第十五章 租賃
第一節(jié) 租賃概述
一、與租賃有關(guān)的概念
1.租賃，指在約定的期間內(nèi)，出租人將資產(chǎn)使用權(quán)讓與承租人以獲取租金的協(xié)議。
2.資產(chǎn)余值：是指在租賃開始日估計(jì)的租賃期屆滿時(shí)租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值。
3.擔(dān)保余值，就承租人而言，是指由承租人或與其有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值；就出租人而言，是指就承租人而言的擔(dān)保余值加上獨(dú)立于承租人和出租人、但在財(cái)務(wù)上有能力擔(dān)保的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值。
4.未擔(dān)保余值，指租賃資產(chǎn)余值中扣除就出租人而言的擔(dān)保余值以后的資產(chǎn)余值。
【例題1】擔(dān)保余值，就承租人而言，是指（?。?BR> A.由承租人或與其有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值
B.在租賃開始日估計(jì)的租賃期屆滿時(shí)租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值
C.就出租人而言的擔(dān)保余值加上獨(dú)立于承租人和出租人、但在財(cái)務(wù)上有能力擔(dān)保的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值
D.承租人擔(dān)保的資產(chǎn)余值加上獨(dú)立于承租人和出租人、但在財(cái)務(wù)上有能力擔(dān)保的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值
【答案】A
5.低租賃付款額，是指在租賃期內(nèi)，承租人應(yīng)支付或可能被要求支付的各種款項(xiàng)（不包括或有租金和履約成本），加上由承租人或與其有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值。但是，如果承租人有購(gòu)買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán)，所訂立的購(gòu)價(jià)預(yù)計(jì)將遠(yuǎn)低于行使選擇權(quán)時(shí)租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值，因而在租賃開始日就可以合理確定承租人將會(huì)行使這種選擇權(quán)，則購(gòu)買價(jià)格也應(yīng)當(dāng)包括在內(nèi)。
租賃合同規(guī)定的內(nèi)容不同，低租賃付款額的構(gòu)成內(nèi)容也不相同。如果租賃合同沒有規(guī)定優(yōu)惠購(gòu)買選擇權(quán)，則承租人在租賃期內(nèi)應(yīng)支付或可能被要求支付的各種款項(xiàng)包括：（1）租賃期內(nèi)承租人每期支付的租金；（2）租賃期屆滿時(shí)，由承租人或與其有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值；（3）租賃期屆滿時(shí)，承租人未能續(xù)租或展期而造成的任何應(yīng)由承租人支付的款項(xiàng)。
如果租賃合同規(guī)定有優(yōu)惠購(gòu)買選擇權(quán)，則承租人在租賃期內(nèi)應(yīng)支付或可能被要求支付的各種款項(xiàng)包括：（1）自租賃開始日至優(yōu)惠購(gòu)買選擇權(quán)行使之日止即整個(gè)租賃期內(nèi)承租人每期支付的租金；（2）承租人行使優(yōu)惠購(gòu)買選擇權(quán)而支付的任何款項(xiàng)。
【例題2】某項(xiàng)融資租賃合同，租賃期為8年，每年年末支付租金100萬(wàn)元，承租人擔(dān)保的資產(chǎn)余值為50萬(wàn)元，與承租人有關(guān)的A公司擔(dān)保余值為20萬(wàn)元，租賃期間，履約成本共50萬(wàn)元，或有租金20萬(wàn)元。就承租人而言，低租賃付款額為（?。?BR> A.870
B.370
C.850
D.420
【答案】A
【解析】低租賃付款額=100×8+50+20=870（萬(wàn)元）
6.低租賃收款額，是指低租賃付款額加上獨(dú)立于承租人和出租人、但在財(cái)務(wù)上有能力擔(dān)保的第三方對(duì)出租人擔(dān)保的資產(chǎn)余值。
【例題3】甲企業(yè)采用融資租賃方式租入設(shè)備—臺(tái)。租賃合同主要內(nèi)容:（1）該設(shè)備租賃期為5年,每年支付租金5萬(wàn)元；（2）或有租金4萬(wàn)元；（3）履約成本3萬(wàn)元；（4）承租人有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值2萬(wàn)元。甲企業(yè)該設(shè)備的低租賃付款額為（?。?。（2005年考題）
A.25萬(wàn)元
B.27萬(wàn)元
C.32萬(wàn)元
D.34萬(wàn)元
【答案】B
【解析】甲企業(yè)該設(shè)備的低租賃付款額=5×5+2=27（萬(wàn)元）。
7.或有租金，是指金額不固定、以時(shí)間長(zhǎng)短以外的其他因素（如銷售百分比、使用量、物價(jià)指數(shù)等）為依據(jù)計(jì)算的租金?！ ?BR> 8.履約成本，是指在租賃期內(nèi)為租賃資產(chǎn)支付的各種使用成本，如技術(shù)咨詢和服務(wù)費(fèi)、人員培訓(xùn)費(fèi)、維修費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等。
二、租賃分類的原則
1.根據(jù)租賃的目的，以與租賃資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬歸屬于出租人或承租人的程度為依據(jù)，將其分為融資租賃和經(jīng)營(yíng)租賃兩類?！ ?BR> （一）分類時(shí)點(diǎn)
承租人和出租人應(yīng)當(dāng)在租賃開始日將租賃分為融資租賃和經(jīng)營(yíng)租賃。
一項(xiàng)租賃應(yīng)否認(rèn)定為融資租賃，不在于租賃合同的形式，而應(yīng)視出租人是否將租賃資產(chǎn)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給了承租人而作出判斷。
（1）融資租賃是指實(shí)質(zhì)上轉(zhuǎn)移了與資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬和租賃，所有權(quán)終可能轉(zhuǎn)移，也可能不轉(zhuǎn)移。
（2）經(jīng)營(yíng)租賃，指除融資租賃以外的其他租賃?！ ?BR> （二）具體標(biāo)準(zhǔn)
1.定性
P316～317
（1）在租賃期屆滿時(shí)，租賃資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人。
（5）租賃資產(chǎn)性質(zhì)特殊，如果不作重新改制，只有承租人才能使用。
2.定量
P316
（2）承租人有購(gòu)買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán)，所訂立的購(gòu)價(jià)預(yù)計(jì)遠(yuǎn)低于行使選擇權(quán)時(shí)租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值，因而在租賃開始日就可以合理地確定承租人將會(huì)行使這種選擇權(quán)。
（3）租賃期占租賃資產(chǎn)尚可使用年限的大部分。
（4）就承租人而言，租賃開始日低租賃付款額的現(xiàn)值幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)原賬面價(jià)值；就出租人而言，租賃開始日低租賃收款額的現(xiàn)值幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)原賬面價(jià)值。但是，如果租賃資產(chǎn)在開始租賃前已使用年限超過該資產(chǎn)全新時(shí)可使用年限的大部分，則該條標(biāo)準(zhǔn)不適用
第二節(jié) 承租人的會(huì)計(jì)處理
一、承租人對(duì)經(jīng)營(yíng)租賃的會(huì)計(jì)處理
某些情況下，出租人可能對(duì)經(jīng)營(yíng)租賃提供激勵(lì)措施，如免租期、承擔(dān)承租人某些費(fèi)用等。在出租人提供了免租期的情況下，應(yīng)將租金總額在整個(gè)租賃期內(nèi)，而不是在租賃期扣除免租期后的期間內(nèi)按直線法或其他合理的方法進(jìn)行分?jǐn)偅庾馄趦?nèi)應(yīng)確認(rèn)租金費(fèi)用；在出租人承擔(dān)了承租人的某些費(fèi)用的情況下，應(yīng)將該費(fèi)用從租金總額中扣除，并將租金余額在租賃期內(nèi)進(jìn)行分?jǐn)偂?BR> 【例題4】甲公司于2002年1月1日采用經(jīng)營(yíng)租賃方式從乙公司租入機(jī)器設(shè)備一臺(tái)，租期為4年，設(shè)備價(jià)值為200萬(wàn)元，預(yù)計(jì)使用年限為12年。租賃合同規(guī)定：第1年免租金，第2年至第4年的租金分別為36萬(wàn)元、34萬(wàn)元、26萬(wàn)元；第2年至第4年的租金于每年年初支付。2002年甲公司應(yīng)就此項(xiàng)租賃確認(rèn)的租金費(fèi)用為（?。┤f(wàn)元。（2003年考題）
A.0
B.24
C.32
D.50
【答案】B
【解析】甲公司應(yīng)就此項(xiàng)租賃確認(rèn)的租金費(fèi)用=（36+34+26）÷4=24（萬(wàn)元）
二、承租人對(duì)融資租賃的會(huì)計(jì)處理
（一）租賃開始日的會(huì)計(jì)處理
在租賃開始日，承租人通常應(yīng)當(dāng)將租賃開始日租賃資產(chǎn)原賬面價(jià)值與低租賃付款額的現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入賬價(jià)值（此處的“入賬價(jià)值”，相當(dāng)于固定資產(chǎn)買價(jià)的部分，不包括發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用，如安裝費(fèi)等），將低租賃付款額作為長(zhǎng)期應(yīng)付款的入賬價(jià)值，并將兩者的差額記錄為未確認(rèn)融資費(fèi)用。
借：固定資產(chǎn)（低租賃付款額現(xiàn)值與租賃資產(chǎn)原賬面價(jià)值孰低）
未確認(rèn)融資費(fèi)用
貸：長(zhǎng)期應(yīng)付款（低租賃付款額）
但是如果該項(xiàng)租賃資產(chǎn)占企業(yè)資產(chǎn)總額的比例不大（通常指融資租入資產(chǎn)總額小于或等于承租人資產(chǎn)總額的30%），承租人在租賃開始日可按低租賃付款額記錄租入資產(chǎn)和長(zhǎng)期應(yīng)付款。
會(huì)計(jì)分錄為：
借：固定資產(chǎn)（低租賃付款額）
貸：長(zhǎng)期應(yīng)付款（低租賃付款額）
（二）初始直接費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理
初始直接費(fèi)用是指在租賃談判和簽訂租賃合同過程中承租人發(fā)生的、可直接歸屬于租賃項(xiàng)目的費(fèi)用，通常有印花稅、傭金、律師費(fèi)、差旅費(fèi)、談判費(fèi)等。
（三）未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)?BR> 借：財(cái)務(wù)費(fèi)用
貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用
【例題5】企業(yè)融資租入固定資產(chǎn)，其融資費(fèi)用的分?jǐn)傤~，應(yīng)當(dāng)計(jì)入（ ）。
A.財(cái)務(wù)費(fèi)用
B.管理費(fèi)用
C.營(yíng)業(yè)外支出
D.融資租入固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值
【答案】A
融資租賃下，在分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用時(shí)，承租人應(yīng)采用合理的方法加以計(jì)算。承租人既可以采用實(shí)際利率法，也可以采用直線法、年數(shù)總和法等。在采用實(shí)際利率法的情況下，根據(jù)租賃開始日租賃資產(chǎn)和負(fù)債的入賬價(jià)值確定基礎(chǔ)不同，未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偪煞譃橄铝袔追N情況：
1.租賃資產(chǎn)和負(fù)債以低租賃付款額的現(xiàn)值為入賬價(jià)值，且以出租人的租賃內(nèi)含利率為折現(xiàn)率。在這種情況下，應(yīng)以出租人的租賃內(nèi)含利率作為分?jǐn)偮省?BR> 2.租賃資產(chǎn)和負(fù)債以低租賃付款額的現(xiàn)值為入賬價(jià)值，且以租賃合同規(guī)定的利率為折現(xiàn)率。在這種情況下，應(yīng)以租賃合同規(guī)定的利率作為分?jǐn)偮省?BR> 3.租賃資產(chǎn)和負(fù)債以租賃資產(chǎn)原賬面價(jià)值為入賬價(jià)值，且不存在承租人擔(dān)保余值（此處承租人擔(dān)保余值是指承租人或與其有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值，下同）。在這種情況下，即不能采用出租人的租賃內(nèi)含利率作為分?jǐn)偮?，也不能采用租賃合同規(guī)定的利率作為分?jǐn)偮剩鴳?yīng)重新計(jì)算融資費(fèi)用分?jǐn)偮?。融資費(fèi)用分?jǐn)偮适侵冈谧赓U開始日，使低租賃付款額的現(xiàn)值等于租賃資產(chǎn)原賬面價(jià)值的折現(xiàn)率。
4.租賃資產(chǎn)和負(fù)債以租賃資產(chǎn)原賬面價(jià)值為入賬價(jià)值，且存在承租人提供余值。在這種情況下，也應(yīng)重新計(jì)算融資費(fèi)用分?jǐn)偮省?BR> （四）租賃資產(chǎn)折舊的計(jì)提
承租人應(yīng)對(duì)融資租入的固定資產(chǎn)計(jì)提折舊，主要應(yīng)解決兩個(gè)問題：一是折舊政策，二是折舊期間。
1.折舊政策
計(jì)提租賃資產(chǎn)折舊時(shí)，承租人應(yīng)采用與自有應(yīng)折舊資產(chǎn)相一致的折舊政策。租賃資產(chǎn)的折舊方法一般有年限平均法、工作量法、年數(shù)總和法、雙倍余額遞減法等。
如果承租人或與其有關(guān)的第三方對(duì)租賃資產(chǎn)余值提供了擔(dān)保，則應(yīng)計(jì)提的折舊總額為融資租入固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值減去擔(dān)保余值加上預(yù)計(jì)清理費(fèi)用；如果承租人或與其有關(guān)的第三方未對(duì)租賃資產(chǎn)余值提供擔(dān)保，則應(yīng)提的折舊總額為融資租入固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值減去預(yù)計(jì)殘值加上預(yù)計(jì)清理費(fèi)用。
如果租賃期滿時(shí)能夠合理確定承租人將會(huì)取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)，則按資產(chǎn)尚可使用年限計(jì)提折舊。
2.折舊期間
由于融資租賃的分類標(biāo)準(zhǔn)影響著租賃資產(chǎn)的折舊期間的確定，因此，應(yīng)根據(jù)租賃合同的規(guī)定來(lái)確定租賃資產(chǎn)的折舊期間。如果能夠合理確定租賃期屆滿時(shí)承租人將會(huì)取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)，即可認(rèn)為承租人擁有該項(xiàng)資產(chǎn)的全部尚可使用年限，因此，應(yīng)以租賃開始日租賃資產(chǎn)的尚可使用年限作為折舊期間；如果無(wú)法合理確定租賃期屆滿時(shí)承租人能夠取得租賃資產(chǎn)的所有權(quán)，則應(yīng)以租賃期與租賃資產(chǎn)尚可使用年限兩者中較短者作為折舊期間。
【例題6】承租人采用融資租賃方式租入一臺(tái)設(shè)備，該設(shè)備尚可使用年限為10年，租賃期為8年，承租人租賃期滿時(shí)以1萬(wàn)元的購(gòu)價(jià)優(yōu)惠購(gòu)買該設(shè)備，該設(shè)備在租賃期滿時(shí)的公允價(jià)值為30萬(wàn)元。則該設(shè)備計(jì)提折舊的期限為（?。?。
A.10年
B.8年
C.2年
D.9年
【答案】A
【例題7】某項(xiàng)融資租賃，起租日為2001年12月31日，低租賃付款額現(xiàn)值為700萬(wàn)元，承租人另發(fā)生安裝費(fèi)20萬(wàn)元，設(shè)備于2002年6月20日達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)并交付使用，承租人擔(dān)保余值為60萬(wàn)元，未擔(dān)保余值為30萬(wàn)元，租賃期為6年，設(shè)備尚可使用年限為8年。承租人對(duì)租入的設(shè)備采用年限平均法計(jì)提折舊。該設(shè)備在2002年應(yīng)計(jì)提的折舊額為（?。┤f(wàn)元。
A.60
B.44
C.65.45
D.48
【答案】A
【解析】該設(shè)備在2002年應(yīng)計(jì)提的折舊額=（700+20-60）÷66×6=60（萬(wàn)元）。
【例題8】甲公司采用融資租賃方式租入一臺(tái)大型設(shè)備,該設(shè)備的入賬價(jià)值為1200萬(wàn)元,租賃期為10年,與承租人相關(guān)的第三方提供的租賃資產(chǎn)擔(dān)保余值為200萬(wàn)元,預(yù)計(jì)清理費(fèi)用為50萬(wàn)元。該設(shè)備的預(yù)計(jì)使用年限為10年,預(yù)計(jì)凈殘值為120萬(wàn)元。甲公司采用年限平均法對(duì)該租入設(shè)備計(jì)提折舊。甲公司每年對(duì)該租入設(shè)備計(jì)提的折舊額為（?。?。（2005年考題）
A.105萬(wàn)元
B.108萬(wàn)元
C.113萬(wàn)元
D.120方元
【答案】A
【解析】應(yīng)提的折舊總額=融資租入固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值-擔(dān)保余值+預(yù)計(jì)清理費(fèi)用=1200-200+50=1050（萬(wàn)元）；甲公司每年對(duì)該租入設(shè)備計(jì)提的折舊額=1050/10=105（萬(wàn)元）。 ?。ㄎ澹┞募s成本的會(huì)計(jì)處理
履約成本應(yīng)在實(shí)際發(fā)生時(shí)，記入“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用”、“預(yù)提費(fèi)用”、“制造費(fèi)用”和“管理費(fèi)用”等科目。
（六）或有租金的會(huì)計(jì)處理
或有租金應(yīng)當(dāng)在實(shí)際發(fā)生時(shí)確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用（營(yíng)業(yè)費(fèi)用等）?！ ?BR> （七）租賃期屆滿時(shí)的會(huì)計(jì)處理
1.返還租賃資產(chǎn)
2.優(yōu)惠續(xù)租賃資產(chǎn)
3.留購(gòu)租賃資產(chǎn)
（八）相關(guān)會(huì)計(jì)信息的披露
P321
例3：資料：
1.租賃合同
2001年12月28日，新天地有限責(zé)任公司（以下簡(jiǎn)稱"新天地公司"）與西部開發(fā)租賃公司（以下簡(jiǎn)稱"本部公司"）簽訂了一份租賃合同。合同主要條款如下：
（1）租賃標(biāo)的物：程控生產(chǎn)線。
（2）起租日：租賃物運(yùn)抵新天地公司生產(chǎn)車間之日（即2002年1月1日）。
（3）租賃期：從起租日算起36個(gè)月（即2002年1月1日-2004年12月31日）。
（4）租金支付方式：自起租日起每年年末支付租金1000000元。
（5）該生產(chǎn)線在2002年1月1日西部公司的賬面價(jià)值為2600000元。
（6）租賃合同規(guī)定的利率為8%（年利率）。
（7）該生產(chǎn)線為全新設(shè)備，估計(jì)使用年限為5年。
（8）2003年和2004年兩年，新天地公司每年按該生產(chǎn)線所生產(chǎn)的產(chǎn)品-微波爐的年銷售收入的1%向西部公司支付經(jīng)營(yíng)分享收入。
2.新天地公司
（1）融資租入資產(chǎn)總額占新天地公司資產(chǎn)總額的30%以上，該生產(chǎn)線不需安裝。
（2）采用實(shí)際利率法確認(rèn)本期應(yīng)分?jǐn)偟奈创_認(rèn)融資費(fèi)用。
（3）采用年限平均法計(jì)提固定資產(chǎn)折舊。
（4）2003年、2004年新天地公司分別實(shí)現(xiàn)微波爐銷售收入10000000元和15000000元。
（5）2004年12月31日，將該生產(chǎn)線退還西部公司。
會(huì)計(jì)處理：
1.租賃開始日的會(huì)計(jì)處理
第一步，判斷租賃類型
本例中租賃期（3年）占租賃資產(chǎn)尚可使用年限（5年）的60%，（小于75%），沒有滿足融資租賃的第3條標(biāo)準(zhǔn)；另外，低租賃付款額的現(xiàn)值為2577100元（計(jì)算過程見后）大于租賃資產(chǎn)原賬面價(jià)值的90%，即2340000元（2600000×90%），滿足融資租賃的第4條標(biāo)準(zhǔn)，因此，新天地公司應(yīng)當(dāng)將該項(xiàng)租賃認(rèn)定為融資租賃。
第二步，計(jì)算租賃開始日低租賃付款額的現(xiàn)值，確定租賃資產(chǎn)的入賬價(jià)值
本例中新天地公司不知道出租人的租賃內(nèi)含利率，因此應(yīng)選擇租賃合同規(guī)定的利率8%作為低租賃付款額的折現(xiàn)率。
低租賃付款額=各期租金之和+承租人擔(dān)保的資產(chǎn)余值
=1000000×3+0=3000000（元）
計(jì)算現(xiàn)值的過程如下：
每期租金1000000元的年金現(xiàn)值=1000000×PA（3,8%）
查表得知：
PA（3,8%）=2.5771
每期租金的現(xiàn)值之和=1000000×2.5771=2577100（元）小于租賃資產(chǎn)賬面價(jià)值2600000元。
根據(jù)孰低原則，租賃資產(chǎn)的入賬價(jià)值應(yīng)為其折現(xiàn)值2577100元。
第三步，計(jì)算未確認(rèn)融資費(fèi)用
未確認(rèn)融資費(fèi)用=低租賃付款額-租賃開始日租賃資產(chǎn)的入賬價(jià)值
=300000-2577100=422900（元）
第四步，會(huì)計(jì)處理
2002年1月1日，租入程控生產(chǎn)線
借：固定資產(chǎn)--融資租賃固定資產(chǎn) 2577100
未確認(rèn)融資費(fèi)用 422900
貸：長(zhǎng)期應(yīng)付款--應(yīng)付融資租賃款 3000000
2.分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理
第一步，確定融資費(fèi)用分?jǐn)偮?BR> 由于租賃資產(chǎn)的入賬價(jià)值為其低租賃付款額的折現(xiàn)值，因此該折現(xiàn)率就是其融資費(fèi)用的分?jǐn)偮?，?%。
第二步，在租賃期內(nèi)采用實(shí)際利率法分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用（見表15-1）
每期攤銷的未確認(rèn)融資費(fèi)用=每期期初應(yīng)付本金余額×實(shí)際利率
其中：應(yīng)付本金余額=長(zhǎng)期應(yīng)付款余額（應(yīng)付本金和應(yīng)付利息余額）-未確認(rèn)融資費(fèi)用余額（應(yīng)付利息余額）
2002年1月1日應(yīng)付本金余額為2577100元，2002年應(yīng)攤銷的未確認(rèn)融資費(fèi)用（即確認(rèn)的融資費(fèi)用）=2577100×8%=206168元，2002年12月31日支付租金時(shí)，長(zhǎng)期應(yīng)付款余額減少1000000元，即應(yīng)付本金和利息減少1000000元，確認(rèn)的融資費(fèi)用使應(yīng)付利息減少206168元，因此，2002年12月31日應(yīng)付本金減少額為793832元（1000000-206168）。2003年12月31日應(yīng)攤銷的未確認(rèn)融資費(fèi)用（確認(rèn)的融資費(fèi)用）=（2577100-793832）×8%=142661.44元，依此類推。
第三步，會(huì)計(jì)處理
2002年12月31日，支付第一期租金
借：長(zhǎng)期應(yīng)付款--應(yīng)付融資租賃款 1 000 000
貸：銀行存款 1 000 000
2002年1月－12月，每月分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用時(shí)
借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 ?。?06 168÷12）17 180.67
貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用 17 180.67
2003年12月31日，支付第二期租金
借：長(zhǎng)期應(yīng)付款--應(yīng)付融資租賃款 1 000 000
貸：銀行存款 1 000 000
2003年1月—12月，每月分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用時(shí)
借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 ?。?42 661.44÷12）11 888.45
貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用 11 888.45
2004年12月31日，支付第三期租金
借：長(zhǎng)期應(yīng)付款--應(yīng)付融資租賃款 1 000 000
貸：銀行存款 1 000 000
2004年1月－12月，每月分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用時(shí)
借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 （74 070.56÷12）6 172.55
貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用 6 172.55
表15-1 未確認(rèn)融資費(fèi)用分?jǐn)偙恚▽?shí)際利率法）
2002年1月1日 金額單位：元
日期
租金
確認(rèn)的融資費(fèi)用
應(yīng)付本金減少額
應(yīng)付本金余額
①
②
③=期初⑤×8%
④=②-③
期末⑤=期初⑤-④
(1)2002.1.1
(2)2002.12.31
(3)2003.12.31
(4)2004.12.31
合計(jì)
1 000 000
1 000 000
1 000 000
3 000 000
206 168
142 661.44
74 070.56*
422 900
793 832
857 338.56
925 929.44*
2 577 100
2 577 100
1 783 268
925 929.44
0
*做尾數(shù)調(diào)整。74 070.56=1 000 000-925 929.44
925 929.44=925 929.44-0
第一節(jié) 租賃概述
一、與租賃有關(guān)的概念
1.租賃，指在約定的期間內(nèi)，出租人將資產(chǎn)使用權(quán)讓與承租人以獲取租金的協(xié)議。
2.資產(chǎn)余值：是指在租賃開始日估計(jì)的租賃期屆滿時(shí)租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值。
3.擔(dān)保余值，就承租人而言，是指由承租人或與其有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值；就出租人而言，是指就承租人而言的擔(dān)保余值加上獨(dú)立于承租人和出租人、但在財(cái)務(wù)上有能力擔(dān)保的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值。
4.未擔(dān)保余值，指租賃資產(chǎn)余值中扣除就出租人而言的擔(dān)保余值以后的資產(chǎn)余值。
【例題1】擔(dān)保余值，就承租人而言，是指（?。?BR> A.由承租人或與其有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值
B.在租賃開始日估計(jì)的租賃期屆滿時(shí)租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值
C.就出租人而言的擔(dān)保余值加上獨(dú)立于承租人和出租人、但在財(cái)務(wù)上有能力擔(dān)保的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值
D.承租人擔(dān)保的資產(chǎn)余值加上獨(dú)立于承租人和出租人、但在財(cái)務(wù)上有能力擔(dān)保的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值
【答案】A
5.低租賃付款額，是指在租賃期內(nèi)，承租人應(yīng)支付或可能被要求支付的各種款項(xiàng)（不包括或有租金和履約成本），加上由承租人或與其有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值。但是，如果承租人有購(gòu)買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán)，所訂立的購(gòu)價(jià)預(yù)計(jì)將遠(yuǎn)低于行使選擇權(quán)時(shí)租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值，因而在租賃開始日就可以合理確定承租人將會(huì)行使這種選擇權(quán)，則購(gòu)買價(jià)格也應(yīng)當(dāng)包括在內(nèi)。
租賃合同規(guī)定的內(nèi)容不同，低租賃付款額的構(gòu)成內(nèi)容也不相同。如果租賃合同沒有規(guī)定優(yōu)惠購(gòu)買選擇權(quán)，則承租人在租賃期內(nèi)應(yīng)支付或可能被要求支付的各種款項(xiàng)包括：（1）租賃期內(nèi)承租人每期支付的租金；（2）租賃期屆滿時(shí)，由承租人或與其有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值；（3）租賃期屆滿時(shí)，承租人未能續(xù)租或展期而造成的任何應(yīng)由承租人支付的款項(xiàng)。
如果租賃合同規(guī)定有優(yōu)惠購(gòu)買選擇權(quán)，則承租人在租賃期內(nèi)應(yīng)支付或可能被要求支付的各種款項(xiàng)包括：（1）自租賃開始日至優(yōu)惠購(gòu)買選擇權(quán)行使之日止即整個(gè)租賃期內(nèi)承租人每期支付的租金；（2）承租人行使優(yōu)惠購(gòu)買選擇權(quán)而支付的任何款項(xiàng)。
【例題2】某項(xiàng)融資租賃合同，租賃期為8年，每年年末支付租金100萬(wàn)元，承租人擔(dān)保的資產(chǎn)余值為50萬(wàn)元，與承租人有關(guān)的A公司擔(dān)保余值為20萬(wàn)元，租賃期間，履約成本共50萬(wàn)元，或有租金20萬(wàn)元。就承租人而言，低租賃付款額為（?。?BR> A.870
B.370
C.850
D.420
【答案】A
【解析】低租賃付款額=100×8+50+20=870（萬(wàn)元）
6.低租賃收款額，是指低租賃付款額加上獨(dú)立于承租人和出租人、但在財(cái)務(wù)上有能力擔(dān)保的第三方對(duì)出租人擔(dān)保的資產(chǎn)余值。
【例題3】甲企業(yè)采用融資租賃方式租入設(shè)備—臺(tái)。租賃合同主要內(nèi)容:（1）該設(shè)備租賃期為5年,每年支付租金5萬(wàn)元；（2）或有租金4萬(wàn)元；（3）履約成本3萬(wàn)元；（4）承租人有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值2萬(wàn)元。甲企業(yè)該設(shè)備的低租賃付款額為（?。?。（2005年考題）
A.25萬(wàn)元
B.27萬(wàn)元
C.32萬(wàn)元
D.34萬(wàn)元
【答案】B
【解析】甲企業(yè)該設(shè)備的低租賃付款額=5×5+2=27（萬(wàn)元）。
7.或有租金，是指金額不固定、以時(shí)間長(zhǎng)短以外的其他因素（如銷售百分比、使用量、物價(jià)指數(shù)等）為依據(jù)計(jì)算的租金?！ ?BR> 8.履約成本，是指在租賃期內(nèi)為租賃資產(chǎn)支付的各種使用成本，如技術(shù)咨詢和服務(wù)費(fèi)、人員培訓(xùn)費(fèi)、維修費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等。
二、租賃分類的原則
1.根據(jù)租賃的目的，以與租賃資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬歸屬于出租人或承租人的程度為依據(jù)，將其分為融資租賃和經(jīng)營(yíng)租賃兩類?！ ?BR> （一）分類時(shí)點(diǎn)
承租人和出租人應(yīng)當(dāng)在租賃開始日將租賃分為融資租賃和經(jīng)營(yíng)租賃。
一項(xiàng)租賃應(yīng)否認(rèn)定為融資租賃，不在于租賃合同的形式，而應(yīng)視出租人是否將租賃資產(chǎn)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給了承租人而作出判斷。
（1）融資租賃是指實(shí)質(zhì)上轉(zhuǎn)移了與資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬和租賃，所有權(quán)終可能轉(zhuǎn)移，也可能不轉(zhuǎn)移。
（2）經(jīng)營(yíng)租賃，指除融資租賃以外的其他租賃?！ ?BR> （二）具體標(biāo)準(zhǔn)
1.定性
P316～317
（1）在租賃期屆滿時(shí)，租賃資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人。
（5）租賃資產(chǎn)性質(zhì)特殊，如果不作重新改制，只有承租人才能使用。
2.定量
P316
（2）承租人有購(gòu)買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán)，所訂立的購(gòu)價(jià)預(yù)計(jì)遠(yuǎn)低于行使選擇權(quán)時(shí)租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值，因而在租賃開始日就可以合理地確定承租人將會(huì)行使這種選擇權(quán)。
（3）租賃期占租賃資產(chǎn)尚可使用年限的大部分。
（4）就承租人而言，租賃開始日低租賃付款額的現(xiàn)值幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)原賬面價(jià)值；就出租人而言，租賃開始日低租賃收款額的現(xiàn)值幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)原賬面價(jià)值。但是，如果租賃資產(chǎn)在開始租賃前已使用年限超過該資產(chǎn)全新時(shí)可使用年限的大部分，則該條標(biāo)準(zhǔn)不適用
第二節(jié) 承租人的會(huì)計(jì)處理
一、承租人對(duì)經(jīng)營(yíng)租賃的會(huì)計(jì)處理
某些情況下，出租人可能對(duì)經(jīng)營(yíng)租賃提供激勵(lì)措施，如免租期、承擔(dān)承租人某些費(fèi)用等。在出租人提供了免租期的情況下，應(yīng)將租金總額在整個(gè)租賃期內(nèi)，而不是在租賃期扣除免租期后的期間內(nèi)按直線法或其他合理的方法進(jìn)行分?jǐn)偅庾馄趦?nèi)應(yīng)確認(rèn)租金費(fèi)用；在出租人承擔(dān)了承租人的某些費(fèi)用的情況下，應(yīng)將該費(fèi)用從租金總額中扣除，并將租金余額在租賃期內(nèi)進(jìn)行分?jǐn)偂?BR> 【例題4】甲公司于2002年1月1日采用經(jīng)營(yíng)租賃方式從乙公司租入機(jī)器設(shè)備一臺(tái)，租期為4年，設(shè)備價(jià)值為200萬(wàn)元，預(yù)計(jì)使用年限為12年。租賃合同規(guī)定：第1年免租金，第2年至第4年的租金分別為36萬(wàn)元、34萬(wàn)元、26萬(wàn)元；第2年至第4年的租金于每年年初支付。2002年甲公司應(yīng)就此項(xiàng)租賃確認(rèn)的租金費(fèi)用為（?。┤f(wàn)元。（2003年考題）
A.0
B.24
C.32
D.50
【答案】B
【解析】甲公司應(yīng)就此項(xiàng)租賃確認(rèn)的租金費(fèi)用=（36+34+26）÷4=24（萬(wàn)元）
二、承租人對(duì)融資租賃的會(huì)計(jì)處理
（一）租賃開始日的會(huì)計(jì)處理
在租賃開始日，承租人通常應(yīng)當(dāng)將租賃開始日租賃資產(chǎn)原賬面價(jià)值與低租賃付款額的現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入賬價(jià)值（此處的“入賬價(jià)值”，相當(dāng)于固定資產(chǎn)買價(jià)的部分，不包括發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用，如安裝費(fèi)等），將低租賃付款額作為長(zhǎng)期應(yīng)付款的入賬價(jià)值，并將兩者的差額記錄為未確認(rèn)融資費(fèi)用。
借：固定資產(chǎn)（低租賃付款額現(xiàn)值與租賃資產(chǎn)原賬面價(jià)值孰低）
未確認(rèn)融資費(fèi)用
貸：長(zhǎng)期應(yīng)付款（低租賃付款額）
但是如果該項(xiàng)租賃資產(chǎn)占企業(yè)資產(chǎn)總額的比例不大（通常指融資租入資產(chǎn)總額小于或等于承租人資產(chǎn)總額的30%），承租人在租賃開始日可按低租賃付款額記錄租入資產(chǎn)和長(zhǎng)期應(yīng)付款。
會(huì)計(jì)分錄為：
借：固定資產(chǎn)（低租賃付款額）
貸：長(zhǎng)期應(yīng)付款（低租賃付款額）
（二）初始直接費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理
初始直接費(fèi)用是指在租賃談判和簽訂租賃合同過程中承租人發(fā)生的、可直接歸屬于租賃項(xiàng)目的費(fèi)用，通常有印花稅、傭金、律師費(fèi)、差旅費(fèi)、談判費(fèi)等。
（三）未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)?BR> 借：財(cái)務(wù)費(fèi)用
貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用
【例題5】企業(yè)融資租入固定資產(chǎn)，其融資費(fèi)用的分?jǐn)傤~，應(yīng)當(dāng)計(jì)入（ ）。
A.財(cái)務(wù)費(fèi)用
B.管理費(fèi)用
C.營(yíng)業(yè)外支出
D.融資租入固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值
【答案】A
融資租賃下，在分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用時(shí)，承租人應(yīng)采用合理的方法加以計(jì)算。承租人既可以采用實(shí)際利率法，也可以采用直線法、年數(shù)總和法等。在采用實(shí)際利率法的情況下，根據(jù)租賃開始日租賃資產(chǎn)和負(fù)債的入賬價(jià)值確定基礎(chǔ)不同，未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偪煞譃橄铝袔追N情況：
1.租賃資產(chǎn)和負(fù)債以低租賃付款額的現(xiàn)值為入賬價(jià)值，且以出租人的租賃內(nèi)含利率為折現(xiàn)率。在這種情況下，應(yīng)以出租人的租賃內(nèi)含利率作為分?jǐn)偮省?BR> 2.租賃資產(chǎn)和負(fù)債以低租賃付款額的現(xiàn)值為入賬價(jià)值，且以租賃合同規(guī)定的利率為折現(xiàn)率。在這種情況下，應(yīng)以租賃合同規(guī)定的利率作為分?jǐn)偮省?BR> 3.租賃資產(chǎn)和負(fù)債以租賃資產(chǎn)原賬面價(jià)值為入賬價(jià)值，且不存在承租人擔(dān)保余值（此處承租人擔(dān)保余值是指承租人或與其有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值，下同）。在這種情況下，即不能采用出租人的租賃內(nèi)含利率作為分?jǐn)偮?，也不能采用租賃合同規(guī)定的利率作為分?jǐn)偮剩鴳?yīng)重新計(jì)算融資費(fèi)用分?jǐn)偮?。融資費(fèi)用分?jǐn)偮适侵冈谧赓U開始日，使低租賃付款額的現(xiàn)值等于租賃資產(chǎn)原賬面價(jià)值的折現(xiàn)率。
4.租賃資產(chǎn)和負(fù)債以租賃資產(chǎn)原賬面價(jià)值為入賬價(jià)值，且存在承租人提供余值。在這種情況下，也應(yīng)重新計(jì)算融資費(fèi)用分?jǐn)偮省?BR> （四）租賃資產(chǎn)折舊的計(jì)提
承租人應(yīng)對(duì)融資租入的固定資產(chǎn)計(jì)提折舊，主要應(yīng)解決兩個(gè)問題：一是折舊政策，二是折舊期間。
1.折舊政策
計(jì)提租賃資產(chǎn)折舊時(shí)，承租人應(yīng)采用與自有應(yīng)折舊資產(chǎn)相一致的折舊政策。租賃資產(chǎn)的折舊方法一般有年限平均法、工作量法、年數(shù)總和法、雙倍余額遞減法等。
如果承租人或與其有關(guān)的第三方對(duì)租賃資產(chǎn)余值提供了擔(dān)保，則應(yīng)計(jì)提的折舊總額為融資租入固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值減去擔(dān)保余值加上預(yù)計(jì)清理費(fèi)用；如果承租人或與其有關(guān)的第三方未對(duì)租賃資產(chǎn)余值提供擔(dān)保，則應(yīng)提的折舊總額為融資租入固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值減去預(yù)計(jì)殘值加上預(yù)計(jì)清理費(fèi)用。
如果租賃期滿時(shí)能夠合理確定承租人將會(huì)取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)，則按資產(chǎn)尚可使用年限計(jì)提折舊。
2.折舊期間
由于融資租賃的分類標(biāo)準(zhǔn)影響著租賃資產(chǎn)的折舊期間的確定，因此，應(yīng)根據(jù)租賃合同的規(guī)定來(lái)確定租賃資產(chǎn)的折舊期間。如果能夠合理確定租賃期屆滿時(shí)承租人將會(huì)取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)，即可認(rèn)為承租人擁有該項(xiàng)資產(chǎn)的全部尚可使用年限，因此，應(yīng)以租賃開始日租賃資產(chǎn)的尚可使用年限作為折舊期間；如果無(wú)法合理確定租賃期屆滿時(shí)承租人能夠取得租賃資產(chǎn)的所有權(quán)，則應(yīng)以租賃期與租賃資產(chǎn)尚可使用年限兩者中較短者作為折舊期間。
【例題6】承租人采用融資租賃方式租入一臺(tái)設(shè)備，該設(shè)備尚可使用年限為10年，租賃期為8年，承租人租賃期滿時(shí)以1萬(wàn)元的購(gòu)價(jià)優(yōu)惠購(gòu)買該設(shè)備，該設(shè)備在租賃期滿時(shí)的公允價(jià)值為30萬(wàn)元。則該設(shè)備計(jì)提折舊的期限為（?。?。
A.10年
B.8年
C.2年
D.9年
【答案】A
【例題7】某項(xiàng)融資租賃，起租日為2001年12月31日，低租賃付款額現(xiàn)值為700萬(wàn)元，承租人另發(fā)生安裝費(fèi)20萬(wàn)元，設(shè)備于2002年6月20日達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)并交付使用，承租人擔(dān)保余值為60萬(wàn)元，未擔(dān)保余值為30萬(wàn)元，租賃期為6年，設(shè)備尚可使用年限為8年。承租人對(duì)租入的設(shè)備采用年限平均法計(jì)提折舊。該設(shè)備在2002年應(yīng)計(jì)提的折舊額為（?。┤f(wàn)元。
A.60
B.44
C.65.45
D.48
【答案】A
【解析】該設(shè)備在2002年應(yīng)計(jì)提的折舊額=（700+20-60）÷66×6=60（萬(wàn)元）。
【例題8】甲公司采用融資租賃方式租入一臺(tái)大型設(shè)備,該設(shè)備的入賬價(jià)值為1200萬(wàn)元,租賃期為10年,與承租人相關(guān)的第三方提供的租賃資產(chǎn)擔(dān)保余值為200萬(wàn)元,預(yù)計(jì)清理費(fèi)用為50萬(wàn)元。該設(shè)備的預(yù)計(jì)使用年限為10年,預(yù)計(jì)凈殘值為120萬(wàn)元。甲公司采用年限平均法對(duì)該租入設(shè)備計(jì)提折舊。甲公司每年對(duì)該租入設(shè)備計(jì)提的折舊額為（?。?。（2005年考題）
A.105萬(wàn)元
B.108萬(wàn)元
C.113萬(wàn)元
D.120方元
【答案】A
【解析】應(yīng)提的折舊總額=融資租入固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值-擔(dān)保余值+預(yù)計(jì)清理費(fèi)用=1200-200+50=1050（萬(wàn)元）；甲公司每年對(duì)該租入設(shè)備計(jì)提的折舊額=1050/10=105（萬(wàn)元）。 ?。ㄎ澹┞募s成本的會(huì)計(jì)處理
履約成本應(yīng)在實(shí)際發(fā)生時(shí)，記入“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用”、“預(yù)提費(fèi)用”、“制造費(fèi)用”和“管理費(fèi)用”等科目。
（六）或有租金的會(huì)計(jì)處理
或有租金應(yīng)當(dāng)在實(shí)際發(fā)生時(shí)確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用（營(yíng)業(yè)費(fèi)用等）?！ ?BR> （七）租賃期屆滿時(shí)的會(huì)計(jì)處理
1.返還租賃資產(chǎn)
2.優(yōu)惠續(xù)租賃資產(chǎn)
3.留購(gòu)租賃資產(chǎn)
（八）相關(guān)會(huì)計(jì)信息的披露
P321
例3：資料：
1.租賃合同
2001年12月28日，新天地有限責(zé)任公司（以下簡(jiǎn)稱"新天地公司"）與西部開發(fā)租賃公司（以下簡(jiǎn)稱"本部公司"）簽訂了一份租賃合同。合同主要條款如下：
（1）租賃標(biāo)的物：程控生產(chǎn)線。
（2）起租日：租賃物運(yùn)抵新天地公司生產(chǎn)車間之日（即2002年1月1日）。
（3）租賃期：從起租日算起36個(gè)月（即2002年1月1日-2004年12月31日）。
（4）租金支付方式：自起租日起每年年末支付租金1000000元。
（5）該生產(chǎn)線在2002年1月1日西部公司的賬面價(jià)值為2600000元。
（6）租賃合同規(guī)定的利率為8%（年利率）。
（7）該生產(chǎn)線為全新設(shè)備，估計(jì)使用年限為5年。
（8）2003年和2004年兩年，新天地公司每年按該生產(chǎn)線所生產(chǎn)的產(chǎn)品-微波爐的年銷售收入的1%向西部公司支付經(jīng)營(yíng)分享收入。
2.新天地公司
（1）融資租入資產(chǎn)總額占新天地公司資產(chǎn)總額的30%以上，該生產(chǎn)線不需安裝。
（2）采用實(shí)際利率法確認(rèn)本期應(yīng)分?jǐn)偟奈创_認(rèn)融資費(fèi)用。
（3）采用年限平均法計(jì)提固定資產(chǎn)折舊。
（4）2003年、2004年新天地公司分別實(shí)現(xiàn)微波爐銷售收入10000000元和15000000元。
（5）2004年12月31日，將該生產(chǎn)線退還西部公司。
會(huì)計(jì)處理：
1.租賃開始日的會(huì)計(jì)處理
第一步，判斷租賃類型
本例中租賃期（3年）占租賃資產(chǎn)尚可使用年限（5年）的60%，（小于75%），沒有滿足融資租賃的第3條標(biāo)準(zhǔn)；另外，低租賃付款額的現(xiàn)值為2577100元（計(jì)算過程見后）大于租賃資產(chǎn)原賬面價(jià)值的90%，即2340000元（2600000×90%），滿足融資租賃的第4條標(biāo)準(zhǔn)，因此，新天地公司應(yīng)當(dāng)將該項(xiàng)租賃認(rèn)定為融資租賃。
第二步，計(jì)算租賃開始日低租賃付款額的現(xiàn)值，確定租賃資產(chǎn)的入賬價(jià)值
本例中新天地公司不知道出租人的租賃內(nèi)含利率，因此應(yīng)選擇租賃合同規(guī)定的利率8%作為低租賃付款額的折現(xiàn)率。
低租賃付款額=各期租金之和+承租人擔(dān)保的資產(chǎn)余值
=1000000×3+0=3000000（元）
計(jì)算現(xiàn)值的過程如下：
每期租金1000000元的年金現(xiàn)值=1000000×PA（3,8%）
查表得知：
PA（3,8%）=2.5771
每期租金的現(xiàn)值之和=1000000×2.5771=2577100（元）小于租賃資產(chǎn)賬面價(jià)值2600000元。
根據(jù)孰低原則，租賃資產(chǎn)的入賬價(jià)值應(yīng)為其折現(xiàn)值2577100元。
第三步，計(jì)算未確認(rèn)融資費(fèi)用
未確認(rèn)融資費(fèi)用=低租賃付款額-租賃開始日租賃資產(chǎn)的入賬價(jià)值
=300000-2577100=422900（元）
第四步，會(huì)計(jì)處理
2002年1月1日，租入程控生產(chǎn)線
借：固定資產(chǎn)--融資租賃固定資產(chǎn) 2577100
未確認(rèn)融資費(fèi)用 422900
貸：長(zhǎng)期應(yīng)付款--應(yīng)付融資租賃款 3000000
2.分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理
第一步，確定融資費(fèi)用分?jǐn)偮?BR> 由于租賃資產(chǎn)的入賬價(jià)值為其低租賃付款額的折現(xiàn)值，因此該折現(xiàn)率就是其融資費(fèi)用的分?jǐn)偮?，?%。
第二步，在租賃期內(nèi)采用實(shí)際利率法分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用（見表15-1）
每期攤銷的未確認(rèn)融資費(fèi)用=每期期初應(yīng)付本金余額×實(shí)際利率
其中：應(yīng)付本金余額=長(zhǎng)期應(yīng)付款余額（應(yīng)付本金和應(yīng)付利息余額）-未確認(rèn)融資費(fèi)用余額（應(yīng)付利息余額）
2002年1月1日應(yīng)付本金余額為2577100元，2002年應(yīng)攤銷的未確認(rèn)融資費(fèi)用（即確認(rèn)的融資費(fèi)用）=2577100×8%=206168元，2002年12月31日支付租金時(shí)，長(zhǎng)期應(yīng)付款余額減少1000000元，即應(yīng)付本金和利息減少1000000元，確認(rèn)的融資費(fèi)用使應(yīng)付利息減少206168元，因此，2002年12月31日應(yīng)付本金減少額為793832元（1000000-206168）。2003年12月31日應(yīng)攤銷的未確認(rèn)融資費(fèi)用（確認(rèn)的融資費(fèi)用）=（2577100-793832）×8%=142661.44元，依此類推。
第三步，會(huì)計(jì)處理
2002年12月31日，支付第一期租金
借：長(zhǎng)期應(yīng)付款--應(yīng)付融資租賃款 1 000 000
貸：銀行存款 1 000 000
2002年1月－12月，每月分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用時(shí)
借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 ?。?06 168÷12）17 180.67
貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用 17 180.67
2003年12月31日，支付第二期租金
借：長(zhǎng)期應(yīng)付款--應(yīng)付融資租賃款 1 000 000
貸：銀行存款 1 000 000
2003年1月—12月，每月分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用時(shí)
借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 ?。?42 661.44÷12）11 888.45
貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用 11 888.45
2004年12月31日，支付第三期租金
借：長(zhǎng)期應(yīng)付款--應(yīng)付融資租賃款 1 000 000
貸：銀行存款 1 000 000
2004年1月－12月，每月分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用時(shí)
借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 （74 070.56÷12）6 172.55
貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用 6 172.55
表15-1 未確認(rèn)融資費(fèi)用分?jǐn)偙恚▽?shí)際利率法）
2002年1月1日 金額單位：元
日期
租金
確認(rèn)的融資費(fèi)用
應(yīng)付本金減少額
應(yīng)付本金余額
①
②
③=期初⑤×8%
④=②-③
期末⑤=期初⑤-④
(1)2002.1.1
(2)2002.12.31
(3)2003.12.31
(4)2004.12.31
合計(jì)
1 000 000
1 000 000
1 000 000
3 000 000
206 168
142 661.44
74 070.56*
422 900
793 832
857 338.56
925 929.44*
2 577 100
2 577 100
1 783 268
925 929.44
0
*做尾數(shù)調(diào)整。74 070.56=1 000 000-925 929.44
925 929.44=925 929.44-0