chǎn)按照直線法計算的折舊，準予扣除。企業(yè)應當自生產(chǎn)性生物資產(chǎn)投入使用月份的次月起計算折舊。
生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，是指為產(chǎn)出農(nóng)產(chǎn)品、提供勞務或出租等目的而持有的生物資產(chǎn)，包括經(jīng)濟林、薪炭林、產(chǎn)畜和役畜等。
3.生產(chǎn)性生物資產(chǎn)計算折舊的最低年限如下：
（1）林木類生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，為l0年；
（2）畜類生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，為3年。
三、無形資產(chǎn)的稅務處理
（一）無形資產(chǎn)攤銷費用，準予在計算應納稅所得額時扣除。
（二）下列無形資產(chǎn)不得計算攤銷費用扣除：
1.自行開發(fā)的支出已在計算應納稅所得額時扣除的無形資產(chǎn)；
2.自創(chuàng)商譽；
【區(qū)分】外購商譽的支出，在企業(yè)整體轉讓或者清算時，準予扣除。
3.與經(jīng)營活動無關的無形資產(chǎn)；
4.其他不得計算攤銷費用扣除的無形資產(chǎn)。
（三）無形資產(chǎn)的攤銷方法及年限
無形資產(chǎn)的攤銷，采取直線法計算。無形資產(chǎn)的攤銷年限不得低于l0年。
【例題·單選題】某市區(qū)的一個企業(yè)，2008年轉讓一項兩年前購買的無形資產(chǎn)的所有權。購買時是60萬元。轉讓的收入是65萬元。攤銷期限是10年。轉讓無形資產(chǎn)應當繳納的企業(yè)所得稅是（?。┤f元。（考慮營業(yè)稅、城建稅及教育費附加）
A.3.8
B.4.25
C.3.58
D.3.36
【答案】D
【解析】轉讓過程中應納的營業(yè)稅、城建稅及教育費附加＝65×5%×（1＋7%＋3%）＝3.575（萬元）
無形資產(chǎn)的賬面成本＝60－（60÷10×2）＝48（萬元）
應納稅所得額＝65－48－3.575＝13.425（萬元）
應納企業(yè)所得稅＝13.425×25%＝3.36（萬元）
四、長期待攤費用的稅務處理
企業(yè)發(fā)生的下列支出作為長期待攤費用，按照規(guī)定攤銷（年限不得低于3年），準予扣除：
1.已足額提取折舊的固定資產(chǎn)的改建支出；
2.租入固定資產(chǎn)的改建支出：
3.固定資產(chǎn)的大修理支出；
【解釋1】修理支出可在發(fā)生當期直接扣除。
【解釋2】大修理支出：（1）修理支出達到取得固定資產(chǎn)時的計稅基礎50%以上；（2）修理后固定資產(chǎn)的使用年限延長2年以上。
4.其他應當作為長期待攤費用的支出。
其他應當作為長期待攤費用的支出，自支出發(fā)生月份的次月起，分期攤銷，攤銷年限不
得低于3年。
五、存貨的稅務處理
1.存貨的成本計算方法，可以在先進先出法、加權平均法、個別計價法中選用一種。計價方法一經(jīng)選用，不得隨意變更。
2.除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，企業(yè)在重組過程中，應當在交易發(fā)生時確認有關資產(chǎn)的轉讓所得或者損失，相關資產(chǎn)應當按照交易價格重新確定計稅基礎。
六、投資資產(chǎn)的稅務處理
1.企業(yè)對外投資期間，投資資產(chǎn)的成本在計算應納稅所得額時不得扣除。
2.企業(yè)在轉讓或者處置投資資產(chǎn)時，投資資產(chǎn)的成本準予扣除。
七、稅法規(guī)定與會計規(guī)定差異的處理
1.企業(yè)不能提供完整、準確的收入及成本、費用憑證，不能正確計算應納稅所得額的，由稅務機關核定其應納稅所得額。
2.清算所得為應納稅所得額，按規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。
清算所得＝清算時的全部資產(chǎn)（財產(chǎn)）－各項清算費用 － （各項負債＋損失）－ 企業(yè)未分配利潤 － 公益金和公積金 － 實繳資本
【例題·單選題】某企業(yè)2008年11月營業(yè)期滿，宣布終止經(jīng)營，實施解散清算，清算時該企業(yè)共有資產(chǎn)200萬元，其中含未分配利潤50萬元、實收資本120萬元，發(fā)生清算費用支出10萬元。該企業(yè)清算時應繳納的企業(yè)所得稅是（?。┤f元。
A.5
B.7.5
C.17.5
D.50
【答案】A
【解析】（1）清算所得額＝200－50－10－120＝20（萬元）
（2）應繳納企業(yè)所得稅額＝20×25%＝5（萬元）
本節(jié)內(nèi)容：7個問題（6項資產(chǎn)的稅務處理、稅法與會計差異的處理原則）
稅法規(guī)定：
（1）納入稅務處理范圍的資產(chǎn)，均以歷史成本為計稅基礎。
（2）各項資產(chǎn)持有期間資產(chǎn)增值或者減值，除國務院財政、稅務主管部門規(guī)定可以確認損益外，不得調(diào)整該資產(chǎn)的計稅基礎。
一、固定資產(chǎn)的稅務處理
（一）固定資產(chǎn)計稅基礎
1.外購的固定資產(chǎn)，以購買價款和支付的相關稅費以及直接歸屬于使該資產(chǎn)達到預定用途發(fā)生的其他支出為計稅基礎；
2.自行建造的固定資產(chǎn)，以竣工結算前發(fā)生的支出為計稅基礎；
3.融資租入的固定資產(chǎn)，以租賃合同約定的付款總額和承租入在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關費用為計稅基礎，租賃合同未約定付款總額的，以該資產(chǎn)的公允價值和承租入在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關費用為計稅基礎；
4.盤盈的固定資產(chǎn)，以同類固定資產(chǎn)的重置完全價值為計稅基礎；
5.通過捐贈、投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務重組等方式取得的固定資產(chǎn)，以該資產(chǎn)的公允價值和支付的相關稅費為計稅基礎；
6.改建的固定資產(chǎn)，除已足額提取折舊的固定資產(chǎn)和租入的固定資產(chǎn)以外的其他固定資產(chǎn)，以改建過程中發(fā)生的改建支出增加計稅基礎。
（二）固定資產(chǎn)折舊的范圍
在計算應納稅所得額時，企業(yè)按照規(guī)定計算的固定資產(chǎn)折舊，準予扣除。下列固定資產(chǎn)不得計算折舊扣除：
1.房屋、建筑物以外未投入使用的固定資產(chǎn)；
2.以經(jīng)營租賃方式租入的固定資產(chǎn)；
3.以融資租賃方式租出的固定資產(chǎn)；
4.已足額提取折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)；
5.與經(jīng)營活動無關的固定資產(chǎn)；
6.單獨估價作為固定資產(chǎn)入賬的土地；
7.其他不得計算折舊扣除的固定資產(chǎn)。
【例題·單選題】下列資產(chǎn)中，不能計提折舊的有（?。?。
A.季節(jié)性停用和修理停用的機器設備
B.以經(jīng)營租賃方式租入的固定資產(chǎn)
C.未使用的房屋、建筑物
D.接受捐贈和盤盈的固定資產(chǎn)
【答案】B
（三）固定資產(chǎn)折舊的計提方法
1.依據(jù)：從投入使用的次月起計提折舊，停止使用的從次月停止計提折舊。
即：本月增加的固定資產(chǎn)本月不提折舊，下月開始提；本月減少的固定資產(chǎn)本月照提折舊，下月不提。
2.折舊方法：原則上用直線法：
年折舊額＝原值×（1－殘值比例）÷使用年限
月折舊額＝年折舊額÷12
【例題·單選題】某企業(yè)2008年3月份購進機器設備一臺并于當月投入使用，取得增值稅專用發(fā)票，注明價款30萬元、增值稅5.1萬元，企業(yè)自己負擔的保險費和安裝調(diào)試費4.9萬元，該臺設備企業(yè)全年計提的折舊費7.6萬元已列入產(chǎn)品銷售成本中。按照稅法規(guī)定，該設備應采用直線折舊法，期限為10年，殘值率為5%。新購機器設備的折舊費用應調(diào)增應納稅所得額（?。┤f元。
A.3.8
B.4.43
C.4.75
D.7.6
【答案】C
【解析】新購機器設備按稅法規(guī)定應計提折舊＝（30＋5.1＋4.9）×（1－5%）÷10÷12×9＝2.85（萬元），企業(yè)計提7.6萬元，應調(diào)增＝7.6－2.85＝4.75（萬元）
（四）固定資產(chǎn)折舊的計提年限
二、生物資產(chǎn)的稅務處理
1.生物資產(chǎn)分為消耗性生物資產(chǎn)、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)和公益性生物資產(chǎn)。
2.只有生產(chǎn)性生物資產(chǎn)按照直線法計算的折舊，準予扣除。企業(yè)應當自生產(chǎn)性生物資產(chǎn)投入使用月份的次月起計算折舊。
生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，是指為產(chǎn)出農(nóng)產(chǎn)品、提供勞務或出租等目的而持有的生物資產(chǎn)，包括經(jīng)濟林、薪炭林、產(chǎn)畜和役畜等。
3.生產(chǎn)性生物資產(chǎn)計算折舊的最低年限如下：
（1）林木類生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，為l0年；
（2）畜類生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，為3年。
三、無形資產(chǎn)的稅務處理
（一）無形資產(chǎn)攤銷費用，準予在計算應納稅所得額時扣除。
（二）下列無形資產(chǎn)不得計算攤銷費用扣除：
1.自行開發(fā)的支出已在計算應納稅所得額時扣除的無形資產(chǎn)；
2.自創(chuàng)商譽；
【區(qū)分】外購商譽的支出，在企業(yè)整體轉讓或者清算時，準予扣除。
3.與經(jīng)營活動無關的無形資產(chǎn)；
4.其他不得計算攤銷費用扣除的無形資產(chǎn)。
（三）無形資產(chǎn)的攤銷方法及年限
無形資產(chǎn)的攤銷，采取直線法計算。無形資產(chǎn)的攤銷年限不得低于l0年。
【例題·單選題】某市區(qū)的一個企業(yè)，2008年轉讓一項兩年前購買的無形資產(chǎn)的所有權。購買時是60萬元。轉讓的收入是65萬元。攤銷期限是10年。轉讓無形資產(chǎn)應當繳納的企業(yè)所得稅是（?。┤f元。（考慮營業(yè)稅、城建稅及教育費附加）
A.3.8
B.4.25
C.3.58
D.3.36
【答案】D
【解析】轉讓過程中應納的營業(yè)稅、城建稅及教育費附加＝65×5%×（1＋7%＋3%）＝3.575（萬元）
無形資產(chǎn)的賬面成本＝60－（60÷10×2）＝48（萬元）
應納稅所得額＝65－48－3.575＝13.425（萬元）
應納企業(yè)所得稅＝13.425×25%＝3.36（萬元）
四、長期待攤費用的稅務處理
企業(yè)發(fā)生的下列支出作為長期待攤費用，按照規(guī)定攤銷（年限不得低于3年），準予扣除：
1.已足額提取折舊的固定資產(chǎn)的改建支出；
2.租入固定資產(chǎn)的改建支出：
3.固定資產(chǎn)的大修理支出；
【解釋1】修理支出可在發(fā)生當期直接扣除。
【解釋2】大修理支出：（1）修理支出達到取得固定資產(chǎn)時的計稅基礎50%以上；（2）修理后固定資產(chǎn)的使用年限延長2年以上。
4.其他應當作為長期待攤費用的支出。
其他應當作為長期待攤費用的支出，自支出發(fā)生月份的次月起，分期攤銷，攤銷年限不
得低于3年。
五、存貨的稅務處理
1.存貨的成本計算方法，可以在先進先出法、加權平均法、個別計價法中選用一種。計價方法一經(jīng)選用，不得隨意變更。
2.除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，企業(yè)在重組過程中，應當在交易發(fā)生時確認有關資產(chǎn)的轉讓所得或者損失，相關資產(chǎn)應當按照交易價格重新確定計稅基礎。
六、投資資產(chǎn)的稅務處理
1.企業(yè)對外投資期間，投資資產(chǎn)的成本在計算應納稅所得額時不得扣除。
2.企業(yè)在轉讓或者處置投資資產(chǎn)時，投資資產(chǎn)的成本準予扣除。
七、稅法規(guī)定與會計規(guī)定差異的處理
1.企業(yè)不能提供完整、準確的收入及成本、費用憑證，不能正確計算應納稅所得額的，由稅務機關核定其應納稅所得額。
2.清算所得為應納稅所得額，按規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。
清算所得＝清算時的全部資產(chǎn)（財產(chǎn)）－各項清算費用 － （各項負債＋損失）－ 企業(yè)未分配利潤 － 公益金和公積金 － 實繳資本
【例題·單選題】某企業(yè)2008年11月營業(yè)期滿，宣布終止經(jīng)營，實施解散清算，清算時該企業(yè)共有資產(chǎn)200萬元，其中含未分配利潤50萬元、實收資本120萬元，發(fā)生清算費用支出10萬元。該企業(yè)清算時應繳納的企業(yè)所得稅是（?。┤f元。
A.5
B.7.5
C.17.5
D.50
【答案】A
【解析】（1）清算所得額＝200－50－10－120＝20（萬元）
（2）應繳納企業(yè)所得稅額＝20×25%＝5（萬元）