一、《關(guān)于從事房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)的外商投資企業(yè)售后回租業(yè)務(wù)所得稅處理問(wèn)題的批復(fù)》（國(guó)稅函[2007]603號(hào)）
根據(jù)本文件的規(guī)定，從事房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)的外商投資企業(yè)以銷售方式轉(zhuǎn)讓其生產(chǎn)、開(kāi)發(fā)的房屋、建筑物等不動(dòng)產(chǎn)，又通過(guò)租賃方式從買受人回租該資產(chǎn)，企業(yè)無(wú)論采取何種租賃方式，均應(yīng)將售后回租業(yè)務(wù)分解為銷售和租賃兩項(xiàng)業(yè)務(wù)分別進(jìn)行稅務(wù)處理。企業(yè)銷售或轉(zhuǎn)讓有關(guān)不動(dòng)產(chǎn)所有權(quán)的收入與該被轉(zhuǎn)讓的不動(dòng)產(chǎn)所有權(quán)相關(guān)的成本、費(fèi)用的差額，應(yīng)作為業(yè)務(wù)發(fā)生當(dāng)期的損益，計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。文件同時(shí)明確，企業(yè)通過(guò)售后回租業(yè)務(wù)讓渡了以下一項(xiàng)或幾項(xiàng)資產(chǎn)權(quán)益或風(fēng)險(xiǎn)的，無(wú)論是否辦理該不動(dòng)產(chǎn)的法律權(quán)屬變更（如產(chǎn)權(quán)登記或過(guò)戶），均應(yīng)認(rèn)定企業(yè)已轉(zhuǎn)讓了全部或部分不動(dòng)產(chǎn)所有權(quán)：1、獲取資產(chǎn)增值收益的權(quán)益；2、承擔(dān)發(fā)生的各種損害（包括物理?yè)p害和貶值）而形成的損失；3、占有資產(chǎn)的權(quán)益；4、在以后資產(chǎn)存續(xù)期內(nèi)使用資產(chǎn)的權(quán)益，5、處置資產(chǎn)的權(quán)益。企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方進(jìn)行不動(dòng)產(chǎn)售后回租交易的，除適用本批復(fù)規(guī)定外，還應(yīng)適用有關(guān)關(guān)聯(lián)企業(yè)業(yè)務(wù)往來(lái)的稅務(wù)管理規(guī)定。
解讀：從上述規(guī)定看，在執(zhí)行本文件時(shí)，需要注意以下問(wèn)題：
1、本文件關(guān)于不論是否辦理不動(dòng)產(chǎn)的法律權(quán)屬變更，只要實(shí)質(zhì)轉(zhuǎn)移了與該項(xiàng)不動(dòng)產(chǎn)的占有、使用、收益和處分相關(guān)的利益和損失，即認(rèn)為企業(yè)“已轉(zhuǎn)讓了全部或部分不動(dòng)產(chǎn)所有權(quán)”的規(guī)定，是實(shí)質(zhì)課稅原則的體現(xiàn)。這一針對(duì)房地產(chǎn)行業(yè)的規(guī)定反映了近來(lái)國(guó)家對(duì)房地產(chǎn)行業(yè)宏觀調(diào)控力度和相關(guān)避稅行為打擊力度的加大。另外，稅務(wù)上的“實(shí)質(zhì)課稅”原則與會(huì)計(jì)上的“實(shí)質(zhì)重于形式”原則在這一問(wèn)題上的運(yùn)用是存在差別的。本文件雖然在一定程度上引入了“實(shí)質(zhì)課稅”原則，但該條規(guī)定的目的是界定是否已轉(zhuǎn)讓相關(guān)不動(dòng)產(chǎn)的“所有權(quán)”，而不是會(huì)計(jì)上所說(shuō)的“與所有權(quán)相關(guān)的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬”。因此，“轉(zhuǎn)讓所有權(quán)”和“轉(zhuǎn)移與所有權(quán)相關(guān)的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬”仍然可能存在一定的區(qū)別。
2、關(guān)注與會(huì)計(jì)上對(duì)售后回租業(yè)務(wù)處理的差異。在新的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系下，售后回租業(yè)務(wù)是由《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第21號(hào)——租賃》規(guī)范的。該準(zhǔn)則第七章“售后租回交易”是對(duì)此類業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理的專門規(guī)定。其基本要求是：承租人和出租人應(yīng)當(dāng)根據(jù)該準(zhǔn)則第二章的規(guī)定，將售后租回交易認(rèn)定為融資租賃或經(jīng)營(yíng)租賃：如果通過(guò)售后租回的交易安排，使與該不動(dòng)產(chǎn)的所有權(quán)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬仍然由房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)享有或承擔(dān)的，為融資租賃；如果交易安排并未改變與該不動(dòng)產(chǎn)的所有權(quán)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移給購(gòu)買方的事實(shí)，則為經(jīng)營(yíng)租賃。根據(jù)售后租回交易的性質(zhì)確定其會(huì)計(jì)處理：售后租回交易認(rèn)定為融資租賃的，售價(jià)與資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額應(yīng)當(dāng)予以遞延，并按照該項(xiàng)租賃資產(chǎn)的折舊進(jìn)度進(jìn)行分?jǐn)偅鳛檎叟f費(fèi)用的調(diào)整。售后租回交易認(rèn)定為經(jīng)營(yíng)租賃的，售價(jià)與資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額應(yīng)當(dāng)予以遞延，并在租賃期內(nèi)按照與確認(rèn)租金費(fèi)用相一致的方法進(jìn)行分?jǐn)偅鳛樽饨鹳M(fèi)用的調(diào)整。但是，有確鑿證據(jù)表明售后租回交易是按照公允價(jià)值達(dá)成的，售價(jià)與資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。
將上述會(huì)計(jì)處理規(guī)定與本文件的稅務(wù)規(guī)定相比較，可以看到差異主要在于：稅務(wù)處理上并不區(qū)分售后回租交易的類型，而是一律要求將其分解為銷售和租賃兩項(xiàng)業(yè)務(wù)分別進(jìn)行稅務(wù)處理，即將售價(jià)超過(guò)不動(dòng)產(chǎn)計(jì)稅成本的差額計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，以后向購(gòu)房者支付的租金也可以稅前列支（但如果售后回租交易是與關(guān)聯(lián)方進(jìn)行的，因而售價(jià)畸低或者租金畸高的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以根據(jù)有關(guān)關(guān)聯(lián)企業(yè)業(yè)務(wù)往來(lái)的稅務(wù)管理規(guī)定要求調(diào)整）。而在會(huì)計(jì)處理上，基本要求是將售價(jià)與資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額予以遞延，作為以后期間折舊費(fèi)用或者租金費(fèi)用的調(diào)整（除非售后回租屬于經(jīng)營(yíng)租賃，且有確鑿證據(jù)表明售后租回交易是按照公允價(jià)值達(dá)成的，即售價(jià)和租金均按照市場(chǎng)公允價(jià)格水平確定），而不是直接確認(rèn)為當(dāng)期損益。因此，在通常情況下，因?yàn)樵阡N售當(dāng)期將售價(jià)高于不動(dòng)產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)的差額計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，會(huì)導(dǎo)致產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異（遞延收益的計(jì)稅基礎(chǔ)為零，但賬面價(jià)值大于零），在符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)——所得稅》規(guī)定條件的情況下，可以確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)，在合同約定的租賃期內(nèi)逐步轉(zhuǎn)回。
二、《關(guān)于加強(qiáng)防偽稅控—機(jī)多票系統(tǒng)開(kāi)具增值稅普通發(fā)票管理有關(guān)問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函[2007]507號(hào)）
按照國(guó)家稅務(wù)總局的統(tǒng)一部署，2006年底全國(guó)增值稅防偽稅控一機(jī)多票系統(tǒng)（以下簡(jiǎn)稱一機(jī)多票系統(tǒng)）已全部推行到位。但據(jù)部分地區(qū)反映，目前一些屬于一機(jī)多票系統(tǒng)推行范圍的納稅人（不含商業(yè)零售，以下簡(jiǎn)稱一機(jī)多票企業(yè)）仍然不通過(guò)一機(jī)多票系統(tǒng)開(kāi)具增值稅普通發(fā)票（以下簡(jiǎn)稱普通發(fā)票），影響了增值稅“以票控稅”的效果。本通知針對(duì)這一情況，對(duì)防偽稅控一機(jī)多票系統(tǒng)開(kāi)具增值稅普通發(fā)票管理的若干問(wèn)題作出了規(guī)定，其中與納稅人關(guān)系較為密切的規(guī)定有：
1、如企業(yè)存有非一機(jī)多票系統(tǒng)使用的普通發(fā)票，稅務(wù)機(jī)關(guān)必須進(jìn)行收繳。
2、各地稅務(wù)機(jī)關(guān)必須通過(guò)防偽稅控發(fā)售子系統(tǒng)向一機(jī)多票企業(yè)發(fā)售普通發(fā)票，不得利用其他方式發(fā)售普通發(fā)票，也不得批準(zhǔn)納稅人使用自印發(fā)票。
3、一機(jī)多票企業(yè)銷售增值稅應(yīng)稅貨物和勞務(wù)，符合《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于修訂（增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定）的通知》（國(guó)稅發(fā)[2006]156號(hào)）規(guī)定開(kāi)具增值稅專用發(fā)票條件的，可以開(kāi)具增值稅專用發(fā)票；不符合規(guī)定條件的，只能開(kāi)具普通發(fā)票
根據(jù)本文件的規(guī)定，從事房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)的外商投資企業(yè)以銷售方式轉(zhuǎn)讓其生產(chǎn)、開(kāi)發(fā)的房屋、建筑物等不動(dòng)產(chǎn)，又通過(guò)租賃方式從買受人回租該資產(chǎn)，企業(yè)無(wú)論采取何種租賃方式，均應(yīng)將售后回租業(yè)務(wù)分解為銷售和租賃兩項(xiàng)業(yè)務(wù)分別進(jìn)行稅務(wù)處理。企業(yè)銷售或轉(zhuǎn)讓有關(guān)不動(dòng)產(chǎn)所有權(quán)的收入與該被轉(zhuǎn)讓的不動(dòng)產(chǎn)所有權(quán)相關(guān)的成本、費(fèi)用的差額，應(yīng)作為業(yè)務(wù)發(fā)生當(dāng)期的損益，計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。文件同時(shí)明確，企業(yè)通過(guò)售后回租業(yè)務(wù)讓渡了以下一項(xiàng)或幾項(xiàng)資產(chǎn)權(quán)益或風(fēng)險(xiǎn)的，無(wú)論是否辦理該不動(dòng)產(chǎn)的法律權(quán)屬變更（如產(chǎn)權(quán)登記或過(guò)戶），均應(yīng)認(rèn)定企業(yè)已轉(zhuǎn)讓了全部或部分不動(dòng)產(chǎn)所有權(quán)：1、獲取資產(chǎn)增值收益的權(quán)益；2、承擔(dān)發(fā)生的各種損害（包括物理?yè)p害和貶值）而形成的損失；3、占有資產(chǎn)的權(quán)益；4、在以后資產(chǎn)存續(xù)期內(nèi)使用資產(chǎn)的權(quán)益，5、處置資產(chǎn)的權(quán)益。企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方進(jìn)行不動(dòng)產(chǎn)售后回租交易的，除適用本批復(fù)規(guī)定外，還應(yīng)適用有關(guān)關(guān)聯(lián)企業(yè)業(yè)務(wù)往來(lái)的稅務(wù)管理規(guī)定。
解讀：從上述規(guī)定看，在執(zhí)行本文件時(shí)，需要注意以下問(wèn)題：
1、本文件關(guān)于不論是否辦理不動(dòng)產(chǎn)的法律權(quán)屬變更，只要實(shí)質(zhì)轉(zhuǎn)移了與該項(xiàng)不動(dòng)產(chǎn)的占有、使用、收益和處分相關(guān)的利益和損失，即認(rèn)為企業(yè)“已轉(zhuǎn)讓了全部或部分不動(dòng)產(chǎn)所有權(quán)”的規(guī)定，是實(shí)質(zhì)課稅原則的體現(xiàn)。這一針對(duì)房地產(chǎn)行業(yè)的規(guī)定反映了近來(lái)國(guó)家對(duì)房地產(chǎn)行業(yè)宏觀調(diào)控力度和相關(guān)避稅行為打擊力度的加大。另外，稅務(wù)上的“實(shí)質(zhì)課稅”原則與會(huì)計(jì)上的“實(shí)質(zhì)重于形式”原則在這一問(wèn)題上的運(yùn)用是存在差別的。本文件雖然在一定程度上引入了“實(shí)質(zhì)課稅”原則，但該條規(guī)定的目的是界定是否已轉(zhuǎn)讓相關(guān)不動(dòng)產(chǎn)的“所有權(quán)”，而不是會(huì)計(jì)上所說(shuō)的“與所有權(quán)相關(guān)的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬”。因此，“轉(zhuǎn)讓所有權(quán)”和“轉(zhuǎn)移與所有權(quán)相關(guān)的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬”仍然可能存在一定的區(qū)別。
2、關(guān)注與會(huì)計(jì)上對(duì)售后回租業(yè)務(wù)處理的差異。在新的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系下，售后回租業(yè)務(wù)是由《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第21號(hào)——租賃》規(guī)范的。該準(zhǔn)則第七章“售后租回交易”是對(duì)此類業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理的專門規(guī)定。其基本要求是：承租人和出租人應(yīng)當(dāng)根據(jù)該準(zhǔn)則第二章的規(guī)定，將售后租回交易認(rèn)定為融資租賃或經(jīng)營(yíng)租賃：如果通過(guò)售后租回的交易安排，使與該不動(dòng)產(chǎn)的所有權(quán)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬仍然由房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)享有或承擔(dān)的，為融資租賃；如果交易安排并未改變與該不動(dòng)產(chǎn)的所有權(quán)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移給購(gòu)買方的事實(shí)，則為經(jīng)營(yíng)租賃。根據(jù)售后租回交易的性質(zhì)確定其會(huì)計(jì)處理：售后租回交易認(rèn)定為融資租賃的，售價(jià)與資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額應(yīng)當(dāng)予以遞延，并按照該項(xiàng)租賃資產(chǎn)的折舊進(jìn)度進(jìn)行分?jǐn)偅鳛檎叟f費(fèi)用的調(diào)整。售后租回交易認(rèn)定為經(jīng)營(yíng)租賃的，售價(jià)與資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額應(yīng)當(dāng)予以遞延，并在租賃期內(nèi)按照與確認(rèn)租金費(fèi)用相一致的方法進(jìn)行分?jǐn)偅鳛樽饨鹳M(fèi)用的調(diào)整。但是，有確鑿證據(jù)表明售后租回交易是按照公允價(jià)值達(dá)成的，售價(jià)與資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。
將上述會(huì)計(jì)處理規(guī)定與本文件的稅務(wù)規(guī)定相比較，可以看到差異主要在于：稅務(wù)處理上并不區(qū)分售后回租交易的類型，而是一律要求將其分解為銷售和租賃兩項(xiàng)業(yè)務(wù)分別進(jìn)行稅務(wù)處理，即將售價(jià)超過(guò)不動(dòng)產(chǎn)計(jì)稅成本的差額計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，以后向購(gòu)房者支付的租金也可以稅前列支（但如果售后回租交易是與關(guān)聯(lián)方進(jìn)行的，因而售價(jià)畸低或者租金畸高的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以根據(jù)有關(guān)關(guān)聯(lián)企業(yè)業(yè)務(wù)往來(lái)的稅務(wù)管理規(guī)定要求調(diào)整）。而在會(huì)計(jì)處理上，基本要求是將售價(jià)與資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額予以遞延，作為以后期間折舊費(fèi)用或者租金費(fèi)用的調(diào)整（除非售后回租屬于經(jīng)營(yíng)租賃，且有確鑿證據(jù)表明售后租回交易是按照公允價(jià)值達(dá)成的，即售價(jià)和租金均按照市場(chǎng)公允價(jià)格水平確定），而不是直接確認(rèn)為當(dāng)期損益。因此，在通常情況下，因?yàn)樵阡N售當(dāng)期將售價(jià)高于不動(dòng)產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)的差額計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，會(huì)導(dǎo)致產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異（遞延收益的計(jì)稅基礎(chǔ)為零，但賬面價(jià)值大于零），在符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)——所得稅》規(guī)定條件的情況下，可以確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)，在合同約定的租賃期內(nèi)逐步轉(zhuǎn)回。
二、《關(guān)于加強(qiáng)防偽稅控—機(jī)多票系統(tǒng)開(kāi)具增值稅普通發(fā)票管理有關(guān)問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函[2007]507號(hào)）
按照國(guó)家稅務(wù)總局的統(tǒng)一部署，2006年底全國(guó)增值稅防偽稅控一機(jī)多票系統(tǒng)（以下簡(jiǎn)稱一機(jī)多票系統(tǒng)）已全部推行到位。但據(jù)部分地區(qū)反映，目前一些屬于一機(jī)多票系統(tǒng)推行范圍的納稅人（不含商業(yè)零售，以下簡(jiǎn)稱一機(jī)多票企業(yè)）仍然不通過(guò)一機(jī)多票系統(tǒng)開(kāi)具增值稅普通發(fā)票（以下簡(jiǎn)稱普通發(fā)票），影響了增值稅“以票控稅”的效果。本通知針對(duì)這一情況，對(duì)防偽稅控一機(jī)多票系統(tǒng)開(kāi)具增值稅普通發(fā)票管理的若干問(wèn)題作出了規(guī)定，其中與納稅人關(guān)系較為密切的規(guī)定有：
1、如企業(yè)存有非一機(jī)多票系統(tǒng)使用的普通發(fā)票，稅務(wù)機(jī)關(guān)必須進(jìn)行收繳。
2、各地稅務(wù)機(jī)關(guān)必須通過(guò)防偽稅控發(fā)售子系統(tǒng)向一機(jī)多票企業(yè)發(fā)售普通發(fā)票，不得利用其他方式發(fā)售普通發(fā)票，也不得批準(zhǔn)納稅人使用自印發(fā)票。
3、一機(jī)多票企業(yè)銷售增值稅應(yīng)稅貨物和勞務(wù)，符合《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于修訂（增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定）的通知》（國(guó)稅發(fā)[2006]156號(hào)）規(guī)定開(kāi)具增值稅專用發(fā)票條件的，可以開(kāi)具增值稅專用發(fā)票；不符合規(guī)定條件的，只能開(kāi)具普通發(fā)票