第一節(jié) 利用其他注冊會計師的工作
第二節(jié) 利用內(nèi)部審計工作
第三節(jié) 利用專家的工作
專家是指除會計、審計之外的某一特定領(lǐng)域中具有專門技能、知識和經(jīng)驗的個人或組織。專家可以是被審計單位或會計師事務(wù)所的員工，也可以是被審計單位或會計師事務(wù)所從外部聘請的個人或組織。
以個人身份出現(xiàn)的專家，該專家即為主要責(zé)任人；以組織身份出現(xiàn)的專家，該組織為主要責(zé)任人，具體人員通常也要承擔(dān)一定的責(zé)任。
在利用專家的工作時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實施以下程序，以獲取專家工作能夠滿足審計需要的充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)：（1）在確定是否利用專家工作時，考慮專家工作涉及項目的性質(zhì)、復(fù)雜程度和重大錯報風(fēng)險，是否可獲取其他審計證據(jù)以支持審計結(jié)論，以及項目組成員是否具有相關(guān)的知識和經(jīng)驗；（2）在計劃利用專家工作時，對專家的專業(yè)勝任能力和客觀性進行評價，并考慮專家的工作范圍是否可以滿足審計的需要；（3）在將專家的工作結(jié)果作為審計證據(jù)時，評價專家工作的適當(dāng)性。
一、確定是否需要利用專家的工作
利用專家工作的領(lǐng)域 （1）對特定資產(chǎn)的估價。（2）對資產(chǎn)的數(shù)量和實物狀況的測定。（3）需用特殊技術(shù)或方法的金額測算。（4）未完成合同中已完成和未完成工作的計量。（5）涉及法律法規(guī)和合同的法律意見。
應(yīng)考慮的因素 （1）項目組成員對所涉及事項具有的知識和經(jīng)驗。
（2）根據(jù)所涉及事項的性質(zhì)、復(fù)雜程度和重要性確定的重大錯報風(fēng)險。
通常，如果所涉及事項性質(zhì)特殊、復(fù)雜程度高，且對財務(wù)報表的影響重大，那么所涉及事項存在重大錯報風(fēng)險的可能性通常也比較高。
（3）預(yù)期獲取的其他審計證據(jù)的數(shù)量和質(zhì)量。
如果預(yù)期可以獲取的其他審計證據(jù)的數(shù)量較多且質(zhì)量較高，能夠解決注冊會計師遇到的相關(guān)問題，注冊會計師就可以考慮不利用專家，否則就需要利用專家的工作。而且，其他審計證據(jù)還可以進一步印證專家工作的結(jié)果。
二、專家的專業(yè)勝任能力和客觀性
評價專家的專業(yè)勝任能力考慮的因素 （1）專家是否具有適當(dāng)職業(yè)團體授予的專業(yè)資格或執(zhí)業(yè)許可證，或是適當(dāng)職業(yè)團體的會員。（2）專家是否具有適當(dāng)職業(yè)團體授予的專業(yè)資格或執(zhí)業(yè)許可證，或是適當(dāng)職業(yè)團體的會員。
評價專家的客觀性 評價客觀性的辦法是評價專家的獨立性。
當(dāng)存在下列情況時，專家的客觀性受到損害的風(fēng)險將會增加：
（1）專家受雇于被審計單位。
（2）專家在其他方面與被審計單位存在關(guān)聯(lián)關(guān)系。
對專家的勝任能力或客觀性存在疑慮時的處理 如果對專家的專業(yè)勝任能力或客觀性存有疑慮，注冊會計師應(yīng)當(dāng)與管理層交換意見，并考慮能否通過專家的工作獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。必要時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮實施追加的審計程序，或利用其他專家獲取審計證據(jù)。
在下列情況下，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮利用其他專家對專家的工作予以證實：
（1）專家工作所涉及的事項對審計意見特別重要。
（2）注冊會計師需要其他專家的幫助以充分理解專家所提供的信息，特別是專業(yè)性非常強的信息，如業(yè)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)的性質(zhì)和相關(guān)性、運用的假設(shè)、評價標(biāo)準(zhǔn)遵循情況所執(zhí)行的程序等。
（3）注冊會計師認(rèn)為被審計單位內(nèi)部專家對所涉及事項的獨立性較差。
（4）在以往的審計業(yè)務(wù)中對專家的工作結(jié)果有重大不同意見或作過重大調(diào)整。
（5）注冊會計師不能從專家那里獲得滿意的原始資料和必要的解釋。
（6）注冊會計師在審計業(yè)務(wù)中發(fā)現(xiàn)的情況使其對專家的結(jié)論產(chǎn)生疑慮，如果沒有其他專家的幫助，將無法消除這種疑慮。
三、專家的工作范圍
獲取專家工作范圍的審計證據(jù) 1．專家工作的目標(biāo)和范圍。
2．對專家報告所涵蓋的特定事項的概述，即注冊會計師希望專家在所提交的報告中涵蓋的具體內(nèi)容。
3．專家工作的預(yù)定用途，包括可能向第三方告知專家的身份和參與程度。
4．專家接觸適當(dāng)記錄和文件的范圍。
5．專家與被審計單位之間存在關(guān)系的說明。
6．對信息保密的要求，即專家對在執(zhí)業(yè)過程中知悉的被審計單位的信息保密。
7．專家擬使用的假設(shè)和方法，及其與以前期間的一致性。
考慮邀請專家參與項目組討論 為了加深專家和注冊會計師對雙方各自工作的了解，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮在項目組討論被審計單位財務(wù)報表存在重大錯報的可能性時，是否邀請專家參與。
四、評價專家的工作
總體要求 在將專家工作結(jié)果作為審計證據(jù)時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)評價專家工作的適當(dāng)性，包括評價專家工作結(jié)果是否在財務(wù)報表中得到適當(dāng)?shù)姆从郴蛑С窒嚓P(guān)認(rèn)定，以及考慮下列因素：（1）專家使用的原始數(shù)據(jù)；（2）專家使用的假設(shè)和方法，及其與以前期間的一致性；（3）專家工作的結(jié)果與注冊會計師對被審計單位的了解和實施其他審計程序的結(jié)果是否相符。
考慮專家使用的原始數(shù)據(jù) 在考慮專家使用的原始數(shù)據(jù)是否適合具體情況時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮實施下列審計程序：
（1）詢問專家以確信原始數(shù)據(jù)是否相關(guān)和可靠而實施的程序。
（2）復(fù)核或測試專家使用的原始數(shù)據(jù)。
考慮專家使用的假設(shè)、方法及其與以前期間的一致性 注冊會計師應(yīng)當(dāng)了解專家選擇的假設(shè)和方法，并根據(jù)對被審計單位的了解和實施其他審計程序的結(jié)果，考慮專家選擇的假設(shè)和方法是否適當(dāng)和合理。此外，還要考慮專家選擇的假設(shè)和方法與以前期間采用的假設(shè)和方法是否一致。
考慮專家工作的結(jié)果與注冊會計師對被審計單位的了解和實施其他審計程序的結(jié)果是否相符 如果兩者相符，表明專家發(fā)現(xiàn)的問題和得出的結(jié)論可能是合理的，從而進一步印證專家工作結(jié)果的充分性和適當(dāng)性；如果兩者不符，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮采取其他措施。
如果專家工作結(jié)果未能提供充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，或?qū)＜夜ぷ鹘Y(jié)果與其他審計證據(jù)不一致，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮采取下列措施： （1）與被審計單位和專家討論。注冊會計師需要與被審計單位和專家共同商討，查找原因，并積極尋求解決辦法。（2）實施追加的審計程序，包括聘請其他專家對專家的工作予以證實。（3）出具非無保留意見的審計報告。
五、在審計報告中提及專家的工作
無保留意見 當(dāng)出具無保留意見的審計報告時，注冊會計師不應(yīng)在審計報告中提及專家的工作，以免被誤認(rèn)為發(fā)表的是保留意見或者試圖把責(zé)任分?jǐn)偨o專家。
非無保留意見 如果專家工作結(jié)果致使注冊會計師出具非無保留意見的審計報告，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮在審計報告中提及或描述專家的工作，包括專家的身份和專家的參與程度等。在這種情況下，注冊會計師應(yīng)當(dāng)征得專家的同意。如果專家不同意而注冊會計師認(rèn)為有必要提及，注冊會計師應(yīng)當(dāng)征詢法律意見。
審計范圍受到限制 （1）注冊會計師認(rèn)為在審計業(yè)務(wù)中需要利用專家的工作，而被審計單位拒絕這一要求或拒絕向?qū)＜姨峁┍匾馁Y料。
（2）專家由于保密的要求等原因拒絕向注冊會計師提供必要的信息或?qū)ψ詴嫀煹奶釂柣卮鸩怀浞帧?BR> （3）專家不能取得作出結(jié)論的所有必要信息。
需要注意的是，在審計報告中提及專家的工作并不能減輕或者免除注冊會計師的責(zé)任，也不能將注冊會計師的責(zé)任分?jǐn)偨o專家。
【例題3·單選題】在計劃利用專家的工作時，A注冊會計師通常不需考慮的因素是（ ）。
A.專家的專業(yè)勝任能力
B.專家的客觀性
C.專家在特定領(lǐng)域的聲望和經(jīng)驗
D.專家的會計審計知識
【正確答案】D
【答案解析】本題考核注冊會計師在計劃利用專家工作時需要考慮的因素。在計劃利用專家工作時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)評價專家的專業(yè)勝任能力，包括考慮：專家是否具有適當(dāng)職業(yè)團體授予的專業(yè)資格或執(zhí)業(yè)許可證，或是適當(dāng)職業(yè)團體的會員；在注冊會計師尋求審計證據(jù)的領(lǐng)域中，專家的經(jīng)驗和聲望；評價專家的客觀性等。所以選項D通常不是注冊會計師此時需要考慮的因素。
第二節(jié) 利用內(nèi)部審計工作
第三節(jié) 利用專家的工作
專家是指除會計、審計之外的某一特定領(lǐng)域中具有專門技能、知識和經(jīng)驗的個人或組織。專家可以是被審計單位或會計師事務(wù)所的員工，也可以是被審計單位或會計師事務(wù)所從外部聘請的個人或組織。
以個人身份出現(xiàn)的專家，該專家即為主要責(zé)任人；以組織身份出現(xiàn)的專家，該組織為主要責(zé)任人，具體人員通常也要承擔(dān)一定的責(zé)任。
在利用專家的工作時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實施以下程序，以獲取專家工作能夠滿足審計需要的充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)：（1）在確定是否利用專家工作時，考慮專家工作涉及項目的性質(zhì)、復(fù)雜程度和重大錯報風(fēng)險，是否可獲取其他審計證據(jù)以支持審計結(jié)論，以及項目組成員是否具有相關(guān)的知識和經(jīng)驗；（2）在計劃利用專家工作時，對專家的專業(yè)勝任能力和客觀性進行評價，并考慮專家的工作范圍是否可以滿足審計的需要；（3）在將專家的工作結(jié)果作為審計證據(jù)時，評價專家工作的適當(dāng)性。
一、確定是否需要利用專家的工作
利用專家工作的領(lǐng)域 （1）對特定資產(chǎn)的估價。（2）對資產(chǎn)的數(shù)量和實物狀況的測定。（3）需用特殊技術(shù)或方法的金額測算。（4）未完成合同中已完成和未完成工作的計量。（5）涉及法律法規(guī)和合同的法律意見。
應(yīng)考慮的因素 （1）項目組成員對所涉及事項具有的知識和經(jīng)驗。
（2）根據(jù)所涉及事項的性質(zhì)、復(fù)雜程度和重要性確定的重大錯報風(fēng)險。
通常，如果所涉及事項性質(zhì)特殊、復(fù)雜程度高，且對財務(wù)報表的影響重大，那么所涉及事項存在重大錯報風(fēng)險的可能性通常也比較高。
（3）預(yù)期獲取的其他審計證據(jù)的數(shù)量和質(zhì)量。
如果預(yù)期可以獲取的其他審計證據(jù)的數(shù)量較多且質(zhì)量較高，能夠解決注冊會計師遇到的相關(guān)問題，注冊會計師就可以考慮不利用專家，否則就需要利用專家的工作。而且，其他審計證據(jù)還可以進一步印證專家工作的結(jié)果。
二、專家的專業(yè)勝任能力和客觀性
評價專家的專業(yè)勝任能力考慮的因素 （1）專家是否具有適當(dāng)職業(yè)團體授予的專業(yè)資格或執(zhí)業(yè)許可證，或是適當(dāng)職業(yè)團體的會員。（2）專家是否具有適當(dāng)職業(yè)團體授予的專業(yè)資格或執(zhí)業(yè)許可證，或是適當(dāng)職業(yè)團體的會員。
評價專家的客觀性 評價客觀性的辦法是評價專家的獨立性。
當(dāng)存在下列情況時，專家的客觀性受到損害的風(fēng)險將會增加：
（1）專家受雇于被審計單位。
（2）專家在其他方面與被審計單位存在關(guān)聯(lián)關(guān)系。
對專家的勝任能力或客觀性存在疑慮時的處理 如果對專家的專業(yè)勝任能力或客觀性存有疑慮，注冊會計師應(yīng)當(dāng)與管理層交換意見，并考慮能否通過專家的工作獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。必要時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮實施追加的審計程序，或利用其他專家獲取審計證據(jù)。
在下列情況下，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮利用其他專家對專家的工作予以證實：
（1）專家工作所涉及的事項對審計意見特別重要。
（2）注冊會計師需要其他專家的幫助以充分理解專家所提供的信息，特別是專業(yè)性非常強的信息，如業(yè)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)的性質(zhì)和相關(guān)性、運用的假設(shè)、評價標(biāo)準(zhǔn)遵循情況所執(zhí)行的程序等。
（3）注冊會計師認(rèn)為被審計單位內(nèi)部專家對所涉及事項的獨立性較差。
（4）在以往的審計業(yè)務(wù)中對專家的工作結(jié)果有重大不同意見或作過重大調(diào)整。
（5）注冊會計師不能從專家那里獲得滿意的原始資料和必要的解釋。
（6）注冊會計師在審計業(yè)務(wù)中發(fā)現(xiàn)的情況使其對專家的結(jié)論產(chǎn)生疑慮，如果沒有其他專家的幫助，將無法消除這種疑慮。
三、專家的工作范圍
獲取專家工作范圍的審計證據(jù) 1．專家工作的目標(biāo)和范圍。
2．對專家報告所涵蓋的特定事項的概述，即注冊會計師希望專家在所提交的報告中涵蓋的具體內(nèi)容。
3．專家工作的預(yù)定用途，包括可能向第三方告知專家的身份和參與程度。
4．專家接觸適當(dāng)記錄和文件的范圍。
5．專家與被審計單位之間存在關(guān)系的說明。
6．對信息保密的要求，即專家對在執(zhí)業(yè)過程中知悉的被審計單位的信息保密。
7．專家擬使用的假設(shè)和方法，及其與以前期間的一致性。
考慮邀請專家參與項目組討論 為了加深專家和注冊會計師對雙方各自工作的了解，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮在項目組討論被審計單位財務(wù)報表存在重大錯報的可能性時，是否邀請專家參與。
四、評價專家的工作
總體要求 在將專家工作結(jié)果作為審計證據(jù)時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)評價專家工作的適當(dāng)性，包括評價專家工作結(jié)果是否在財務(wù)報表中得到適當(dāng)?shù)姆从郴蛑С窒嚓P(guān)認(rèn)定，以及考慮下列因素：（1）專家使用的原始數(shù)據(jù)；（2）專家使用的假設(shè)和方法，及其與以前期間的一致性；（3）專家工作的結(jié)果與注冊會計師對被審計單位的了解和實施其他審計程序的結(jié)果是否相符。
考慮專家使用的原始數(shù)據(jù) 在考慮專家使用的原始數(shù)據(jù)是否適合具體情況時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮實施下列審計程序：
（1）詢問專家以確信原始數(shù)據(jù)是否相關(guān)和可靠而實施的程序。
（2）復(fù)核或測試專家使用的原始數(shù)據(jù)。
考慮專家使用的假設(shè)、方法及其與以前期間的一致性 注冊會計師應(yīng)當(dāng)了解專家選擇的假設(shè)和方法，并根據(jù)對被審計單位的了解和實施其他審計程序的結(jié)果，考慮專家選擇的假設(shè)和方法是否適當(dāng)和合理。此外，還要考慮專家選擇的假設(shè)和方法與以前期間采用的假設(shè)和方法是否一致。
考慮專家工作的結(jié)果與注冊會計師對被審計單位的了解和實施其他審計程序的結(jié)果是否相符 如果兩者相符，表明專家發(fā)現(xiàn)的問題和得出的結(jié)論可能是合理的，從而進一步印證專家工作結(jié)果的充分性和適當(dāng)性；如果兩者不符，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮采取其他措施。
如果專家工作結(jié)果未能提供充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，或?qū)＜夜ぷ鹘Y(jié)果與其他審計證據(jù)不一致，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮采取下列措施： （1）與被審計單位和專家討論。注冊會計師需要與被審計單位和專家共同商討，查找原因，并積極尋求解決辦法。（2）實施追加的審計程序，包括聘請其他專家對專家的工作予以證實。（3）出具非無保留意見的審計報告。
五、在審計報告中提及專家的工作
無保留意見 當(dāng)出具無保留意見的審計報告時，注冊會計師不應(yīng)在審計報告中提及專家的工作，以免被誤認(rèn)為發(fā)表的是保留意見或者試圖把責(zé)任分?jǐn)偨o專家。
非無保留意見 如果專家工作結(jié)果致使注冊會計師出具非無保留意見的審計報告，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮在審計報告中提及或描述專家的工作，包括專家的身份和專家的參與程度等。在這種情況下，注冊會計師應(yīng)當(dāng)征得專家的同意。如果專家不同意而注冊會計師認(rèn)為有必要提及，注冊會計師應(yīng)當(dāng)征詢法律意見。
審計范圍受到限制 （1）注冊會計師認(rèn)為在審計業(yè)務(wù)中需要利用專家的工作，而被審計單位拒絕這一要求或拒絕向?qū)＜姨峁┍匾馁Y料。
（2）專家由于保密的要求等原因拒絕向注冊會計師提供必要的信息或?qū)ψ詴嫀煹奶釂柣卮鸩怀浞帧?BR> （3）專家不能取得作出結(jié)論的所有必要信息。
需要注意的是，在審計報告中提及專家的工作并不能減輕或者免除注冊會計師的責(zé)任，也不能將注冊會計師的責(zé)任分?jǐn)偨o專家。
【例題3·單選題】在計劃利用專家的工作時，A注冊會計師通常不需考慮的因素是（ ）。
A.專家的專業(yè)勝任能力
B.專家的客觀性
C.專家在特定領(lǐng)域的聲望和經(jīng)驗
D.專家的會計審計知識
【正確答案】D
【答案解析】本題考核注冊會計師在計劃利用專家工作時需要考慮的因素。在計劃利用專家工作時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)評價專家的專業(yè)勝任能力，包括考慮：專家是否具有適當(dāng)職業(yè)團體授予的專業(yè)資格或執(zhí)業(yè)許可證，或是適當(dāng)職業(yè)團體的會員；在注冊會計師尋求審計證據(jù)的領(lǐng)域中，專家的經(jīng)驗和聲望；評價專家的客觀性等。所以選項D通常不是注冊會計師此時需要考慮的因素。