第四節(jié) 資產(chǎn)組的認定及減值處理
一、資產(chǎn)組的認定
（一）資產(chǎn)組
資產(chǎn)組——是企業(yè)可以認定的最小資產(chǎn)組合（由多項資產(chǎn)構(gòu)成），其產(chǎn)生的現(xiàn)金流入應(yīng)當基本上獨立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組。資產(chǎn)組應(yīng)當由創(chuàng)造現(xiàn)金流入相關(guān)的資產(chǎn)組成。即：必須放在一起才能賺錢，各單項資產(chǎn)不能單獨產(chǎn)生現(xiàn)金流入。
（二）認定資產(chǎn)組應(yīng)當考慮的因素
1．資產(chǎn)組的認定,應(yīng)當以資產(chǎn)組產(chǎn)生的主要現(xiàn)金流入是否獨立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組的現(xiàn)金流入為依據(jù)。
資產(chǎn)組能否獨立產(chǎn)生現(xiàn)金流入是認定資產(chǎn)組的最關(guān)鍵因素。
2．資產(chǎn)組的認定,應(yīng)當考慮企業(yè)管理層對生產(chǎn)經(jīng)營活動的管理或者監(jiān)控方式（如是按照生產(chǎn)線、業(yè)務(wù)種類還是按照地區(qū)或者區(qū)域等）和對資產(chǎn)的持續(xù)使用或者處置的決策方式等。
（三）資產(chǎn)組認定后不得隨意變更
資產(chǎn)組一經(jīng)確定后，在各個會計期間應(yīng)當保持一致，不得隨意變更。
但是，如果由于企業(yè)重組、變更資產(chǎn)用途等原因，導致資產(chǎn)組構(gòu)成確需變更的，企業(yè)可以進行變更，但企業(yè)管理層應(yīng)當證明該變更是合理的，并應(yīng)當在附注中作相應(yīng)說明。
二、資產(chǎn)組減值測試
資產(chǎn)組的可收回金額應(yīng)當按照該資產(chǎn)組的公允價值減去處置費用后的凈額與其預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。
（一）資產(chǎn)組賬面價值與其可收回金額的確定基礎(chǔ)
1．資產(chǎn)組賬面價值的確定基礎(chǔ)應(yīng)當與其可收回金額的確定方式相一致。資產(chǎn)組的賬面價值包括可直接歸屬于資產(chǎn)組與可以合理和一致地分攤至資產(chǎn)組的資產(chǎn)賬面價值，通常不應(yīng)當包括已確認負債的賬面價值，但如不考慮該負債金額就無法確認資產(chǎn)組可收回金額的除外。
2．資產(chǎn)組在處置時如要求購買者承擔一項負債（如環(huán)境恢復(fù)負債等）、該負債金額已經(jīng)確認并計入相關(guān)資產(chǎn)賬面價值，而且企業(yè)只能取得包括上述資產(chǎn)和負債在內(nèi)的單一公允價值減去處置費用后的凈額的，為了比較資產(chǎn)組的賬面價值和可收回金額，在確定資產(chǎn)組的賬面價值及其預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值時，應(yīng)當將已確認的負債金額從中扣除。
（二）資產(chǎn)組減值測試
如果資產(chǎn)組的可收回金額低于其賬面價值的，應(yīng)當確認相應(yīng)的減值損失。減值損失金額應(yīng)當按照下列順序進行分攤：
（1）首先抵減分攤至資產(chǎn)組中商譽的賬面價值；要注意，有兩個資產(chǎn)是需要分攤至資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合的賬面價值中的。一個是總部資產(chǎn)，另一個是商譽。
（2）然后根據(jù)資產(chǎn)組中除商譽之外的其他各項資產(chǎn)的賬面價值所占比重，按比例抵減其他各項資產(chǎn)的賬面價值。 需要注意一個約束條件：抵減后的各資產(chǎn)的賬面價值不得低于以下三者之中者：公允價值-處置費用、預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值、零。因此而導致的未能分攤的減值損失金額再進行二次分攤，應(yīng)當按照相關(guān)資產(chǎn)組中其他各項資產(chǎn)的賬面價值所占比重進行分攤。
企業(yè)在對資產(chǎn)組減值損失總額進行分攤時，先沖減該資產(chǎn)組中商譽的賬面價值，然后根據(jù)資產(chǎn)組中除商譽之外的其他各項資產(chǎn)按照賬面價值的比例來進行分配的抵減其他各項資產(chǎn)的賬面價值。
三、總部資產(chǎn)減值測試
總部資產(chǎn)的顯著特征是難以脫離其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組來產(chǎn)生獨立的現(xiàn)金流入，而且其賬面價值難以完全歸屬于某一資產(chǎn)組。因此，總部資產(chǎn)通常難以單獨進行減值測試，需要結(jié)合其他相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進行。
資產(chǎn)組組合，是指由若干個資產(chǎn)組組成的最小資產(chǎn)組組合，包括資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合，以及按合理方法分攤的總部資產(chǎn)部分。
（一）總部資產(chǎn)減值測試思路：
總部資產(chǎn)通常難以單獨進行減值測試，需要結(jié)合其他相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進行。
總部資產(chǎn)的減值一定要分攤至下面的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合中來考慮。
資產(chǎn)組組合，是指由若干個資產(chǎn)組組成的最小資產(chǎn)組組合，包括資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合，按合理方法分攤的總部資產(chǎn)部分。
（二）總部資產(chǎn)的減值測試分2種情況：
第一種：是總部資產(chǎn)可能有一部分能夠按照合理和一致的基礎(chǔ)分攤至資產(chǎn)組，此時要將包含這部分總部資產(chǎn)的資產(chǎn)組的賬面價值和其可收回金額比較，然后按照上面資產(chǎn)組減值測試的順序和方法處理；
第二種：是總部資產(chǎn)可能還有一部分不能按照合理和一致的基礎(chǔ)分攤至資產(chǎn)組：
（1）在不考慮相關(guān)總部資產(chǎn)的情況下，估計和比較資產(chǎn)組的賬面價值和可收回金額，并按照前述有關(guān)資產(chǎn)組減值測試的順序和方法處理。這里不考慮相關(guān)總部資產(chǎn)的情況是指不考慮難以按照合理和一致的基礎(chǔ)分攤至該資產(chǎn)組的總部資產(chǎn)。
（2）認定由若干個資產(chǎn)組組成的最小的資產(chǎn)組組合，該資產(chǎn)組組合應(yīng)當包括所測試的資產(chǎn)組與可以按照合理和一致的基礎(chǔ)將該部分總部資產(chǎn)的賬面價值分攤其上的部分。
（3）比較所認定的資產(chǎn)組組合的賬面價值（包括已分攤的總部資產(chǎn)的賬面價值部分）和可收回金額，并按照前述有關(guān)資產(chǎn)組減值測試的順序和方法處理。
【總結(jié)】總部資產(chǎn)的減值解題步驟：
1． 按權(quán)重分配總部資產(chǎn)、商譽：
（1）求權(quán)重。X/最低使用壽命。
（2）求加權(quán)帳面價值，資產(chǎn)組帳價×X/最低使用壽命
（3）按加權(quán)計算后的帳價計算分攤比例，分配總部資產(chǎn)。
2．（資產(chǎn)組原帳面價值+總部資產(chǎn)分配部分）之和與該資產(chǎn)組的可收回金額相比，計算減值損失。
3．先抵減商譽，再按減值損失在資產(chǎn)組帳面價值、總部資產(chǎn)分配部分按比例分攤。
4．分攤后，賬價不得低于以下3者中較高者：
1）公允價值減去處置費用后的凈額；
2）未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值；
3）零。
5．∑（資產(chǎn)組帳價+可分+不可分總部資產(chǎn)帳價）與“包括難以分攤的最小資產(chǎn)組組合的現(xiàn)金流量現(xiàn)值”（整個資產(chǎn)組組合現(xiàn)值）相比。一般情況下，不會再減值了。
一、資產(chǎn)組的認定
（一）資產(chǎn)組
資產(chǎn)組——是企業(yè)可以認定的最小資產(chǎn)組合（由多項資產(chǎn)構(gòu)成），其產(chǎn)生的現(xiàn)金流入應(yīng)當基本上獨立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組。資產(chǎn)組應(yīng)當由創(chuàng)造現(xiàn)金流入相關(guān)的資產(chǎn)組成。即：必須放在一起才能賺錢，各單項資產(chǎn)不能單獨產(chǎn)生現(xiàn)金流入。
（二）認定資產(chǎn)組應(yīng)當考慮的因素
1．資產(chǎn)組的認定,應(yīng)當以資產(chǎn)組產(chǎn)生的主要現(xiàn)金流入是否獨立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組的現(xiàn)金流入為依據(jù)。
資產(chǎn)組能否獨立產(chǎn)生現(xiàn)金流入是認定資產(chǎn)組的最關(guān)鍵因素。
2．資產(chǎn)組的認定,應(yīng)當考慮企業(yè)管理層對生產(chǎn)經(jīng)營活動的管理或者監(jiān)控方式（如是按照生產(chǎn)線、業(yè)務(wù)種類還是按照地區(qū)或者區(qū)域等）和對資產(chǎn)的持續(xù)使用或者處置的決策方式等。
（三）資產(chǎn)組認定后不得隨意變更
資產(chǎn)組一經(jīng)確定后，在各個會計期間應(yīng)當保持一致，不得隨意變更。
但是，如果由于企業(yè)重組、變更資產(chǎn)用途等原因，導致資產(chǎn)組構(gòu)成確需變更的，企業(yè)可以進行變更，但企業(yè)管理層應(yīng)當證明該變更是合理的，并應(yīng)當在附注中作相應(yīng)說明。
二、資產(chǎn)組減值測試
資產(chǎn)組的可收回金額應(yīng)當按照該資產(chǎn)組的公允價值減去處置費用后的凈額與其預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。
（一）資產(chǎn)組賬面價值與其可收回金額的確定基礎(chǔ)
1．資產(chǎn)組賬面價值的確定基礎(chǔ)應(yīng)當與其可收回金額的確定方式相一致。資產(chǎn)組的賬面價值包括可直接歸屬于資產(chǎn)組與可以合理和一致地分攤至資產(chǎn)組的資產(chǎn)賬面價值，通常不應(yīng)當包括已確認負債的賬面價值，但如不考慮該負債金額就無法確認資產(chǎn)組可收回金額的除外。
2．資產(chǎn)組在處置時如要求購買者承擔一項負債（如環(huán)境恢復(fù)負債等）、該負債金額已經(jīng)確認并計入相關(guān)資產(chǎn)賬面價值，而且企業(yè)只能取得包括上述資產(chǎn)和負債在內(nèi)的單一公允價值減去處置費用后的凈額的，為了比較資產(chǎn)組的賬面價值和可收回金額，在確定資產(chǎn)組的賬面價值及其預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值時，應(yīng)當將已確認的負債金額從中扣除。
（二）資產(chǎn)組減值測試
如果資產(chǎn)組的可收回金額低于其賬面價值的，應(yīng)當確認相應(yīng)的減值損失。減值損失金額應(yīng)當按照下列順序進行分攤：
（1）首先抵減分攤至資產(chǎn)組中商譽的賬面價值；要注意，有兩個資產(chǎn)是需要分攤至資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合的賬面價值中的。一個是總部資產(chǎn)，另一個是商譽。
（2）然后根據(jù)資產(chǎn)組中除商譽之外的其他各項資產(chǎn)的賬面價值所占比重，按比例抵減其他各項資產(chǎn)的賬面價值。 需要注意一個約束條件：抵減后的各資產(chǎn)的賬面價值不得低于以下三者之中者：公允價值-處置費用、預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值、零。因此而導致的未能分攤的減值損失金額再進行二次分攤，應(yīng)當按照相關(guān)資產(chǎn)組中其他各項資產(chǎn)的賬面價值所占比重進行分攤。
企業(yè)在對資產(chǎn)組減值損失總額進行分攤時，先沖減該資產(chǎn)組中商譽的賬面價值，然后根據(jù)資產(chǎn)組中除商譽之外的其他各項資產(chǎn)按照賬面價值的比例來進行分配的抵減其他各項資產(chǎn)的賬面價值。
三、總部資產(chǎn)減值測試
總部資產(chǎn)的顯著特征是難以脫離其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組來產(chǎn)生獨立的現(xiàn)金流入，而且其賬面價值難以完全歸屬于某一資產(chǎn)組。因此，總部資產(chǎn)通常難以單獨進行減值測試，需要結(jié)合其他相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進行。
資產(chǎn)組組合，是指由若干個資產(chǎn)組組成的最小資產(chǎn)組組合，包括資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合，以及按合理方法分攤的總部資產(chǎn)部分。
（一）總部資產(chǎn)減值測試思路：
總部資產(chǎn)通常難以單獨進行減值測試，需要結(jié)合其他相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進行。
總部資產(chǎn)的減值一定要分攤至下面的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合中來考慮。
資產(chǎn)組組合，是指由若干個資產(chǎn)組組成的最小資產(chǎn)組組合，包括資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合，按合理方法分攤的總部資產(chǎn)部分。
（二）總部資產(chǎn)的減值測試分2種情況：
第一種：是總部資產(chǎn)可能有一部分能夠按照合理和一致的基礎(chǔ)分攤至資產(chǎn)組，此時要將包含這部分總部資產(chǎn)的資產(chǎn)組的賬面價值和其可收回金額比較，然后按照上面資產(chǎn)組減值測試的順序和方法處理；
第二種：是總部資產(chǎn)可能還有一部分不能按照合理和一致的基礎(chǔ)分攤至資產(chǎn)組：
（1）在不考慮相關(guān)總部資產(chǎn)的情況下，估計和比較資產(chǎn)組的賬面價值和可收回金額，并按照前述有關(guān)資產(chǎn)組減值測試的順序和方法處理。這里不考慮相關(guān)總部資產(chǎn)的情況是指不考慮難以按照合理和一致的基礎(chǔ)分攤至該資產(chǎn)組的總部資產(chǎn)。
（2）認定由若干個資產(chǎn)組組成的最小的資產(chǎn)組組合，該資產(chǎn)組組合應(yīng)當包括所測試的資產(chǎn)組與可以按照合理和一致的基礎(chǔ)將該部分總部資產(chǎn)的賬面價值分攤其上的部分。
（3）比較所認定的資產(chǎn)組組合的賬面價值（包括已分攤的總部資產(chǎn)的賬面價值部分）和可收回金額，并按照前述有關(guān)資產(chǎn)組減值測試的順序和方法處理。
【總結(jié)】總部資產(chǎn)的減值解題步驟：
1． 按權(quán)重分配總部資產(chǎn)、商譽：
（1）求權(quán)重。X/最低使用壽命。
（2）求加權(quán)帳面價值，資產(chǎn)組帳價×X/最低使用壽命
（3）按加權(quán)計算后的帳價計算分攤比例，分配總部資產(chǎn)。
2．（資產(chǎn)組原帳面價值+總部資產(chǎn)分配部分）之和與該資產(chǎn)組的可收回金額相比，計算減值損失。
3．先抵減商譽，再按減值損失在資產(chǎn)組帳面價值、總部資產(chǎn)分配部分按比例分攤。
4．分攤后，賬價不得低于以下3者中較高者：
1）公允價值減去處置費用后的凈額；
2）未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值；
3）零。
5．∑（資產(chǎn)組帳價+可分+不可分總部資產(chǎn)帳價）與“包括難以分攤的最小資產(chǎn)組組合的現(xiàn)金流量現(xiàn)值”（整個資產(chǎn)組組合現(xiàn)值）相比。一般情況下，不會再減值了。