企業(yè)銷售貨物向?qū)Ψ绞杖“b物押金，目的是促使購貨方及早退回包裝物，以便周轉(zhuǎn)使用。會(huì)計(jì)制度規(guī)定，收取包裝物押金應(yīng)通過“其他應(yīng)付款”科目核算，借記“現(xiàn)金”、“銀行存款”等科目，貸記“其他應(yīng)付款”科目，退回押金時(shí)作相反會(huì)計(jì)分錄。但對(duì)逾期未退回包裝物押金的處理，既涉及包裝物出租、出借等不同的經(jīng)營業(yè)務(wù)，又涉及會(huì)計(jì)制度和稅法兩者的不同要求。因此，這一會(huì)計(jì)事項(xiàng)的會(huì)計(jì)核算就顯得比較復(fù)雜，成為會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中的一個(gè)難點(diǎn)。本文針對(duì)幾個(gè)容易混淆的問題探析如下。
一、在不同情況下沒收逾期未退回包裝物的押金所使用的會(huì)計(jì)科目不同
沒收逾期未退回包裝物的押金，按稅法規(guī)定應(yīng)視同銷售計(jì)算相關(guān)稅費(fèi)。
例：甲企業(yè)銷售一批商品給乙企業(yè)，收取該商品的包裝物押金11700元。這批商品適用的增值稅稅率為17％，假定不涉及消費(fèi)稅和不考慮城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加等因素，則會(huì)計(jì)處理為：
借：銀行存款11700元
貸：其他應(yīng)付款--存入保證金11700元。
假如包裝物逾期未退回，則沒收的包裝物押金應(yīng)分別下列三種情況進(jìn)行賬務(wù)處理：
1．沒收出租包裝物的押金。出租包裝物是企業(yè)附帶經(jīng)營的一項(xiàng)以收抵支業(yè)務(wù)，其收入包括租金收入和沒收押金的凈收入。沒收出租包裝物的押金扣除應(yīng)交增值稅后的余額作為其他業(yè)務(wù)收入，會(huì)計(jì)處理為：
借：其他應(yīng)付款--存入保證金11700元
貸：應(yīng)交稅金--應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）1700元
其他業(yè)務(wù)收入10000元。
2．沒收出借包裝物的押金。出借包裝物沒有收入，是企業(yè)的一種促銷手段，所發(fā)生的費(fèi)用作為企業(yè)的營業(yè)費(fèi)用處理。沒收出借包裝物的押金扣除應(yīng)交增值稅后的余額作沖減營業(yè)費(fèi)用處理，會(huì)計(jì)處理為：
借：其他應(yīng)付款--存入保證金11700元
貸：應(yīng)交稅金--應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）1700元
營業(yè)費(fèi)用10000元。
3．沒收隨商品出售的包裝物加收的押金。此種情況只適用于經(jīng)國家批準(zhǔn)實(shí)行加收包裝物押金辦法的特定包裝物，如水泥袋等。隨同商品出售后需要回收的包裝物，因其價(jià)值已包括在商品價(jià)款中，購貨方已經(jīng)支付了，所以沒收的加收押金實(shí)質(zhì)上是一種額外收入。因此，沒收隨商品出售的包裝物加收的押金扣除應(yīng)交增值稅后的余額作為營業(yè)外收入，會(huì)計(jì)處理為：
借：其他應(yīng)付款--存入保證金11700元
貸：應(yīng)交稅金--應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）1700元，營業(yè)外收入10000元。
二、確認(rèn)逾期收益時(shí)會(huì)計(jì)制度和稅法對(duì)“逾期”的界定有明顯差異
會(huì)計(jì)制度規(guī)定，對(duì)于沒收逾期（主要指超過合同約定的期限）未退回包裝物的押金，扣除應(yīng)交增值稅后的余額，作為其他業(yè)務(wù)收入。
而稅法規(guī)定，納稅人為銷售貨物而出租、出借包裝物收取的押金單獨(dú)記賬核算的，時(shí)間在1年以內(nèi)又未過期的，不并入銷售額征收增值稅。但對(duì)因逾期未收回包裝物不再退還的押金，應(yīng)按所包裝貨物的適用稅率征收增值稅。國稅函發(fā)［1995］228號(hào)文件規(guī)定，個(gè)別包裝物周轉(zhuǎn)使用期限較長(zhǎng)的，如有關(guān)購銷合同明確規(guī)定了包裝物返還期的，經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核準(zhǔn)，包裝物押金確認(rèn)為收入的期限可適當(dāng)延長(zhǎng)。但根據(jù)國家稅務(wù)總局《關(guān)于取消包裝物押金逾期期限審批后有關(guān)問題的通知》（國稅函［2004］827號(hào)）規(guī)定，自2004年7月1日起，納稅人為銷售貨物出租、出借包裝物而收取的押金，無論包裝物周轉(zhuǎn)使用期限長(zhǎng)短，超過1年（含1年）以上仍不退還的，均并入銷售額征收增值稅。可以看出，取消審批后包裝物押金逾期期限并沒有延長(zhǎng)，而是限定在1年以內(nèi)。
此外，根據(jù)《企業(yè)所得稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第7條的規(guī)定，企業(yè)收取的包裝物押金，凡逾期未返還買方的，應(yīng)確認(rèn)為收入，依法計(jì)征企業(yè)所得稅。所謂“逾期未返還”，是指包裝物押金在買賣雙方合同約定的收回包裝物、返還押金的期限內(nèi)未返還。但考慮到包裝物屬于流動(dòng)性較強(qiáng)的存貨資產(chǎn)，為了加強(qiáng)稅收管理，稅法同時(shí)又規(guī)定企業(yè)收取的包裝物押金從收取之日起計(jì)算，已超過1年仍未返還的，原則上要確認(rèn)為期滿之日所屬年度的收入?？荚嚧鬄槟慵佑?BR> 由此可見，對(duì)于逾期未收回包裝物不再退還的押金，會(huì)計(jì)制度和稅法上均需計(jì)算增值稅并確認(rèn)逾期收益。但是，兩者在對(duì)“逾期”的界定上存在著明顯的差異。會(huì)計(jì)上認(rèn)為，逾期包裝物押金主要是指超過合同約定的退還期限而未收回的包裝物押金，這里的“約定期限”沒有固定限制。而稅法上從穩(wěn)定稅基、防止納稅人以包裝物押金的名義逃避納稅的角度出發(fā)，通常情況下將“逾期”界定為超過1年的期限。
一、在不同情況下沒收逾期未退回包裝物的押金所使用的會(huì)計(jì)科目不同
沒收逾期未退回包裝物的押金，按稅法規(guī)定應(yīng)視同銷售計(jì)算相關(guān)稅費(fèi)。
例：甲企業(yè)銷售一批商品給乙企業(yè)，收取該商品的包裝物押金11700元。這批商品適用的增值稅稅率為17％，假定不涉及消費(fèi)稅和不考慮城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加等因素，則會(huì)計(jì)處理為：
借：銀行存款11700元
貸：其他應(yīng)付款--存入保證金11700元。
假如包裝物逾期未退回，則沒收的包裝物押金應(yīng)分別下列三種情況進(jìn)行賬務(wù)處理：
1．沒收出租包裝物的押金。出租包裝物是企業(yè)附帶經(jīng)營的一項(xiàng)以收抵支業(yè)務(wù)，其收入包括租金收入和沒收押金的凈收入。沒收出租包裝物的押金扣除應(yīng)交增值稅后的余額作為其他業(yè)務(wù)收入，會(huì)計(jì)處理為：
借：其他應(yīng)付款--存入保證金11700元
貸：應(yīng)交稅金--應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）1700元
其他業(yè)務(wù)收入10000元。
2．沒收出借包裝物的押金。出借包裝物沒有收入，是企業(yè)的一種促銷手段，所發(fā)生的費(fèi)用作為企業(yè)的營業(yè)費(fèi)用處理。沒收出借包裝物的押金扣除應(yīng)交增值稅后的余額作沖減營業(yè)費(fèi)用處理，會(huì)計(jì)處理為：
借：其他應(yīng)付款--存入保證金11700元
貸：應(yīng)交稅金--應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）1700元
營業(yè)費(fèi)用10000元。
3．沒收隨商品出售的包裝物加收的押金。此種情況只適用于經(jīng)國家批準(zhǔn)實(shí)行加收包裝物押金辦法的特定包裝物，如水泥袋等。隨同商品出售后需要回收的包裝物，因其價(jià)值已包括在商品價(jià)款中，購貨方已經(jīng)支付了，所以沒收的加收押金實(shí)質(zhì)上是一種額外收入。因此，沒收隨商品出售的包裝物加收的押金扣除應(yīng)交增值稅后的余額作為營業(yè)外收入，會(huì)計(jì)處理為：
借：其他應(yīng)付款--存入保證金11700元
貸：應(yīng)交稅金--應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）1700元，營業(yè)外收入10000元。
二、確認(rèn)逾期收益時(shí)會(huì)計(jì)制度和稅法對(duì)“逾期”的界定有明顯差異
會(huì)計(jì)制度規(guī)定，對(duì)于沒收逾期（主要指超過合同約定的期限）未退回包裝物的押金，扣除應(yīng)交增值稅后的余額，作為其他業(yè)務(wù)收入。
而稅法規(guī)定，納稅人為銷售貨物而出租、出借包裝物收取的押金單獨(dú)記賬核算的，時(shí)間在1年以內(nèi)又未過期的，不并入銷售額征收增值稅。但對(duì)因逾期未收回包裝物不再退還的押金，應(yīng)按所包裝貨物的適用稅率征收增值稅。國稅函發(fā)［1995］228號(hào)文件規(guī)定，個(gè)別包裝物周轉(zhuǎn)使用期限較長(zhǎng)的，如有關(guān)購銷合同明確規(guī)定了包裝物返還期的，經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核準(zhǔn)，包裝物押金確認(rèn)為收入的期限可適當(dāng)延長(zhǎng)。但根據(jù)國家稅務(wù)總局《關(guān)于取消包裝物押金逾期期限審批后有關(guān)問題的通知》（國稅函［2004］827號(hào)）規(guī)定，自2004年7月1日起，納稅人為銷售貨物出租、出借包裝物而收取的押金，無論包裝物周轉(zhuǎn)使用期限長(zhǎng)短，超過1年（含1年）以上仍不退還的，均并入銷售額征收增值稅。可以看出，取消審批后包裝物押金逾期期限并沒有延長(zhǎng)，而是限定在1年以內(nèi)。
此外，根據(jù)《企業(yè)所得稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第7條的規(guī)定，企業(yè)收取的包裝物押金，凡逾期未返還買方的，應(yīng)確認(rèn)為收入，依法計(jì)征企業(yè)所得稅。所謂“逾期未返還”，是指包裝物押金在買賣雙方合同約定的收回包裝物、返還押金的期限內(nèi)未返還。但考慮到包裝物屬于流動(dòng)性較強(qiáng)的存貨資產(chǎn)，為了加強(qiáng)稅收管理，稅法同時(shí)又規(guī)定企業(yè)收取的包裝物押金從收取之日起計(jì)算，已超過1年仍未返還的，原則上要確認(rèn)為期滿之日所屬年度的收入?？荚嚧鬄槟慵佑?BR> 由此可見，對(duì)于逾期未收回包裝物不再退還的押金，會(huì)計(jì)制度和稅法上均需計(jì)算增值稅并確認(rèn)逾期收益。但是，兩者在對(duì)“逾期”的界定上存在著明顯的差異。會(huì)計(jì)上認(rèn)為，逾期包裝物押金主要是指超過合同約定的退還期限而未收回的包裝物押金，這里的“約定期限”沒有固定限制。而稅法上從穩(wěn)定稅基、防止納稅人以包裝物押金的名義逃避納稅的角度出發(fā)，通常情況下將“逾期”界定為超過1年的期限。